Parter:
A
mod
Skatteministeriet
(Kammeradvokaten ved advokat Martin Simonsen ved advokatfuldmægtig Kristian Hartlev).

Afsagt af landsdommerne:
Elisabeth Mejnertz, Lilholt og Bjerg Hansen

Under disse sager, der er anlagt ved stævninger modtaget i Vestre Landsret henholdsvis den 13. december 1999 og den 16. maj 2000, har sagsøgeren, A, nedlagt påstand om, at hans indkomst for indkomståret 1994 nedsættes med 38.907 kr., og at hans indkomst for indkomståret 1996 nedsættes med 31.550 kr.

Sagsøgte, Skatteministeriet, har påstået frifindelse.

Subsidiært har sagsøgte påstået ansættelsen af sagsøgerens indkomst for indkomstårene 1994 og 1996 hjemvist til fornyet behandling ved ligningsmyndighederne.

Der er vedrørende sagsøgerens indkomst i indkomstårene 1994 og 1996 afsagt kendelser af Landsskatteretten henholdsvis den 13. september 1999 og den 16. februar 2000.

Landsskatterettens kendelse af 13. september 1999 lyder således:

"Klagen vedrører opgørelsen af indkomsten på følgende punkt:

Det fremgår af sagens oplysninger, at klageren har lejet ejendommen beliggende X1-vej 7 i Y1-by. Ejendommen er et fritliggende parcelhus, registreret som en enfamiliesejendom på i alt 240 m², fordelt med 140 m² kælder samt stue og 100 m² 1. sal.

Klageren og ejeren af ejendommen har indgået lejekontrakt af 26. august 1993 og tillæg til lejekontrakt af 20. december 1993, hvorefter klageren betalte 1.500 kr. i leje indtil 31. december 1993, og 1.200 kr. i leje i 1994.

Klageren har ifølge folkeregisterets oplysninger beboet ejendommen i tidsrummet 1. januar 1994 til 1. juni 1994. Ejendommen har i hele lejeperioden været anvendt ejendommen til videreudlejning.

I mangel af dokumentation har skatteforvaltningen ansat klagerens lejeindtægter skønsmæssigt, på baggrund af lejekontrakter fremlagt af lejerne til brug for huslejenævnssager i Y1-by Huslejenævn vedrørende samme ejendom, til 1.700 kr. pr. måned i 1994.

Ligeledes i mangel af dokumentation har skatteforvaltningen godkendt fradrag for de forbrugsudgifter, der utvivlsom har været afholdt, nemlig leje til ejeren, el, vand og fyringsolie.

Y1-by Kommunale Værker har til brug for sagen oplyst, at ejendommen ikke opvarmes med fjernvarme.

Ejendommen blev overdraget til klagerens søn pr. 1. april 1996.

Skatteforvaltningen har opgjort klagerens overskud ved udlejningen efter ligningslovens § 15 P i tidsrummet 1. januar 1994 til 1. juni 1994, og fra 1. juni 1994 til 1. januar 1995 efter reglerne for udlejningsejendomme.

Skatteankenævnet har fundet, at klageren har været skattepligtig af indtægter ved værelsesudlejning i ejendommen X1-vej 7 i indkomståret 1994. I mangel af dokumentation for lejeindtægter har nævnet taget udgangspunkt i en lejekontrakt vedrørende et værelse på 17 m² til en leje på 1.700 kr. pr. måned, der senere er nedsat af huslejenævnet til 1.100 m² kr. pr. måned, sammenholdt med de lejere, der har været tilmeldt folkeregisteradresse på ejendommen. Ved skønnet har der været bortset fra de personer, der har været tilmeldt ejendommen som c/o-adresse samt klageren selv og ægtefællen. Lejeindtægterne er herefter opgjort til i alt 71.858 kr.

Nævnet har ikke anset det for godtgjort af klageren, at udgifterne har oversteget lejeindtægterne, hvorfor de af skatteforvaltningen anslåede forbrugsudgifter til el, vand, lejeudgifter og fyringsolie har udgjort 28.951 kr.

Med 2/3 fradrag af klagerens egen leje i medfør af ligningslovens § 15 P eller i alt 4.000 kr., har nævnet herefter ansat overskuddet ved udlejningen til 38.907 kr. som skattepligtig i den personlige indkomst.

Klageren har over for Landsskatteretten nedlagt påstand om, at overskuddet ved udlejningen ansættes til 0, idet forbrugsudgifterne har udgjort i alt 116.238 kr., lejeindtægterne 55.000 kr. og underskuddet derfor 51.238 kr.

Til støtte herfor har klageren bl.a. anført, at folkeregisteroplysningerne ikke har været korrekte, idet flere har været tilmeldt registeret uden at bebo ejendommen. Endvidere har forbruget været enormt, da udlejningen fortrinsvis skete til unge studerende. Skatteforvaltningens skøn vedrørende olieforbruget på 4.000 liter er ukorrekt, og skal i stedet ansættes til mellem 9.000-12.000 liter årligt. Ydermere er lejekontrakten misvisende, da klageren kun lejede ca. 120 m² eller ca. halvdelen af ejendommen.

Landsskatteretten skal udtale:

Indledningsvis bemærkes, at lejeindtægter er skattepligtige, jf. statsskattelovens § 4, litra b.

Landsskatteretten lægger ved afgørelsen til grund, at klageren har haft bolig på ejendommen X1-vej 7 i perioden 1. januar 1994 til 1. juni 1994, og i indkomståret 1994 har lejet hele ejendommen.

Det fremgår af ligningslovens § 15 P, stk. 1, at en lejer, der udlejer en del af værelserne i en lejlighed i egen lejet lejlighed til beboelse, ved indkomstopgørelsen kan vælge kun at medregne den del af bruttolejeindtægten, der overstiger et nærmere angivet bundfradrag. Ligningslovens § 15 P er en valgfri ordning, og en udlejer kan i medfør af § 15 P, stk. 3, vælge at anvende en regnskabsmæssig opgørelse af lejeindtægter og udgifter efter statsskattelovens regler. Udlejeren kan herved få fradrag for samtlige udgifter og afskrivninger, som kan henføres til udlejningen.

For så vidt angår lejeindtægterne finder retten, at sagens mangelfulde dokumentation for størrelsen af klagerens lejeindtægter ved værelsesudlejningen i indkomståret 1994, har nødvendiggjort ansættelser af skønsmæssig karakter.

Retten finder ikke grundlag for at tilsidesætte den af skattemyndighederne foretagne opgørelse over lejeindtægterne, samt de med udlejningen forbundne udgifter, henset til folkeregisteroplysningerne, samt det forhold at der anses at have været en vis kontinuitet i værelsesudlejningen. Nettolejeindtægterne for klageren er korrekt opgjort i den personlige indkomst, jf. personskattelovens § 3, stk. 1.

..."

Landsskatterettens kendelse af 16. februar 2000 lyder således:

"Klagen vedrører opgørelsen af indkomsten på følgende punkt:

126.529 kr.

Sagen har været forhandlet telefonisk med klageren.

Det fremgår af sagen, at klageren med fremlejeret har lejet 3 kælderrum, 22 m² af stueetagen samt 1. salen af ejendommen beliggende X1-vej 7 i Y1-by. Ejendommen er et fritliggende parcelhus, registreret som en enfamiliesejendom til beboelse på i alt 240 m², fordelt med 140 m² stue og 100 m² 1. sal. Til ejendommen hører fuldkælder på 140 m².

Klageren og den daværende ejer af ejendommen har indgået lejekontrakt af 8. november 1994, hvorefter klageren betalte 14.400 kr. årligt ekskl. forbrugsbetalinger og lejers udgifter til vedligeholdelse indtil 1. april 1996. Herefter fremgår det af lejekontrakt af 28. marts 1996 på enslydende vilkår med ejendommens nuværende ejer, klagerens søn, at den årlige leje har udgjort 16.500 kr. ekskl. lejers forbrugsbetalinger. Ejendommen blev ejerskiftet 1. april 1996.

Klageren har ifølge folkeregisterets oplysninger beboet ejendommen i tidsrummet 1. august 1993 til 1. juni 1994 og i tidsrummet 10. april 1996 til 18. januar 1998. Ejendommen har i hele lejeperioden været anvendt til videreudlejning. Klageren har ikke over for skattemyndighederne oplyst hvor stor en del af ejendommen, der har været videreudlejet.

I mangel af dokumentation har skatteforvaltningen ansat klagerens lejeindtægter skønsmæssigt, på baggrund af lejekontrakter fremlagt i Huslejenævnet samt Folkeregisterets oplysninger hvoraf det fremgår, at i alt 20 personer udover klageren og hans ægtefælle har været tilmeldt adressen. Skatteforvaltningen har for ejendommen opgjort det samlede antal udlejede måneder i indkomståret 1996 til 94,5, hvoraf det har været lagt til grund at 12 lejere har beboet ejendommen 31. december 1996 og hver betalt en månedlig leje på 1.800 kr. pr. måned.

Ligeledes i mangel af dokumentation har skatteforvaltningen godkendt delvist fradrag for de forbrugsudgifter, der utvivlsomt har været afholdt, nemlig leje til ejeren, el, vand og fyringsolie.

Skatteforvaltningen har opgjort klagerens overskud ved udlejningen efter ligningslovens § 15 P i indkomståret 1996 til i alt 137.372 kr.

Y1-by Kommunale Værker har over for skattemyndighederne oplyst, at ejendommens vandforbrug i 1996 har udgjort 15.052 kr. og årets elforbrug 25.473 kr. eller i alt 40.525 kr. Skattemyndighederne har heraf anset 33.321 kr. at være de med udlejningen forbundne udgifter. Dette beløb er inklusive klagerens udgifter til olie, idet der er anslået et årligt forbrug på 4.000 liter, jf. cirkulære 1996-5 af 9. februar 1996, hvor forbruget for et hus på 120-130 m² forbruger 2.500 liter årligt. Efter oplysninger om olieprisen på 4.200 kr. pr. 1.000 liter olie medregnes udgiften med i alt 16.800 kr.

Y1-by Kommunale Værker har til brug for sagen oplyst, at ejendommen ikke opvarmes med fjernvarme. Klageren har på trods af skattemyndighedernes opfordring ikke indsendt dokumentation for de modtagne lejeindtægter og de afholdte udgifter.

Huslejenævntet i Y1-by har ved kendelse af 9. januar 1997 fundet, at den opkrævne leje vedrørende et af de udlejede værelser på 12 m² fra påbegyndelse af lejemålet 15. oktober 1995, nedsættes til 1.300 kr. pr. måned.

Skatteankenævnet har fundet, at lejeindtægterne og de med udlejningen forbundne udgifter på grund af manglende dokumentation må ansættes skønsmæssigt, således at lejeindtægterne opgøres til 159.850 kr., og lejeudgifterne opgøres som foretaget af skatteforvaltning idet denne opgørelse tiltrædes, hvorefter overskuddet ved udlejningen i indkomståret 1996 har udgjort 126.529 kr.

Nævnet har til støtte herfor anført, at der har været henset til, at flere lejere har været tilmeldt Folkeregisteret end nævnet har medregnet, og at der har været foretaget udlejning i i alt 94,5 måneder i 1996 til en månedlig leje af henholdsvis 42,5 måneder af 1.700 kr., 12 måneder af 1.300 kr. og endelig 40 måneder a 1.800 kr.

Klageren har over for Landsskatteretten nedlagt påstand om, at overskuddet ved udlejningen i indkomståret 1996 ansættes til 0.

Klageren har til støtte for påstanden bl.a. anført, at når ejeren af ejendommen i 1994 ved Landsskatterettens kendelse af 10. marts 1999 bliver ansat i lejeindtægt fra klageren til 5.000 kr. pr. måned, så må klageren også have fradrag for 5.000 kr. pr. måned i lejeudgift. For det andet har klageren ikke lejet mere end 199 m² af ejendommens 380 m² (140 m² kælder, 140 m² stueetage og 100 m² 1. sal), og udlejningen af de 12 værelser som skattemyndighederne lægger til grund i denne sag, har intet grundlag, idet klageren har lejet de på 1. salen værende 4 værelser, de 2 sammenhængende værelser i ejendommens stueetage, og 3 stk. fællesrum i ejendommens kælder. De sidstnævnte fællesrum er uden vinduer, og er ikke som af skatteforvaltningen antaget, udlejede beboelsesrum. Under flere huslejenævnssager har der været foretaget besigtigelse også af kælderen, og såfremt der havde været foretaget ulovlig udlejning af værelserne i kælderen, havde huslejenævnet ikke godkendt udlejning af disse fællesarealer. Huslejenævnet har nedsat lejen til 1.100 kr. pr. måned men kun for værelserne i stueetagen og på 1. salen, idet der aldrig har været foretaget separat udlejning af kælderrummene. Disse har udelukkende været udlejet som fællesrum tilhørende lejerne.

Vedrørende olieudgifterne har klageren forklaret om en regning fra Haar Benzin i 1996, og henviser til en Højesterets dom vedrørende 120 m2 bolig med et årligt forbrug på 4.000 liter. Klageren har understreget, at skattemyndighederne har fået forevist dokumentation for, at der i indkomståret 1998 har været anskaffet i alt 10.351 liter olie, eller en udgift på ca. 40.000 kr. Om ejerens lejlighed oplyser klageren, at den har stået ubenyttet hen i ejertiden, og at klageren ikke opvarmede denne, idet ejeren sjældent benyttede lejligheden, og da ejeren havde adgang til lejlighed andetsteds i byen. Ejerens lejlighed har ikke været udlejet, idet den henstod med hans møbler.

Uanset om skattemyndighederne lægger til grund, at klageren har fradrag for lejeudgifter med i alt 5.000 kr. pr. måned, eller henholdsvis 1.200 kr. og 1.375 kr. pr. måned ifølge lejekontrakterne, så påstås en opgørelse af værelsesudlejningen ikke at udvise et overskud, idet lejeindtægterne har været udlejning af 6 værelser i årets første 4 måneder og dernæst 4 værelser i 8 måneder a 1.100 kr. som fastsat af Huslejenævnet. Hertil fratrækkes udgifterne til forbruget som ikke har været under 11.000 liter olie til en dagspris i 1996 til 4.600 kr. pr. 1.000 liter olie samt forbrug af vand og el for i alt 40.525 kr. som dokumenteret af Y1-by Kommunale Værker.

Landsskatteretten skal udtale:

Indledningsvis bemærkes, at lejeindtægter er skattepligtige, jf. statsskattelovens § 4, litra b.

Landsskatteretten lægger ved afgørelsen til grund, at klageren har haft bolig på ejendommen X1-vej 7 i perioden 10. april 1996 til og med 31. december 1996, og i indkomståret 1996 har lejet 199 m² af ejendommens 380 m² heriblandt ejendommens kælder til en leje af 1.200 kr. pr. måned inden ejerskiftet og 1.375 kr. pr. måned efter ejerskiftet.

For så vidt angår lejeindtægterne finder retten, at sagens mangelfulde dokumentation vedrørende klagerens lejeindtægter ved værelsesudlejningen i indkomståret 1996, har nødvendiggjort ansættelser af skønsmæssig karakter.

Retten lægger ved skønnet til grund, at der har været udlejet værelser i ejendommens 1. sal samt i stue- og kælderetagen, jf. Vestre Landsrets tilkendegivelse af 27. januar 1995 og endvidere, at klageren har beboet ejendommens stueetage efter 10. april 1996. Retten fastsætter lejeindtægterne i overensstemmelse med Huslejenævnets kendelse af 9. januar 1997 og på baggrund af det af skattemyndighederne fastlagte antal udlejningsmåneder på 94,5 til i alt 122.850 kr.

For så vidt angår udgifterne finder retten, at klagerens egne udgifter til ejeren for leje af en del af ejendommen opgøres i overensstemmelse med de udarbejdede lejekontrakter for indkomståret 1996 til i alt 15.800 kr. Klagerens påstand om fradrag for den ved Landsskatteretskendelse af den 10. marts 1999 ansatte opgjorte lejeindtægt for ejeren af ejendommen kan ikke tiltrædes, idet klageren ikke har dokumenteret, at have afholdt udgifter udover det i lejekontrakterne fastsatte.

Vedrørende olieudgifterne finder retten, at det må anses for sandsynliggjort, at ejendommens olieforbrug skønsmæssigt har udgjort ikke under 10.000 liter i 1996, når der henses til ejendommens olieforbrug for 1997 og for 1998. Med en gennemsnitlig dagspris som anført af skattemyndighederne, og fratrukket klagerens egen andel i beboelsesperioden, udgør klagerens fradragsberettigede andel skønsmæssigt i alt 38.000 kr. i 1996.

Af klagerens udgifter til el og vand på i alt 40.525 kr. ansættes skønsmæssigt 37.500 kr. at vedrøre udlejningen. Der er herved henset til det udlejede antal værelser samt klagerens bopælsperiode på ejendommen.

Nettolejeindtægterne udgør herefter 31.550 kr., og klagerens overskud opgøres i den personlige indkomst, jf. personskattelovens § 3, stk. 1.

..."

Sagsøgeren har under sin partsforklaring og i sin procedure gjort gældende, at hele sagen er en udløber af sagen fra 1995 mod FS, hvor skattevæsenet blev tvunget til at lave skatteansættelserne om. Skattevæsenet har alene på grundlag af folkeregisteroplysningerne beregnet, hvor mange mennesker der skulle kunne have boet i ejendommen og betalt husleje. Denne beregning er ikke rigtig, fordi mange nye studerende i Y1-by, der ikke ved, hvor de skal bo, men som ikke kan bo hjemme, hvis de skal bevare deres SU, flytter folkeregisteradresse til en adresse som f.eks. X1-vej 7, hvor der i forvejen bor andre studenter. De bor der imidlertid ikke, og de betaler ikke husleje.

Sagsøgeren har kun lejet to værelser på i alt 22 m2 i stueetagen samt 1. salen med fire værelser. Lejligheden på 118 m2 med seks værelser i stueetagen har sagsøgeren først lejet for to år siden, da han blev pensionist. Denne lejlighed blev beboet af HN, selv om HN ikke reelt boede der, men enten boede på hotel eller i en lejlighed i X2-vej

Sagsøgeren har videreudlejet hele 1.-salen. De to værelser i stueetagen har han kun lejet ud i de perioder, hvor han ikke selv har boet i det ene. Det er ukorrekt, når skattemyndighederne har angivet, at udlejningsperioderne skulle være "renset" for udlejningsmåneder, hvor personer alene har anført X1-vej 7 som c/o adresse.

De 70 m2 i kælderen, som han også havde lejet, var ikke indrettet med værelser til udlejning og har ikke været udlejet. Værelserne i kælderen blev nedlagt i 1992, og der har siden kun været tre fællesrum, der ikke benyttes til bolig og heller ikke kan anvendes som sådan. Det fremgår blandt andet af afgørelserne fra huslejenævnet. Når han i landsretssagen fra 1995 vedrørende FS forklarede, at det var svært at leje værelserne i kælderen ud, var baggrunden den, at det havde vist sig umuligt for FS, der havde råderetten over kælderen, at leje disse værelser ud.

Hans udgifter til olie i 1994 har andraget mindst 50.000 kr., hvilket må anses for bevist ved den bevisførelse for Landsskatteretten, der førte til, at Landsskatteretten accepterede, at han i 1996 havde haft et olieforbrug på mindst 10.000 liter. Sagsøgeren har relativt haft lige så store udgifter til opvarmning m.v. i 1994 som i 1996.

Ejendommen er meget dyr at bo i, hvilket blandt andet fremgår af, at ejendommen, der er vurderet til 1,9 mio. kr., er solgt på tvangsauktion til ikke over en halv mio. kr.

Skattemyndighedernes ansættelse af sagsøgerens indtægter beror på, at Vestre Landsret i 1995 i tilkendegivelsen af 27. januar 1995 i sagen vedrørende FSs skattepligtige indkomst for 1987 og 1988 lagde til grund, at FS ikke havde haft indtægter ved udlejningsvirksomhed i det omfang, som skattemyndighederne havde sat ham i skat af.

Sagsøgeren har i 1994 kun haft 44 udlejningsmåneder, medens skattemyndighederne har ansat hans indtægt efter 58 udlejningsmåneder.

Sammenfattende har sagsøgeren gjort gældende, at han ikke har lejet hele ejendommer ud, men kun en del af denne, og at han har godtgjort, at han i både 1994 og i 1996 har haft langt større udgifter, end ligningsmyndighederne har villet indrømme ham fradrag for.

Sagsøgte har til støtte for påstanden om frifindelse gjort gældende, at sagsøgeren i indkomstårene 1994 og 1996 har haft indtægter fra værelsesudlejning, som han ikke har selvangivet, og som han ikke har dokumenteret størrelsen af, at skattemyndighederne som følge af manglen på regnskaber og dokumentation vedrørende udlejningsvirksomheden har været berettiget til at foretage en skønsmæssig ansættelse af udlejningsvirksomhedens resultat, og at tilsidesættelse af skattemyndighedernes skøn forudsætter, at sagsøgeren godtgør, at skønnet enten er udøvet på et klart forkert grundlag eller har ført til et åbenbart urimeligt resultat, hvilket sagsøgeren ikke har godtgjort.

Landsrettens begrundelse og resultat:

Sagsøgeren har ikke til skattemyndighederne indsendt regnskab vedrørende sin udlejningsvirksomhed, og den skriftlige dokumentation, der foreligger vedrørende indtægterne og udgifterne herved, er mangelfuld. Det er derfor berettiget, at skattemyndighederne har fastsat sagsøgerens indtægt ved udlejningsvirksomheden skønsmæssigt.

Ved bevisførelsen for landsretten har sagsøgeren ikke godtgjort, at skattemyndighederne ved indsamlingen og anvendelsen af det materiale, som myndighederne havde til rådighed i forbindelse med ansættelsen af sagsøgerens indkomst for indkomstårene 1994 og 1996, og ved foretagelsen af de beregninger, der fremgår af Landsskatterettens kendelser, har udøvet skøn, som er åbenbart urimelige eller er foretaget på fejlagtige eller ufuldstændige grundlag.

Der er derfor ikke grundlag for at tilsidesætte de udøvede skøn, og landsretten tager herefter sagsøgtes påstand om frifindelse til følge.

T h i   k e n d e s  f o r   r e t:

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

I sagsomkostninger skal sagsøgeren, A, betale 9.000 kr. til sagsøgte.

De idømte sagsomkostninger skal betales inden 14 dage.