Sagen drejer sig om ansættelse af syntetisk indgangsværdi ved beregning af avance ved salg af børsnoterede aktier, herunder om klageren kan benyttet ægtefælles bundfradrag med tilbagevirkende kraft.

Sagen er indbragt for Landsskatteretten i medfør af den tidligere skattestyrelseslovs § 21, stk. 5.

Landsskatterettens afgørelse

Indkomståret 2001

Aktie indkomst

Skattemyndigheden har opgjort fortjenesten ved salg af aktier til 106.500 kr.

Landsskatteretten stadfæster skattemyndighedens ansættelse.

Indkomståret 2002

Aktie indkomst

Skattemyndigheden har opgjort fortjenesten ved salg af aktier til 57.880 kr.

Landsskatteretten stadfæster skattemyndighedens ansættelse.

Sagens oplysninger

Klageren erhvervede før indkomståret 1993 aktier i Danske Bank. I indkomstårene 2001 og 2002 afhændede klageren alle aktierne.

Af aktieoversigten fremgår det, at pr. 31. december 1993 oversteg kursværdien beløbsgrænsen, og at beholdningen i perioden indtil 2001 kun var under beløbsgrænsen i 1994 og 1995, når der ikke anvendes dobbelt bundfradrag.

Den 20. marts 1999 indgik klageren ægteskab, hvorfor klageren fra og med 1997 anså sig for omfattet af reglerne om dobbelt bundfradrag og benyttede kursen med udgangen af 2000 som indgangsværdi.

Skattemyndighedens afgørelse

Anskaffelsessummen skal beregnes ud fra kursværdien pr. 31. december 1993.

Værdien af beholdningen af børsnoterede aktier oversteg den 31. december 1993 beløbsgrænsen. Derfor skal der beregnes indgangsværdier fra dette tidspunkt. Ligeledes ses beholdningen at have overskredet beløbsgrænsen igen i 1996 og 1998.

Klageren indgik først ægteskab den 20. marts 1999. Derfor er han ikke berettiget til at anvende dobbeltbundgrænse for gifte i 1998. Kravet er, at ægtefællerne skal være samlevende hele året.

Der henvises til aktieavancebeskatningslovens § 7 om indgangsværdier, når beløbsgrænsen overskrides. Ligeledes henvises der til reglerne om, at en samlevende ægtefælles beholdning af børsnoterede aktier medregnes ved opgørelse af, om bundgrænsen inden for 3 år er overskredet, ifølge samme lovs § 4, stk. 2. Dette er gældende fra det indkomstår, hvor ægtefællerne har været samlevende hele året, jf. kildeskattelovens § 4.

Klagerens påstand og argumenter

Der er fremsat påstand om, at anskaffelsessummen beregnes ud fra kursværdien pr. 31. december 2000. Der er nedlagt subsidiær påstand om, at anskaffelsessummen beregnes ud fra kursværdien pr. 31. december 1997.

Beholdningen de forudgående 3 år (1997 - 1999) har ligget under bundgrænsen, hvorfor aktiernes anskaffelsessum skal opgøres til værdien pr. 31. december 2000, hvor beløbsgrænsen overskrides. Klageren er berettiget til at anvende reglerne om dobbelt bundgrænse for ægtefæller i perioden 1997 - 1999, idet han på afståelsestidspunktet var gift, hvilket er afgørende for anvendelse af de nye regler om dobbelt bundfradrag.

Der er skattefrihed ved salg af børsnoterede aktier, såfremt kursværdien af den samlede beholdning ved udløbet af et indkomstår eller inden for de seneste 3 år ikke har oversteget det regulerede grundbeløb. For samlevende ægtefæller er bundgrænsen i 1997 214.600 kr. og i 2000 234.600 kr. Overskrides denne beløbsgrænse, skal der fastsættes indgangsværdier. Det følger af aktieavancebeskatningslovens § 7, stk. 1, blandt andet, at ved udløbet af det indkomstår, hvor aktiebeholdningen overstiger bundgrænsen, skal aktiernes anskaffelsessum opgøres til værdien på dette tidspunkt, såfremt beholdningen de forudgående 3 år har ligget under bundgrænsen. Ved afståelse i indkomståret 2000 opfyldes betingelser for at opgøre aktiernes anskaffelsessum til værdien pr. 31. december 2000, da beholdningen har ligget under beløbsgrænsen de forudgående 3 år.

Over for skatteforvaltningens afgørelse om, at klageren ikke er berettiget til at anvende grundbeløbet for gifte for indkomståret 1998, gøres gældende, at når skatteyderen er gift, medregnes en samlevende ægtefælles beholdning ved opgørelse af, om grænsen inden for de tre år er overskredet, jf. aktieavancebeskatningslovens § 4, stk. 2, 4. pkt. Videre følger det af lovforslag nr. 154 1999/2000, at det er afgørende, om ægtefællernes samlede beholdning af aktier de seneste tre år ikke har oversteget bundgrænsen, og det er uden betydning, om den skattepligtiges egen beholdning isoleret set har oversteget 100.000 kr. grænsen i samme tidsrum. Derfor gøres det gældende, at klageren er berettiget til at anvende regler om dobbelt bundfradrag for ægtefæller, idet han på afståelsestidspunktet var gift. Og derfor skal den syntetiske indgangsværdi pr. 31. december 2000 anvendes, idet beholdningen på dette tidspunkt oversteg grundbeløbet. Dermed realiseres et tab og ikke som antaget af skatteforvaltningen en fortjeneste.

Videre følger det:

"Af bestemmelsen i 5. pkt. fremgår, at der efter 3. pkt. skal anvendes et dobbelt bundfradrag, når vi har at gøre med samlevende ægtefæller. Det følger herefter af den direkte ordlyd af 3. pkt., at man ved vurderingen af, om skatteyderen har holdt sig under beløbsgrænsen for skattefrihed de seneste tre år, skal anvende et dobbelt bundfradrag, når vedkommende vel og mærke er gift og samlevende med ægtefællen i salgsåret.

Sammenfattende gøres det således gældende, at det følger af en strikt ordlydsfortolkning af dagældende aktieavancebeskatningslovs § 7 smh. med § 4, stk. 2, særligt formuleringen af dagældende § 4, stk. 2, 5. pkt., at klageren er berettiget til et dobbelt bundfradrag. "

Endelig fremgår det:

"Som drøftet i forbindelse med vores behagelige kontorforhandling gøres det gældende, at det følger af fast Højesteretspraksis, at der ikke er mulighed for at foretage væsentlige begrænsninger af retsregler, der er begunstigende overfor skatteyder, medmindre dette har klart belæg i lovbestemmelsens ordlyd eller forarbejder til bestemmelsen. I nærværende sag kan det konstateres, at det klart fremgår af lovbestemmelsens ordlyd, jf. ovenfor, at der i den foreliggende situation haves retskrav på dobbelt bundfradrag. Det kan videre konstateres, at der ikke er belæg for en indskrænkende fortolkning af denne bestemmelse efter bestemmelsens egen ordlyd eller efter forarbejderne til bestemmelsen. Reale hensyn og øvrige fortolkningsdata kan derfor ikke føre frem til, at man vælger at forstå bestemmelsen således, at der først opnås adgang til dobbelt bundfradrag fra året efter indgåelsen af ægteskabet og fremefter. Det følger således klart af bestemmelsens ordlyd, særligt dagældende § 4, stk. 2, 5. pkt., at der haves retskrav på dobbelt bundfradrag med tilbagevirkende kraft.

Som anført skal vi så vidt angår almindelige fortolkningsprincipper i det hele henvise til Skatteministeriets notat dateret den 6. januar 1998 med titlen "Notat om tabte højesteretsdomme i 1996". I dette notat anføres det i forbindelse med sammenfatningen på side 27 bl.a. følgende

"Dommene siger, at når der ikke er klart belæg i lovbestemmelsens ordlyd eller forarbejder, kan myndighederne ikke foretage væsentlige begrænsninger i retsregler, der er begunstigende overfor skatteyder. "

Det gøres sammenfattende gældende, at en fortolkning i overensstemmelse med de principper, der er redegjort for i omtalte notat fra Skatteministeriet, medfører, at der skal gives fuldt medhold i nærværende sag."

SKAT's indstilling

SKAT har indstillet, at skatteforvaltningens afgørelse stadfæstes.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Hvis kursværdien af den skattepligtiges beholdning af aktier ved udløbet af et indkomstår, umiddelbart før en afståelse eller umiddelbart efter en erhvervelse af børsnoterede aktier overstiger et reguleret grundbeløb, mens kursværdien på det senest forudgående af de nævnte tidspunkter var på det regulerede grundbeløb eller derunder, anses børsnoterede aktier, som den skattepligtige har erhvervet tre år eller mere forud for det tidspunkt, hvor kursværdien overstiger det regulerede grundbeløb, for erhvervet for aktiernes kursværdi på sidstnævnte tidspunkt.  Det fremgår af den dagældende aktieavancebeskatningslovs § 7, stk. 1.

 

Det følger heraf, at den syntetiske indgangsværdi ansættes til aktiernes kursværdi på det måletidspunkt, hvor det konstateres, at den samlede kursværdi har oversteget det regulerede grundbeløb.

Det er en betingelse for skattefritagelse, at kursværdien for den skattepligtiges samlede beholdning af børsnoterede aktier ikke inden for de seneste tre år har oversteget grundbeløbet. Det fremgår af den dagældende aktieavancebeskatningslovs § 4, stk. 2. Har beholdningen engang overskredet beløbsgrænsen, vil kursen på dette tidspunkt skulle regnes som den syntetiske indgangsværdi. Først når beholdningen igen bliver skattefritaget - når beholdningen i en periode på mindst 3 år har været under grundbeløbet - vil denne indgangsværdi skulle ændres til et senere måletidspunkt.

Af samme bestemmelse fremgår det af 4. pkt., at har den skattepligtige for hele det pågældende indkomstår være samlevende med en ægtefælle, medregnes ægtefællens beholdning, og beløbsgrænsen fordobles. Det fremgår af bemærkningerne til lovforslag L 154 1999/00, til nr. 7, at "en samlevende ægtefællens beholdning medregnes ved opgørelse af, om grænsen inden for de tre år er overskredet, jf. § 4, stk. 2, 4. pkt. "Ægtefællens beholdning medregnes i de indkomstår, hvor ægtefællerne har været samlevende hele året, jf. kildeskattelovens § 4."

Klageren blev gift i 1999 og er omfattet af reglerne om dobbelt bundfradrag fra og med indkomståret 2000.

Kursværdien på den samlede beholdning af aktier oversteg beløbsgrænsen ved udløbet af indkomståret 1993. I 1994 og 1995 var værdien under beløbsgrænsen, men igen den 12. december 1996 var beholdningen over beløbsgrænsen og kom først igen under beløbsgrænsen i 2001. Det er den først konstaterede kursværdi, hvor beholdningen er skattepligtig, når beholdningen ikke i en 3-årig perioden har været under beløbsgrænsen, der anses for at være den syntetiske indgangsværdi. Dette er kursværdien pr. den 31. december 1993.

Skatteforvaltningens afgørelse stadfæstes.