Klagen skyldes, at klageren har fået afslag på anmodning om fritagelse for betaling af arbejdsmarkedsbidrag af løn udbetalt af B i forbindelse med klagerens udsendelse til Kenya i perioden fra 1. juni 2005 til 31. juli 2007.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten stadfæster told- og skatteregionens afgørelse.

Sagens oplysninger

Klageren er i perioden fra 1. juni 2005 til 31. juli 2007 udsendt til humanitært udviklingsarbejde i Kenya gennem B i forbindelse med Danmarks deltagelse i det internationale udviklingsarbejde, der finansieres af Udenrigsministeriet (Danida).

Det fremgår af "Udsendelseskontrakt for udviklingsarbejdere støttet af B", indgået den 12. april 2005 mellem klageren og B, at klageren er udsendt som udviklingsarbejder i Kenya i perioden fra 1. juni 2005 til 31. juli 2007 og med en stillingsbetegnelse som rådgiver for et krisecenter. Medlemsorganisationen er C, og partnerorganisationen er D. Lønnen udbetales af B og består af et basisvederlag på 14.850 kr. pr. måned, et børnetilskud på 2.700 kr. pr. barn, en pension på 1.336,50 kr. pr. måned samt en genetableringsstøtte på 5.400 kr. pr. måned.

Af en udateret og ikke underskrevet fællesaftale om udsendelse af udviklingsarbejdere indgået mellem D, C og B fremgår, at klageren stilles til rådighed for at udøve arbejde under D, og at hun i det daglige arbejde refererer direkte til D. Klageren skal oplære en lokal counterpart og deltage i træningen af andre lokale medarbejdere.

Udsendelsen er finansieret af danske statsmidler under et Danida-støttet personelprogram, der administreres af B. B er derfor forpligtet til årligt at indsende rapportering og regnskab for anvendelsen af bevillingen til Udenrigsministeriet. Den udsendte skal derfor med kopi til den lokale arbejdsgiver halvårligt rapportere til B og C om de arbejdsmæssige opgaver, resultater og planer og om personlige forhold af betydning for udsendelsen, således at B overfor Udenrigsministeriet og Rigsrevisionen kan indestå for, at statsbevillingen anvendes til det godkendte formål.

Den 21. marts 2005 meddelte skatteforvaltningen B, at klageren er fritaget for skattetræk efter den danske kildeskattelov af løn m.v. indtjent ved personligt arbejde, der er udført i Kenya efter den 1. juni 2005.

Told- og Skatteregionens afgørelse

Anmodningen om fritagelse for betaling af arbejdsmarkedsbidrag af løn, som B har udbetalt til klageren i forbindelse med udsendelse til Kenya i perioden fra 1. juni 2005 til 31. juli 2007, er ikke imødekommet.

Under udsendelsen til Kenya anses klageren for at udføre arbejde for en dansk arbejdsgiver, og hun er derfor omfattet af bidragspligten i arbejdsmarkedsfondslovens § 7, stk. 1, litra a.

Det følger af arbejdsmarkedsfondslovens § 7, stk. 1, litra a, at bidragspligten påhviler personer, der har lønindkomst m.v. fra beskæftigelse udført her i landet eller fra beskæftigelse udført i udlandet, i Grønland eller på Færøerne for en arbejdsgiver her i landet, og som er skattepligtige efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, eller § 2, stk. 1, litra a, c, g, j eller k, samt personer der har lønindkomst m.v. fra beskæftigelse i udlandet for en arbejdsgiver i udlandet, forudsat at de pågældende er omfattet af social sikringslovgivning i Danmark.

Told- og Skattestyrelsen har i meddelelse af 15. november 2004, SKM2004.446.TSS, meddelt, at personer, der er fuldt skattepligtige til Danmark, og som arbejder for en udenlandsk arbejdsgiver i et ikke-konventionsland, ikke er bidragspligtige efter arbejdsmarkedsfondsloven.

Danmark har ikke indgået en konvention med Kenya om social sikring.

De opstillede betingelser i arbejdsmarkedsfondslovens § 7, stk. 1, litra a, for hvornår der normalt skal anses for at være en arbejdsgiver i udlandet, synes at forudsætte, at der er tale om erhvervsmæssig aktivitet i udlandet. Betingelserne herfor er følgende: Den direkte ledelse af og ansvaret for arbejdspladsen og det arbejde, der udføres, herunder instruktionsbeføjelsen overfor medarbejderne, udøves i udlandet. Fastlæggelsen af antallet af medarbejdere og deres kvalifikationer sker under hensyn til arbejdet i udlandet. Lønudgifter og andre udgifter i forbindelse med arbejdets udførelse afholdes som driftsudgift i udlandet.

Disse kriterier er ifølge TfS 1996.810 ikke ubetinget velegnede, hvor det drejer sig om personer udsendt til tjeneste udenfor riget af den danske stat eller danske kommuner/amtskommuner.

Når der er tale om ansættelsesforhold i forbindelse med Danmarks ikke-indtægtsgivende engagementer i udlandet til opfyldelse af internationalt aftalte forpligtelser, lægges der i stedet særlig vægt på, hvem der har aftalt lønudgiften, og hvem der har de overordnede instruktions- og ledelsesbeføjelser.

I denne sag afholdes udgifter til løn af Udenrigsministeriet. Rekrutteringen og udvælgelsen af klageren er sket i Danmark af B, ligesom lønnen m.v. udbetales af B.

Klageren skal endvidere hvert halve år aflægge en rapport til B om anvendelsen af bevillingen fra Udenrigsministeriet. Dette sker ved en beskrivelse af, om arbejdet forløber planmæssigt, samt ved en beskrivelse af sociale og sundhedsmæssige forhold til brug for ministeriet. Det må lægges til grund, at rapporten danner grundlag for en fortsat finansiering af klagerens arbejde.

Klageren har indgået aftale om udsendelse til Kenya med B, jf. udsendelsesaftalen af 12. april 2005.

Fællesaftalen om udsendelse af udviklingsarbejder er indgået mellem D, den danske medlemsorganisation C samt B og ikke klageren og vedrører alene det forhold, at klageren skal stilles til rådighed for D.

I lyset af ovenstående tillægges det underordnet betydning, at den daglige ledelse varetages af D.

Klageren udfører derfor arbejde for en dansk arbejdsgiver i Kenya. Som følge heraf er hun bidragspligtig af lønindkomsten optjent ved arbejde i Kenya.

Klagerens påstand og argumenter

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at der ikke er hjemmel til bidragspligt, jf. arbejdsmarkedsfondslovens § 7, stk. 1, litra a.

Det fremgår af bestemmelsen i arbejdsmarkedsfondslovens § 7, stk. 1, litra a, at fuldt skattepligtige skal betale bidrag, når de arbejder i udlandet for en udenlandsk arbejdsgiver, forudsat, at de pågældende er omfattet af social sikring i Danmark, jf. § 7, stk. 3 eller stk. 4.

Klageren er ikke i perioden fra 1. juni 2005 til 31. juli 2007 omfattet af social sikringslovgivning i Danmark.

Told- og Skattestyrelsen har i meddelelse af 15. november 2004, SKM2004.446.TSS, givet udtryk for, at personer, der arbejder for en udenlandsk arbejdsgiver i et ikke-konventionsland, ikke er bidragspligtige.

Told- og Skatteregionen har i afgørelsen opstillet en betingelse om, at det arbejde, der udføres i udlandet, skal være i forbindelse med en erhvervsmæssig aktivitet. En sådan betingelse har ikke støtte hverken i loven eller i Told- og Skattestyrelsens meddelelse af 15. november 2004, SKM2004.446.TSS.

Klageren arbejder for en lokal, kirkelig organisation i Kenya. Hun er ikke ansat af B, og hun udfører ikke arbejde for B, men for D. B er kun involveret i ansættelsen, fordi D har bedt sin danske samarbejdsorganisation, C, der er en af B's medlemsorganisationer, om hjælp til finansieringen af opgaven.

B administrerer et offentligt personelprogram, hvorunder der kan ydes økonomisk støtte til udsendelse af udviklingsarbejdere til løsning af sociale, humanitære og udviklingsmæssige opgaver for lokale, kirkelige organisationer, der ansøger herom gennem deres danske partnerorganisationer, som et led i den danske udviklingsbistand.

Personelprogrammet finansieres af Udenrigsministeriet, som har indgået en aftale med B, således at B påtager sig administrationen af de statsmidler, der er stillet til rådighed for programmet.

B har fået denne opgave, fordi rådet har de bedste forudsætninger for at påse, at ansøgerne til de konkrete opgaver har de fornødne faglige forudsætninger og erfaringer, og at kriterierne for, at en udsendelse kan finansieres under dette personelprogram, i øvrigt opfyldes. B fungerer således udelukkende som en form for rekrutteringsinstans. Den endelige godkendelse af den person, som B foreslår, foretages af den lokale organisation, for hvem arbejdet udføres.

B har heller ingen indflydelse på, hvilke opgaver der i det konkrete tilfælde skal udføres for D, og har ingen øvrige relationer til D.

En del af administrationsopgaven for Udenrigsministeriet består i at foretage lønudbetalingerne, og at sikre, at der aflægges regnskab for bevillingerne, og at kriterierne for anvendelsen af bevillingerne er opfyldt. Klageren skal derfor hvert halve år aflægge en rapport, der beskriver, om arbejdet forløber planmæssigt, samt omkring sociale og sundhedsmæssige forhold, som grundlag for den rapportering, B skal indsende til ministeriet om personelprogrammet. Rapporteringen har derfor intet med en arbejdsgivers kontrol af arbejdets udførelse at gøre.

Den udsendelseskontrakt, der er indgået mellem B og klageren, er ikke en ansættelseskontrakt med B, men en kontrakt, der alene vedrører de økonomiske og andre vilkår i forbindelse med finansieringen af udsendelsen.

B har ikke nogen egen interesse i det arbejde, der udføres af klageren.

Det ligger således fast, at klageren arbejder for D i Kenya, og at instruktionsbeføjelsen ligger der. Der er henvist til Landsskatterettens kendelse af 20. september 1999.

Sagen adskiller sig endvidere fra Landsskatterettens kendelser offentliggjort i SKM2004.63.LSR (TfS 2004.201), SKM2006.378.LSR (TfS 2006.697) og SKM2005.423.LSR (TfS 2005.890) på grund af følgende forhold: Klageren er underlagt partnerorganisationen D´s instruktionsbeføjelse. Betingelserne i ansættelsesforholdet, herunder basislønnen, er baseret på kenyanske vilkår. Klageren er under udsendelsen til Kenya ikke omfattet af den danske funktionærlov eller dansk ferielovgivning. Der beregnes således ikke feriepenge af udbetalingerne. Klageren er ikke ansat af B, og B afholder ikke klagerens løn, idet lønnen finansieres af Udenrigsministeriet.

Told- og Skattestyrelsen har i øvrigt i meddelelse af 10. december 2004, SKM2004.479.TSS, meddelt, at ansatte ved internationale organisationer, hvor Danmark har indgået en værtsaftale om fritagelse for betaling af skat til Danmark, i medfør af værtsoverenskomsterne ligeledes er fritaget for arbejdsmarkedsbidrag.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Det fremgår af arbejdsmarkedsfondslovens § 7, stk. 1, litra a, at bidragspligten påhviler personer, der har lønindkomst m.v. fra beskæftigelse udført her i landet eller fra beskæftigelse udført i udlandet, i Grønland eller på Færøerne, for en arbejdsgiver her i landet, og som er skattepligtige efter kildeskattelovens § 1 eller § 2, stk. 1, nr. 1 eller 3, eller stk. 2, (kildeskattelovens § 1 eller § 2, stk. 1, litra a, c, g, j eller k, til og med indkomståret 2005), samt personer, der har lønindkomst m.v. fra beskæftigelse udført i udlandet for en arbejdsgiver i udlandet, forudsat at de pågældende er omfattet af social sikringslovgivning i Danmark, jf. stk. 3 eller 4, og at de pågældende er skattepligtige efter kildeskattelovens § 1.

Det lægges til grund, at klageren i perioden fra 1. juni 2005 til 31. juli 2007 fortsat er fuldt skattepligtig til Danmark i medfør af bestemmelsen i kildeskattelovens § 1.

Efter en samlet vurdering finder retten, at klageren under udsendelsen til Kenya i perioden fra 1. juni 2005 til 31. juli 2007 skal anses for at have haft en dansk arbejdsgiver, nemlig B.

Uanset at klageren er stillet til rådighed for at udøve arbejde i Kenya under D, og at hun i det daglige arbejde refererer direkte til D, må det tillægges afgørende betydning, at udsendelseskontrakten er indgået mellem klageren og B, og at lønnen udbetales af B og endeligt afholdes af Udenrigsministeriet.

På denne baggrund finder retten, at klageren er bidragspligtig i henhold til arbejdsmarkedsfondslovens § 7, stk. 1, litra a, af lønindkomst udbetalt af B under udsendelsen til Kenya i perioden fra 1. juni 2005 til 31. juli 2007.

Der henvises til Landsskatterettens kendelse af 4. december 2003, der er offentliggjort i TfS 2004.100 den 30. januar 2004 og i SKM2003.576.LSR den 18. december 2003, til Landsskatterettens kendelse af 10. november 2003, der er offentliggjort i TfS 2004.201 den 12. marts 2004 og i SKM2004.63.LSR den 5. februar 2004, og til Landsskatterettens kendelse af 6. oktober 2006, der er offentliggjort i SKM2006.664.LSR de 8. november 2006.