Klagen skyldes, at skattecentret har afvist at imødekomme klagerens anmodning om eftergivelse af procenttillæg.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten stadfæster skattecentrets afgørelse.

Sagens oplysninger

Østre Landsret fandt ved dom af 24. september 2003 (offentliggjort i SKM2003.416.ØLR.), at sygedagpenge udbetalt til selvstændig erhvervsdrivende, som anvendte virksomhedsordningen, ikke skulle indgå i beregningsgrundlaget for arbejdsmarkedsbidrag m.v.

Det var den daværende Told- og Skattestyrelses opfattelse, at dommen havde den følge, at sygedagpenge og andre lignende overførselsindkomster ikke skulle anses for indtægter ved selvstændig erhvervsvirksomhed. Da dette var i strid med hidtidig praksis, udstedte styrelsen TSS cirkulære nr. 23 af 24. oktober 2004 om genoptagelse af skatteansættelsen, beregning af arbejdsmarkedsbidrag m.v. samt lønsumsafgift vedrørende sygedagpenge og andre lignende overførselsindkomster modtaget af selvstændigt erhvervsdrivende (herefter genoptagelsescirkulæret).

Efter anmodning fra klagerens revisor genoptog ToldSkat ved afgørelse af 18. februar 2005 opgørelserne af klagerens arbejdsmarkedsbidrag (AM-bidrag) og bidrag til særlig pensionsopsparing (SP-bidrag) for indkomståret 2000 under henvisning til genoptagelsescirkulæret.

Klageren havde i indkomståret 2000 fået udbetalt sygedagpenge med 101.033 kr., hvoraf der var beregnet AM-bidrag og SP-bidrag med i alt 9.092,97 kr. Ifølge Opgørelse - Arbejdsmarkedsbidrag og Pensionsopsparing med kørselsdato 7. marts 2005 blev det overskydende AM-bidrag og SP-bidrag opgjort på følgende måde:

"Opgørelse
Beregnet bidrag			24.257,00
Beregnet pension			3.032,00
Pålignet bidrag/pension vedr. virksomhed		28.800,00
Overskydende bidrag/pension		1.511,00
Forfaldet bidrag/pension		7.582,00
Rente   39 mdr.  0,6 % af (7.582,00 + 1.511,00)		2.127,76
Rente     3 mdr.  0,5 % af (7.582,00 + 1.511,00)		136,40
Modregnet i restskat			7.169,31		4.178,85
Afrunding					-0,85
Til udbetaling					4.187,00"

Som følge af tilbagebetalingen af AM-bidrag og SP-bidrag opstod der en restskat for indkomståret 2000 på 6.427,47 kr. Restskatten, der efter påligning af procenttillæg og beregning af rente udgjorde 7.169,31 kr., blev modregnet i overskydende AM-bidrag og SP-bidrag inden udbetaling. Ifølge klagerens årsopgørelse for indkomståret 2000 med kørselsdato 7. marts 2005 blev restskatten opgjort på følgende måde:

"Restskat			6.427,47
Procenttillæg         7,0 % af 6.427,47			449,91
Indregnet restskat i forskudsskatten for indkomståret 2002		2.335,00
Tidligere overskydende skat			1.327,00
Tidligere rente til udbetaling		129,43
Rente 39 mdr. 0,6 % af (6.877,38 + 1.136,98)			1.343,25
Rente 3 mdr. 0,5 % af (6.877,38 + 1.136,98)			86,11
Modregning af overskydende AM-bidrag/pension		7.169,31			0,00
I alt til indbetaling, se resultatfeltet					0,00"

Klagerens revisor har på vegne af klageren ansøgt om eftergivelse af det pålagte procenttillæg.

Skattecentrets afgørelse af 31. august 2006

Skattecentret har ikke imødekommet ansøgningen om at eftergive klageren det pålagte procenttillæg.

Som udgangspunkt indrømmes der ikke fritagelse for betaling af procenttillæg, men det kan dog ske, dels når en skattemyndighed har afgivet ukorrekt information til en skatteyder, og dels når der er begået myndighedsfejl.

Ifølge gældende praksis vil der kunne statueres myndighedsfejl, hvis en myndighed vil kunne blive pålagt erstatningsansvar, f.eks. hvor der er tale om en åbenbart urimeligt skønsmæssig ansættelse eller andre konkrete ansvarspådragende fejl, der har ført til en materiel forkert ansættelse.

Det anses ikke som en myndighedsfejl, at skattemyndighedernes praksis er blevet underkendt af Landsskatteretten eller ved domstolene. Der henvises til Højesterets dom af 13. marts 2001 offentliggjort i SKM2001.183.HR., Vestre Landsrets dom af 22. februar 2001 offentliggjort i SKM2001.181.VLR. og Vestre Landsrets dom af 27. november 2000 offentliggjort i SKM2001.56.VLR.

I den foreliggende sag er der ikke begået myndighedsfejl. Endvidere foreligger der ikke sådanne forhold, som i ganske særlig grad taler for eftergivelse af det pålagte tillæg, jf. kildeskattelovens § 73 D.

Klagerens påstand og argumenter

Klagerens revisor har på vegne af klageren fremsat påstand om eftergivelse af det pålagte procenttillæg på 449,91 kr. efter reglerne i kildeskattelovens § 73 D.

Hele sagen drejer sig om, at ToldSkat uretmæssigt har opkrævet AM-bidrag og SP-bidrag af de til klageren udbetalte sygedagpenge.

Renteberegningen af restskatten modsvares af en tilsvarende renteberegning af det overskydende AM-bidrag og SP-bidrag, mens der ikke ydes et tilsvarende procenttillæg af det overskydende AM-bidrag og SP-bidrag, som tillægges restskatten.

Årsagen til denne for klageren urimelige situation kan alene tilskrives ToldSkat, der uretmæssigt har opkrævet AM-bidrag og SP-bidrag af de til klageren udbetalte sygedagpenge. Det vil være stærkt krænkende for retsbevidstheden, at klageren både påføres revisoromkostninger ved at skulle rejse kravet om tilbagebetaling af uretmæssigt opkrævet AM-bidrag og SP-bidrag, og skal betale et urimeligt procenttillæg af den opståede restskat.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Af kildeskattelovens § 62 A, stk. 1, fremgår, at såfremt en ændret årsopgørelse medfører, at der skal betales restskat, gælder reglerne i § 61, stk. 3 - 6 for betaling af beløbet med tillæg efter § 61, stk. 2.

Af kildeskattelovens § 61, stk. 2, fremgår det, at der ved betaling af restskat tillige skal betales et statskassen tilfaldende tillæg på 7 % af restskatten.

Endvidere fremgår det af kildeskattelovens § 62, stk. 2, at der ved tilbagebetaling af overskydende skat ydes den skattepligtige en godtgørelse på 2 % af beløbet.

Ifølge ATP-lovens § 17 f, finder arbejdsmarkedsfondslovens regler om opkrævning, angivelse mv. tilsvarende anvendelse for særlig pensionsopsparing.

Efter arbejdsmarkedsfondslovens § 15, stk. 1, sidste punktum, kan skatteministeren fastsætte nærmere regler om blandt andet udbetaling og forrentning af overskydende bidragsbeløb. Denne bemyndigelse er udnyttet ved bekendtgørelse nr. 136 af 17. februar 2005.

I denne bekendtgørelses § 13, stk. 5, er der fastsat regler om tilbagebetaling af bidrag, der indebærer, at der ved tilbagebetaling af bidrag efter 1. oktober i året efter indkomståret skal ske forrentning af beløbet beregnet efter kildeskattelovens § 62, stk. 3, 2. punktum. Der er ikke fastsat regler om, at der skal ydes en godtgørelse svarende til den i kildeskattelovens § 62, stk. 2, fastsatte godtgørelse.

Det klageren pålagte procenttillæg på 449,91 kr. af restskatten, er således pålagt i overensstemmelse med reglerne i kildeskattelovens § 62 A, stk. 1, og § 61, stk. 2. ToldSkat har ikke haft hjemmel til at yde procentgodtgørelse af det tilbagebetalte AM-bidrag og SP-bidrag.

Efter kildeskattelovens § 73 D, kan told- og skatteforvaltningen, når forholdene i ganske særlig grad taler derfor, eftergive eller meddele henstand med skatter, som personer, selskaber, foreninger mv. er pålignet eller har skullet indeholde.

Ifølge cirkulære nr. 91 af 16. juni 1995, pkt. 2.1.7, kan påløbne renter, procenttillæg samt eventuelle gebyrer mv. ligeledes eftergives efter kildeskattelovens § 73 D. Det antages, at bestemmelsen kan finde anvendelse, hvor der er begået myndighedsfejl, se således Inddrivelsesvejledningen 2006-4, pkt. H.7.2.5.

Østre Landsrets dom af 24. september 2003 (offentliggjort i SKM2003.416.ØLR.) vedrørte en fortolkning af arbejdsmarkedsfondslovens § 10, stk. 1 og 2, der omhandler bidragsgrundlaget for selvstændig erhvervsdrivende. Det forhold, at Østre Landsret herved underkendte skattemyndighedernes hidtidige fortolkning af arbejdsmarkedsfondslovens § 10, stk. 1 og 2 kan ikke anses som en myndighedsfejl, der berettiger klageren til eftergivelse af det pålagte procenttillæg.

Efter Landsskatterettens opfattelse må de myndighedsfejl, der kan berettige til eftergivelse efter kildeskattelovens § 73 D, være fejl, der er begået konkret over for den enkelte skatteyder. "Forholdene", der i ganske særlig grad skal tale for den eftergivelse, må således være forhold hos den enkelte skatteyder, der betyder, at denne skatteyders situation adskiller sig fra situationen for andre skatteydere, der skattemæssigt er behandlet på samme måde.

Som helt overvejende udgangspunkt kan en praksis, der underkendes af en overordnet instans derfor i relation til den enkelte skatteyder ikke anses som myndighedsfejl, der berettiger til eftergivelse. Forholdene for den enkelte skatteyder, der er berørt af denne praksisændring, adskiller sig således ikke fra forholdene for de andre skatteydere, der er berørt af ændringen.

Der er intet grundlag for at fravige dette udgangspunkt i denne situation. Det forhold, at ændringen af opgørelsen af klagerens arbejdsmarkeds- og pensionsbidrag medførte opkrævning af restskat, der blev pålagt procenttillæg, er således ikke et forhold, hvorved klageren adskiller sig fra de andre selvstændige erhvervsdrivende, der fik ændret deres ansættelser af skat og arbejdsmarkeds- og pensionsbidrag som følge af landsretsdommen.

Skattemyndighederne har i øvrigt ikke begået konkrete fejl i forbindelse med behandlingen af klagerens ansættelser af skat og arbejdsmarkeds- og pensionsbidrag.

Det er derfor med rette, at skattecentret har afvist klagerens anmodning om eftergivelse af det pålignede procenttillæg, og den påklagede afgørelse stadfæstes derfor.