Parter

A
(advokat Lars Fogh)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Martin Henrichsen)

Afsagt af landsdommerne

Lisbet Wandel, Norman E. Cleaver og Claus Elmquist-Clausen (kst.)

Under denne sag, der er anlagt den 20. maj 2005, har sagsøgeren, A, nedlagt følgende endelige påstande:

Principalt

Sagsøgte skal anerkende, at Skatteankenævnet skal realitetsbehandle sagsøgers klage over skatteansættelserne vedrørende indkomstårene 1997, 1998 og 1999.

Subsidiært

Sagsøgte skal anerkende, at Landsskatteretten skal realitetsbehandle sagsøgers klage over skatteansættelserne vedrørende indkomstårene 1997, 1998 og 1999.

Sagsøgte, Skatteministeriet, har påstået frifindelse.

Sagens omstændigheder

Den 28. oktober 2004 afsagde Landsskatteretten følgende kendelse vedrørende opgørelsen af As skattepligtige indkomst for årene 1997, 1998 og 1999:

"...

Landsskatterettens afgørelse

Klagen afvises.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

...

Det fremgår af sagens oplysninger, at den kommunale skattemyndighed henholdsvis den 11. og 14. juli 2003 fremsendte meddelelser om ændring af skatteansættelserne. Klageren blev samtidig orienteret om, at såfremt han ikke kunne godkende afgørelserne, skulle begrundet klage indsendes til skatteankenævnet inden 1 måned.

Skatteankenævnet modtog den 21. november 2003 klage over den kommunale skattemyndigheds afgørelser. Skatteankenævnet afviste imidlertid ved skrivelse af 21. april 2004 at realitetsbehandle klagen under henvisning til, at fristen for klage til skatteankenævnet var overskredet.

Klageren har herefter ved brev af 6. juni 2004 påklaget afgørelsen til Landsskatteretten.

Klage over den kommunale skattemyndigheds afgørelser indgives til skatteankenævnet. Klagen skal være skriftlig og begrundet. Klagen skal være modtaget i skatteankenævnet senest en måned fra modtagelsen af den afgørelse, der klages over. Hvor særskilt underretning om afgørelsen er undladt, regnes fristen fra modtagelsen af årsopgørelsen. Dette fremgår af skattestyrelseslovens § 21, stk. 1.

Der er ikke klaget over den kommunale skattemyndigheds afgørelser til skatteankenævnet i overensstemmelse med reglerne i skattestyrelseslovens § 21, stk. 1. Klagen over forvaltningens afgørelse er indgivet til skatteankenævnet efter udløbet af klagefristen. Klagefristen fremgår af den kommunale skattemyndigheds afgørelse. Det er derfor med rette, at skatteankenævnet har afvist at behandle klagen.

En klage til Landsskatteretten afvises, hvis lovgivningens bestemmelser om klageadgang ikke er udnyttet. Landsskatteretten kan dog beslutte at behandle klagen, hvis særlige omstændigheder taler for det. Reglerne fremgår af skattestyrelseslovens § 23, stk. 2.

Der foreligger ikke sådanne særlige omstændigheder, at der kan bortses fra den manglende udnyttelse af lovgivningens bestemmelser om klageadgang. Klagen afvises derfor."

I skrivelse af 2. marts 2005 anmodede As revisor, LN, Landsskatteretten om at genoptage sagen. I brevet anføres omkring de 3 omhandlede indkomstår:

"...

Landsskatteretten har ved kendelse af 7. september 2000 (j.nr. 631-1926-0791) behandlet indkomstårene 1994-1996, hvor indkomsterne i overvejende grad blev nedsat til det selvangivne - bortset fra skønsmæssige forhøjelser for årene 1994 og 1995.

Skatteankenævnet har ikke taget højde for denne afgørelse, da sagerne for de efterfølgende år har været behandlet (årene 1997-1999 har ikke været realitetsbehandlet). Vi anmoder Landsskatteretten om, at skatteyderen for en korrekt ligning af de indgivne selvangivelser.

Indkomståret 1997

Det skattemæssige overskud før renter af virksomhed er forhøjet med kr. 242.999 fra kr. 360.464 til kr. 603.463. Af forhøjelsen kan følgende ikke godkendes:

Kreditnota kr. 110.500 er ikke godkendt af myndighederne. Kreditnotaen er udarbejdet i forbindelse med indgåelse af et forlig med kunden (G2 Data), således at honoraret skulle nedsættes fra kr. 187.500 til kr. 77.000. Sidstnævnte beløb er indbetalt.

Beløbet på kr. 110.500 er ikke modtaget, hvilket heller ikke er dokumenteret af myndighederne, hvorfor vi står uforstående over, at der sker en beskatning heraf.

Faktura nr. 94269 på kr. 25.000 er annulleret i henhold til kreditnota af 22/12 1997, idet sagen aldrig blev igangsat. Det er normal kutyme inden for branchen, at der udsendes en faktura til kunden på en del af det samlede honorar ved indgåelsen af aftalen. Herved "testes" kunden for, hvorvidt de reelt accepterer den mundtlige indgåede aftale. I dette tilfælde blev beløbet ikke betalt, hvorfor sagen blev stoppet og der blev udarbejdet en kreditnota.

For faktura nr. 94196 af 7/2 1997 på kr. 41.250 gælder der det tilsvarende - kunden annullerede ordren telefonisk, hvorfor fakturaen aldrig blev sendt (eller bogført).

Indkomståret 1998

Skatteyderens deltagelse i G1 K/S omfattede kun en meget kort periode i efteråret 1998, idet skatteyderen konstaterede, at det ikke var muligt at gennemføre et konstruktivt samarbejde.

Skatteyderen har aldrig modtaget en overskudsandel, men alene et honorar på kr. 25.000. Dette honorar dækker skatteyderens udlæg af betaling af deposita for lejemålet og skal således ikke indtægtsføres. Der er anmodet om en bekræftelse herpå fra G1 K/S, men denne er endnu ikke modtaget. En kopi heraf vil blive fremsendt, når den foreligger.

Indkomstforhøjelsen på kr. 50.434 og kr. 25.000 samt nedsættelsen vedrørende renteudgifter kr. 2.225 accepteres således ikke.

Indkomståret 1999

H2 International K/S påbegyndte sine aktiviteter ved indgangen til 1999 baseret på den af A hidtidige drevne virksomhed H1 International.

Hele selskabets skattepligtige resultat er i alle årene selvangivet på As personlige selvangivelse, desuagtet at komplementaren (H3 ApS) i henhold til K/S'ets vedtægter havde en resultatandel.

I den forbindelse henvises der til regnskaberne for komplementaren (kopier er vedlagt), hvoraf det fremgår, at der ikke er medtaget en resultatandel. Komplementarens regnskaber er revideret af samme revisor som for K/S'et og der er ingen forbehold i revisors revisionspåtegning omkring manglende indarbejdelse af resultatandel eller om, at tilgodehavende i H2 International K/S eventuelt skulle nedskrives.

..."

Landsskatteretten afviste med følgende begrundelse at genoptage sagen ved skrivelse af 21. april 2005:

"...

Som begrundelse for at få sagen genoptaget har De forklaret ... at skatteankenævnet ikke har taget højde for Landsskatterettens kendelse af 7. september 2000 (J.nr. 631-1926-0791), da sagerne for indkomstårene 1997 - 1999 ikke har været realitetsbehandlet.

Bestemmelserne om genoptagelse af en sag, som Landsskatteretten har afgjort, fremgår af skattestyrelseslovens § 29, stk. 1 og 2. Bestemmelserne har følgende ordlyd:

"Landsskatteretten kan efter anmodning fra klageren genoptage en sag, der er påkendt eller afvist af Landsskatteretten, når der forelægges retten oplysninger, som ikke tidligere har været fremme under sagen, uden at dette kan lægges klageren til last, og det skønnes, at de nye oplysninger kunne have medført et væsentligt andet udfald af sagen, hvis de havde foreligget tidligere.

Stk. 2. Landsskatteretten kan imødekomme en anmodning om genoptagelse, selv om bestemmelserne i stk. 1 ikke er opfyldt, hvis retten skønner, at ganske særlige omstændigheder taler derfor."

Retten har besluttet, at Deres anmodning om genoptagelse og om et møde med sagsbehandleren ikke kan imødekommes. Ved afgørelsen har retten lagt vægt på, at lovgivningens bestemmelser om klageadgang ikke var udnyttet ved j.nr. 2-5-1879-0597, således at klagen blev afvist ved Landsskatteretten. Der kan ved Deres anmodning om genoptagelse ikke anses at foreligge sådanne ganske særlige omstændigheder, at j.nr. 2-5-1879-0597 kan genoptages ved Landsskatteretten.

Denne afgørelse, hvor retten har nægtet at genoptage sagen, kan indbringes for domstolene senest 3 måneder efter, at afgørelsen er truffet, jf. skattestyrelseslovens § 31, stk. 3."

Som omtalt i de ovenfor citerede dokumenter havde der verseret en sag ved Landsskatteretten omkring indkomstårene 1994-1996, hvor de kommunale skattemyndigheder havde forhøjet As skattepligtige indkomst. Denne sag afgjordes ved Landsskatterettens kendelse af 7. september 2000, hvori det blandt andet er anført:

"...

Med udgangspunkt i et privatforbrug i 1996 på ca. 155.000 kr. skal privatforbrugene for 1994 og 1995 herefter løftes til ca. 150.000 kr., således at forhøjelserne her skal nedsættes til henholdsvis 120.000 kr. og 120.000 kr. Da retten anser, at privatforbruget for 1996 må anses for passende frafaldes forhøjelsen for dette år.

..."

Efter ovennævnte afgørelse fra Landsskatteretten tilskrev den kommunale skattemyndighed A med brev af 16. oktober 2000:

"Vedrørende Deres skatteansættelse for 1997, 1998 og 1999.

I forbindelse med skatteansættelsen for indkomstårene 1997, 1998 og 1999 skal man forinden videre foretages, anmode Dem om at give møde i skatteafdelingen. Skatteforvaltningen foreslår følgende mødetidspunkt:

tirsdag, den 24. oktober 2000, kl. 10.00

Er De forhindret i at møde på ovennævnte tidspunkt, bedes De rette henvendelse på ovenstående lokalnummer.

De bedes for indkomståret 1997 medbringe samtlige regnskabsmaterialer, bogføring, kassebog, efterposteringer, originale indtægt og udgiftsbilag vedr. "H1 International",

tilsvarende for indkomståret 1998 samtlige regnskabsmaterialer, bogføring, kassebog, efterposteringer, originale indtægt og udgiftsbilag vedr. "H1 International",

endvidere diverse afhændelsesdokumenter ved afståelse af "H1 International",

samt alle dokumenter vedr. stiftelse af "H2 International K/S", og samtlige regnskabsmaterialer, bogføring, kassebog, efterposteringer, originale indtægt og udgiftsbilag, dokumentation af køb af driftsmidler og af automobiler, herunder dokumentation for optagne gældsposter, debitor og kreditorfortegnelser vedr. "H2 International K/S" både for indkomståret 1998 og for indkomståret 1999,

samt alle dokumenter vedr. stiftelse, åbningsbalance mv. af "H3 ApS" og

sluttelig for alle 3 indkomstår - samtlige regnskabsmaterialer, bogføring, kassebog, efterposteringer, originale indtægt og udgiftsbilag vedr. I/S H4 Filmudlejning."

A besvarede i første omgang denne henvendelse i brev dateret 17. oktober 2000:

"Jeg anerkender hermed Deres skrivelse af 16. oktober.

Jeg og mine rådgivere finder Deres skrivelse i strid med den igangværende skatte/-retssag, da den påberåbte dokumentation og kopier i henhold til tidligere skrivelse til KL endnu ikke er udleveret.

Vi betragter Deres skrivelse som værende et forsøg på at forvirre omstændighederne og den igangværende skatte/retssag. Det er især uheldigt, da formanden for Økonomiudvalget har indledt en undersøgelse af kommunens sagsbehandling af den omtalte skatte/-retssag for indkomstårene 1994, 1995, 1996.

Når ovenstående dokumentation er udleveret og sagen er afgjort ved at overskydende skat og omkostninger indklusiv afdrag på 103.000,tilbagestående gæld kr. 181.361,79 i forbindelse med Landsskatteretten afgørelse er udbetalt, vil jeg foreslå at der straks efterfølgende aftales et møde omkring skatteansættelse for 1997, 1998, 1999, så disse kan blive gennemgået og afklaret i henhold til Deres skrivelse af 16. oktober 2000."

Den kommunale skattemyndighed fastholdt ved skrivelse af 19. oktober 2000, at mødet om indkomstårene 1997-1999 skulle finde sted, idet der ikke var sammenhæng imellem de igangværende sager og den fremsatte dokumentationsanmodning.

I brev fejldateret den 17. oktober 2000 besvarede A dette brev således:

"...

Vedr.: Deres skrivelse af 19. oktober 2000

Kommunen er af mig og min advokat DJ sendt til retslig inkasso ved Byretten for manglende betaling af overskydende skat kr. 181.361,79 + yderligere omkostninger og renter for indkomstårene 1994, 1995, 1996. Jeg er derfor blevet bedt om ikke yderligere at have kontakt med medarbejdere i kommunen, som ikke har noget med den kommende inkasso at gøre, idet det strider mod almindelig retspraksis.

Jeg skal derfor beklage, at der ikke bliver noget møde den 24. oktober 2000 og heller ikke før kommunen har betalt ovenstående gæld eller bekræftet denne og der er lavet en betalingsordning.

..."

Kommunen tilskrev igen A med brev af 29. november 2000, der er sålydende:

"...

Jeg er blevet orienteret om, at Deres skattebetalingssager, jf. Deres brev til undertegnede den 17. oktober 2000 er færdigbehandlet. Jeg bringer derfor mine skrivelser af 16. oktober 2000 og 19. oktober 2000 i erindring. Vedlægges i kopi.

..."

I brevet indkaldtes på ny til møde om sagen, denne gang 14. december 2000.

Da dette brev ikke blev besvaret, sendte kommunens skatterevisor en ny henvendelse til A den 1. februar 2001, hvori man gentog dokumentationsanmodningen fra skrivelsen af 16. oktober 2000, som citeret ovenfor.

Brevet, der indeholder indkaldelse til møde den 8. februar 2001, afsluttes således

"...

Såfremt De ikke vil medvirke til ovenstående ser skatteforvaltningen sig nødsaget til at foretage Deres skatteansættelser ud fra foreliggende oplysninger."

Da A ikke mødte frem til det indkaldte møde, udsendte den kommunale skattemyndighed herefter den 9. februar 2001 3 agterskrivelser for de omhandlede indkomstår - 1997, 1998 og 1999. Skrivelserne er enslydende bortset fra angivelsen af indkomståret og det anførte beløb, som man skønsmæssigt forhøjede ansættelserne med.

Skrivelsen for 1997 er sålydende

"...

Vedrørende Deres skatteansættelse for 1997.

Skatteforvaltningen agter at foretage Deres skatteansættelse for ovennævnte indkomstår således:

Skønsmæssig forhøjelse	+63.500
Samlet ændring af indkomst	+63.500

Begrundelse

Skatteforvaltningen har gentagne gange uden held forsøgt at få et møde i stand hvori De skulle fremlægge diverse specificerede materialer vedr. Deres virksomheder - H1 International v/A, H1 International K/S (eller G1 K/S), H3 ApS og I/S H4 Filmudlejning. De har ikke ønsket at give møde fordi De oplyser at have en retssag kørende imod kommunen. De begrunder det med at to parter ikke må have kontakt til hinanden før retsforløbet er vel overstået.

Denne begrundelse kan ikke bruges, når der, som her, er tale om to uafhængige sager.

Skatteforvaltningen har på baggrund af det foreliggende materiale beregnet Deres privatforbrug. Jævnfør Landsskatteretskendelsen for indkomstårene 1994, 1995 og 1996 blev den skønsmæssige ansættelse beregnet på grundlag af et privatforbrug på ca. 155.000 kr. i 1996.

Skatteforvaltningen har benyttet samme skønsgrundlag ved denne ansættelse.

Der vedlægges privatforbrugsberegning.

Kan De godkende ændringen, behøver De intet foretage Dem. Ansættelsen vil da fremgå af den årsopgørelse, som senere vil blive fremsendt.

Kan De derimod ikke godkende ændringen må De rette henvendelse hertil inden 15 dage.

..."

I skrivelsen for indkomståret 1998 var den skønsmæssige forhøjelse på 355.000 kr., og i skrivelsen for indkomståret 1999 var den angivet til 654.000 kr.

As revisor, JJ, der havde modtaget agterskrivelserne i kopi, tilskrev den kommunale skattemyndighed den 16. februar 2001 således:

"Under henvisning til Deres skrivelser af 9/2 2001 skal jeg herved på ovenstående skatteyders vegne meddele, at de af skattemyndighederne angivne forhøjelser for indkomstårene 1997, 1998 og 1999 ikke kan godkendes, idet de udarbejdede privatforbrugsopgørelser ikke er opgjort korrekt.

Jeg skal samtidig anmode Dem om at fremsende kopi af R75 for indkomstårene 1997, 1998 og 1999 til undertegnede hvorefter jeg snarest vil tilsende Dem korrigerede privatforbrugsopgørelser for årene."

Kommunens skatterevisor fremsendte den 20. marts 2001 de ønskede R75-opgørelser til revisor tillige med besked om, at begrundet klage over agterskrivelserne skulle indgå på forvaltningens kontor senest 30. marts 2001.

Den kommunale skattemyndighed traf med 3 enslydende skrivelser den 4. april 2001 afgørelse i henhold til agterskrivelser. I skrivelserne er det endvidere anført:

"...

Deres revisor har 16. februar 2001 indsendt klage over ændringerne i skatteansættelsen. Han oplyser, at de udarbejdede privatforbrugsopgørelser ikke er korrekte. Deres revisor har efterfølgende fået svarfrist til 30. marts 2001. Vi har d.d. ikke modtaget yderligere.

..."

Revisor JJ påklagede ved skrivelse af 18. april 2001 disse 3 afgørelser til skatteankenævnet. Skrivelsen er sålydende:

"På vegne af ovenstående klient skal jeg herved påklage de af ligningsmyndigheden foretagne forhøjelser af skatteyderens skattepligtige indkomster for indkomstårene 1997, 1998 og 1999, med påstand om, at de skønsmæssigt ansatte skattepligtige indkomster nedsættes til henholdsvis 277.500 kr., 174.118 kr. og 27.703 kr., jf. vedlagte selvangivelser og privatforbrugsopgørelser, idet forhøjelserne er foretaget på forkert grundlag.

De af undertegnede udarbejdede privatforbrugsopgørelser omfatter udelukkende skatteyderens forhold, og er udarbejdet dels på grundlag af regnskaberne for H1 International v/A, H2 International K/S og H3 samt øvrige modtagne oplysninger herunder R75-udskrifter.

For fuldstændighedens skyld skal jeg oplyse, at jeg efter modtagelsen af ligningsmyndighedens skrivelse af 9/2 2001 den 16/2 2001 anmodede om en udskrift af R75 for de pågældende år med henblik på at udarbejde et begrundet svarskrift til ligningsmyndigheden.

Den 21/3 2001 modtog jeg de ønskede udskrifter med oplysning om "Begrundet klage over agterskrivelse skal senest indgå her på kontoret fredag den 30. marts 2001 ".

Denne korte frist havde jeg ingen mulighed for at overholde, hvorfor denne klage sendes til Skatteankenævnet.

Skulle Skatteankenævnet ønske yderligere oplysninger står jeg gerne til disposition.".

Det er oplyst i sagen, at der sideløbende med Skatteankenævnets behandling af denne klage var kontakt imellem revisor JJ og den kommunale skattemyndighed, hvilket blandt andet førte til førstnævntes skrivelse af 20. august 2001 til sidstnævnte:

"Ifølge aftale med A fremsendes til brug for behandlingen af As selvangivelse for 1997, udskrift af H1 Internationals bogholderi for året samt kopi af det af undertegnede udarbejdede årsregnskab for samme år.

Som tidligere meddelt er jeg ikke i besiddelse af virksomhedens bilag for 1997, men jeg kan oplyse at jeg har foretaget den løbende bogføring for året på baggrund af de forelagte bilag.

A har oplyst at han ikke - trods ihærdig søgen - har været i stand til at finde de gamle bilag.

Med hensyn til udskrift af virksomhedens debitorbogholderi kan jeg oplyse at et sådant først er opstartet pr 1/1 2000. Indtil 31/12 1999 er alle debitorposteringer kun bogført samlet på konto 6220."

Endvidere korresponderede revisor med skatteforvaltningen omkring udformningen af et sagsreferat, som forvaltningen udfærdigede til Skatteankenævnet med konkrete oplysninger om de 3 berørte indkomstår. Udtalelsen blev, efter at have været suppleret med As fremsendelse af bilag, fremsendt til Skatteankenævnet 16. august 2002.

Skatteankenævnet gav ved kendelse af 26. november 2002 A fuldt medhold i hans klage over de skønsmæssige forhøjelser af den skattepligtige indkomst for indkomstårene 1997, 1998 og 1999.

I kendelsen anføres det blandt andet

"Skatteankenævnet finder, at skatteafdelingens kendelser vedrørende skatteansættelserne for 1997, 1998 og 1999 ikke i fornøden grad opfylder de krav til begrundelse, som er fastlagt i forvaltningslovens § 24 - og at manglerne konkret må vurderes til at være så væsentlige, at kendelserne i overensstemmelse med forvaltningsretlig praksis må anses for ugyldige.

Derfor annullerer skatteankenævnet de pågældende skatteansættelser, så ansættelsen af de skattepligtige indkomster for 1997, 1998 og 1999 føres tilbage til det selvangivne.

Skatteankenævnet har alene taget stilling til spørgsmålet om gyldigheden af skatteafdelingens afgørelser - ikke om ansættelserne var materielt korrekte.

..."

Skatteankenævnet har afslutningsvis i begrundelsen for afgørelsen anført

"Skatteankenævnet må ligeledes understrege, at annullationen af skatteansættelserne ikke indebærer, at skatteankenævnet har godkendt klagers selvangivelser for 1997, 1998 og 1999. Tværtimod har skatteafdelingen fortsat mulighed for behandle skatteansættelserne i det omfang, at det kan lade sig gøre efter fristreglerne i skattestyrelseslovens § 34 og § 35."

Kommunens økonomidirektør tilskrev herefter den 19. december 2002 A, og anførte i brevet blandt andet:

"...

Den efterfølgende behandling, hvor De og Deres tidligere revisor til dels medvirkede, og den deraf fornyede foreslåede skatteansættelse, som den kommunale ligningsmyndighed har sendt til Skatteankenævnet, er ikke behandlet af Skatteankenævnet.

Det forventes at skatteadministrationen straks genoptager behandlingen af Deres skatteansættelser, når materialet modtages retur fra Skatteankenævnet, således at Deres skatteansættelser bliver korrekte.

..."

Foranlediget heraf anførte A i brev af 3. januar 2003 til skatteforvaltningen bl.a. følgende:

"Tak for Deres brev af 19. december 2002, som jeg dog finder har en hel del misforståelser og fejl, som desværre vil forværre forholdet i samarbejdsforholdet ...

...

Jeg driver en lille og meget simpel konsulentforretning, som gennem årene ikke har ændret meget på mine årlige indtægter og privatforbrug, da min åreindtægt i gennemsnit de sidste 10 år har ligget på et niveau af ca. 300.000 kr. med et meget ensartet privatforbrug, som endda er blevet anerkendt af Landsskatteretten ved en kendelse.

...

Jeg har indtil dato kunne dokumentere at alle oplysninger, regnskaber og selvangivelser som er udarbejdet af Revisionsfirmaet R1 og R2 er i fuld overensstemmelse med det oplyste, og at der således ikke har været fejl eller mangler, hvilket i øvrigt dokumenteres af kendelsen fra Landsskatteretten og Skatteankenævnet, for de skattepligtige indkomster for årene 1994, 1995, 1996, 1997, 1998, 1999. Mit privatforbrug har ikke ændret sig ligesom mine indkomster. Alligevel har man igen skønsmæssigt sat mit privatforbrug over 132.000 højere, end jeg tidligere ved kendelser har fået medhold i.

..."

Skatteforvaltningen udsendte herefter den 11. april 2003 3 agterskrivelser gældende for henholdsvis indkomståret 1997, 1998 og 1999. Skrivelserne var enslydende, bortset fra forskellene i de ansættelsesmæssige ændringer og i redegørelsen for de faktiske forhold, der lå til grund for ændringen.

Agterskrivelsen for 1997 er sålydende

"...

Vedrørende Deres skatteansættelse for 1997.

Ekstraordinær skatteansættelse, jf. Skattekontrollovens § 35, stk. 1 nr. 6.

Skatteforvaltningen agter at foretage Deres skatteansættelse for ovennævnte indkomstår således:

Opgørelse af resultat af H1 International forhøjes fra 360.465 kr. til 603.463 kr. ændring	+242.998
Medregnede renteindtægter i privatdelen af selvangivelsen nedsættes med 33 kr., da beløbet også medregnes som virksomhedens renteindtægt	-33
Fratrukne renteudgifter i privatdelen af selvangivelsen nedsættes med beløb der er fratrukket som virksomhedens renteudgifter (4.630 kr. + 3.650 kr.)	+8.280
De har ikke overført virksomhedens renteudgifter korrekt til selvangivelsen. Renteudgifterne forhøjes med	-951
Samlet ændring af indkomst	+250.294

De faktiske forhold vedrørende ændringen

På selvangivelsen har De medregnet renteudgifter med 19.206 kr. (privatdel), virksomhedsresultat med 360.465 kr. renteindtægter i virksomhed 951 kr. og renteudgifter i virksomhed med 7.421 kr.

Skatteforvaltningens begrundelse for ændringen

H1 International

Udover ovennævnte ændringer vedrørende dobbelt medtagne renter, er der ved gennemgangen af regnskabsmaterialet med bilag konstateret uoverensstemmelser vedrørende omsætningen og debitorerne. Der har ikke været en fast praksis med hensyn til styring af udskrevne og bogførte fakturaer/kreditnotaer, herunder er der forskellig nummerering. De har tidligere forklaret bl.a. til Landsskatteretten, at betalingen for Deres ydelser falder i flere tempi. En del ved aftalens indgåelse, en del midtvejs og en afsluttende betaling.

Der er foretaget en sammenholdelse af debitorer ultimo 1996, omsætningskonto 1997 og debitorkonto 1997. Der er fundet nedennævnte differencer og det skal bemærkes, at både Dem og Deres tidligere revisor JJ har tilkendegivet at det er korrekt at der er sket disse fejl.

...

Beskatning sker efter reglerne i Personskatteloven, da Virksomhedsskattelovens regler om bl.a. adskillelse mellem privat/virksomhedsøkonomi ikke ses opfyldt.

Henvisning til lovregler

Skattekontrollovens § 35.

Uanset fristerne i § 34 kan en skatteansættelse foretages eller ændres såvel efter anmodning fra den skattepligtige som efter skattemyndighedernes bestemmelse i følgende tilfælde:

6) I det omfang skatteansættelsen er en følge af, at den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en skatteansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

...

Kan De godkende ændringen, behøver De intet at foretage Dem. Ansættelsen vil da fremgå af den årsopgørelse, som senere vil blive fremsendt.

Kan De derimod ikke godkende ændringen må De rette henvendelse hertil i perioden 1. - 7. maj 2003.

..."

For indkomståret 1998 var den samlede ændring af den skattepligtige indkomst på 244.104 kr., og for indkomståret 1999 var ændringen på 433.779 kr.

A skrev den 18. april 2003 sålydende til Skatteforvaltningen (bilag 7):

"Det er igen med stor undren, at jeg den 11. april 2003 modtager Agteskrivelse for indkomstårene 1997, 1998, 1999 på trods af at vi hele tiden har haft en løbende dialog omkring disse indkomstår.

Jeg har i utallige skrivelse, møder og telefonsamtale, samt regnskaber udarbejdet af mine revisorere Revisionsfirmaet R1 og senere R2 v/statsautoriseret revisor SK dokumenteret, at jeg aldrig har haft indtægter i de skønsmæssige skatteansættelser, som Skatteforvaltningen igen og igen forsøger at gennemføre.

Jeg skal hermed blankt afvise Deres skønsmæssige skatteansættelse.

Jeg skal endnu engang gøre opmærksom på Landsskatterettens kendelse for indkomstårene 1994, 1995, 1996, som giver mig medhold og der har intet ændret sig i mine indkomstforhold og som De nu i Deres Agteskrivelse igen forsøger via skønsmæssige ansættelser at få gennemført for indkomstårene 1997, 1998, 1999.

Jeg må klart tage afstand fra Deres sagsbehandling."

A sendte endvidere et udateret brev (bilag 8), der efter det oplyste er affattet den 15. juni 2003, til Landsskatteretten, hvori det hedder bl.a.:

"...

Anke til Landsskatteretten

...

Under henvisning til Skatteankenævnets afgørelse af min klage vedrørende skatteansættelserne for 1997, 1998, 1999 og 2000, skal jeg hermed anmode Landsskatteretten om at sagsbehandle min anke for indkomstårene 1994, 1995, 1996, 1997, 1998, 1999, 2000. Min klage begrundes med nedenstående:

Begrundelse

Begrundelsen for at sagen nu ankes til Landsskatteretten er, at Landsskatteretten tidligere har behandlet klage for indkomstårene 1994, 1995, 1996, og der er med Landsskatterettens kendelse afsagt den 7. september 2000 journalnr. 631-1926-o791 ikke er blevet fuldbyrdet.

Kommunen har ikke anerkendt Landsskatterettens kendelse, idet man ikke har ønsket at tilpasse Landsskatterettens kendelse i de efterfølgende indkomstår, hvor hverken indtægtsforhold eller ændret privatforbrug m.v. har været årsag til kommunens holdning og sagsbehandling.

...

Jeg driver et lille konsulentfirma, hvor jeg er eneste ansat. Indtægter og udgifter og de få bilag jeg i dag har, kan nemt overskues. Jeg har siden anken til Skatteankenævnet selv overtaget bilagsregistrering og bogføringen, efter anvisning og råd fra den statsautoriseret revisor SK, R2.

..."

Skatteforvaltningen traf afgørelse overensstemmende med agterskrivelserne henholdsvis den 11. juli 2003 for 1998 og den 14. juli 2003 for 1997 og 1999 (bilag F-H). Der var ikke ved de 3 afgørelser foretaget ændringer i agterskrivelserne tal, redegørelse eller formuleringer i øvrigt.

Af afgørelserne fremgår det, at man ikke har modtaget bemærkninger fra A til de givne redegørelser.

Afgørelserne har følgende klagevejledning

"Kan De ikke godkende ansættelsen, må De klage til Skatteankenævnet.

Klagen skal være skriftlig og begrundet, og den skal være modtaget af Skatteankenævnet senest 1 måned fra Deres modtagelse af denne afgørelse."

A har den 13. marts 2007 til landsretten fremsendt en skrivelse dateret den 5. august 2003 stilet til kommunen. Kommunen har oplyst, at den på intet tidspunkt har modtaget skrivelsen. I skrivelsen, som er stilet til skattechef KM, anfører A blandt andet:

"...

Vedr.: Skatteår 1996, 1998 og 1999.

Kære KM

Jeg har i dag talt med Skatteankenævnets formand TP og han har anbefalet mig at igen at klage over skatteår 1996, 1997, 1999. Jeg finder det uacceptabelt, at jeg igen skriftligt skal afvise skatteforvaltningens opgørelser på trods af at jeg tidligere i år allerede har klaget, endda igennem flere skrivelser.

I henhold til min opgørelse, som du principielt accepterede ved vores møde skal jeg hermed igen bekræfte min opgørelse:

...

Jeg er dybt skuffet og meget overrasket over at Skatteforvaltningen igen forsøger at skjule det faktiske forløb ved pludselig og uden varsel at opdele sagen aktuelle sagsforløb i flere forvirrende frister i 2, jeg tror at det skyldes, at man bevidst igen forsøger at unddrage sig sagsforløbet, dokumentationen og de 2 domsafsigelser, som er afsagt i Landsskatteretten for 1993, 1994, 1995, 1996 og igen for indkomstårene 1997, 1998, 1999, som har givet mig medhold.

Da jeg endnu ikke har modtaget nogen bekræftelse på mine klager, skal jeg bede dig snarest bekræfte min klage, således at vi snart kan afslutte sagsforløbet over Jeres skønsmæssige skatteansættelser, som ikke har hold i virkeligheden og som mine statsautoriserede revisorer tidligere har modbevist ved dokumenteret regnskaber for selvangivelser for alle indkomstår 1993, 1994, 1995, 1996, 1997, 1998, 1999.

..."

Det er under landsretssagen oplyst, at brevet er sendt fra A i kopi pr. telefax til advokat Lars Fogh den 12. marts 2007 kl. 15.27.

Den 15. september 2003 udskrev kommunen nye årsopgørelser for indkomstårene 1997, 1998 og 1999 til A baseret på de tal, der fremgår af afgørelserne den 11. juli og 14. juli 2003.

A tilskrev Ligningskontoret den 28. september 2003 således:

"...

Vedr.: Årsopgørelser for 1997, 1998, 1999, 2000, 2002

Jeg har med megen stor undren modtaget årsopgørelser for indkomstårene 1997, 1998, 1999, 2000 og 2002, pånær 2002.

Min undren skyldes at ovenstående indkomstår er indklaget til Landsskatteretten og Skatteankenævnet for tidligere skønsmæssige tilfældige årlige ansættelser fra Skatteforvaltningen , på trods af udarbejdede selvangivelser og regnskaber fra Revisionsfirmaet R1 og R2.

Det er helt uacceptabelt og i strid med den igangværende indklagede sagsbehandling, som forventes afsluttet ultimo 2003.

De er pligtig som part i den indklagede sag, at respektere det indklagede materiale og sagsbehandling og ikke som nu, uden hensyntagen forsøger at ændre og forvirre materialet og det indklagede sagsforløb.

Deres årsopgørelser for indkomstårene 1997, 1998, 1999, 2000 afvises derfor blank, indtil der foreligger en kendelse fra de 2 nævn.

Jeg skal kraftig opfordre kommunen om at respektere den sagsbehandling og kendelser, som de 2 nævn snart vil afgive ultimo 2003.

Samtlige opgørelse for indkomstårene 1997, 1998, 1999, 2000 og nu 2002 afvises blankt, men vil blive brugt i sagsbehandlingen, dersom de fastholdes af kommunen.

Mange af tallene og posterne er rent fantasi og er skønsmæssigt opgjort, og har simpelhen ikke hold i virkeligheden, hvilket i øvrigt skriftligt dokumenteres af de fremsendte selvangivelser og årsopgørelser, som er udarbejdet af Revisionsfirmaet R1 og R2 og som indgår, som materiale i det klagede indkomstår."

Skatteforvaltningen svarede sålydende på denne skrivelse med brev af 29. september 2003:

"...

Årsopgørelserne 1997, 1998, 1999, 2000 og 2002 - Deres brev af 28. august 2003.

Vi har endnu en gang modtaget klaget over årsopgørelserne for ovenstående år.

Ansættelserne for 1997, 1998, 1999 og 2000 er i overensstemmelse med kendelser udsendt herfra i juli måned 2003. Klagefristen på 1. måned er udløbet.

De har efterfølgende indsendt klage til Skatteankenævnet for indkomståret 2000 (og 2001).

Årsopgørelsen for 2002 er i overensstemmelse med Deres selvangivelse, som endnu ikke er gennemgået af Skatteforvaltningen.

Skatteforvaltningen ved at De har klaget over skatteberegningerne helt tilbage til 1994 til Landsskatteretten.

Skatteansættelserne for 1994, 1995 og 1996 er afgjort af Landsskatteretten. Skatteansættelserne for 1997, 1998, 1999, 2000 og 2001 er afgjort af Skatteforvaltningen.

Det har ikke opsættende virkning for skatteopkrævningen at klage over beregningen af skatten. Der skal være en materiel indsigelse over skatteansættelsen, hvilket kun foreligger for 2000.

En skatteansættelse anses for foretaget på tidspunktet for dateringen af den skrivelse, hvori skatteansættelsen meddeles. Den skatteberegning, der er en følge af ansættelsen, skal, hvis beregningen foretages efter udløbet af fristen, foretages inden rimelig tid efter, at ansættelsen er foretaget."

Der afholdtes den 19. november 2003 et møde imellem A og KM, skattechef i kommunen. Efter dette møde tilskrev KM samme dag A således:

"...

Vedr. skatteansættelserne for 1994-2002.

På et møde i dag mellem dig og undertegnede, blev dine skatteansættelser for ovennævnte indkomstår drøftet.

I denne forbindelse kan der opstilles følgende omkring de enkelte indkomstår.

...

1997 - 1999

For disse indkomstår blev forvaltningens afgørelser påklaget til Skatteankenævnet. Nævnet afsagde i november 2002 en kendelse om at forvaltningens afgørelser var ugyldige som følge af utilstrækkelig begrundelse efter forvaltningsloven.

Skatteansættelserne blev herefter ført tilbage til det selvangivne, og de udsendte årsopgørelser annulleret.

Forvaltningen har herefter genoptaget skatteansættelserne for de nævnte indkomstår, med henblik på at udbedre de mangler som var anført af Skatteankenævnet. Det har medført, at der 11. april 2003 er udsendt nye agterskrivelser, og 14. juli 2003 er afsagt kendelser.

Disse kendelser er ikke påklaget til Skatteankenævnet. Du har i denne forbindelse tilkendegivet, at hverken du eller R2, som har fået kopi af korrespondancen, har været opmærksomme på at der var tale om at de anførte skatteansættelser var genoptaget.

Du har ved mødet i dag tilkendegivet, at du har misforstået de anførte afgørelser, og du straks ville anmode Skatteankenævnet om at behandle de ændrede skatteansættelser. I denne forbindelse blev du gjort opmærksom på, at klagefristen var overskredet, og at en behandling ville kræve at Skatteankenævnet ser bort fra fristoverskridelsen.

..."

I skrivelse af 19. november 2003 (bilag L) benævnt som en Haster klage modtaget hos Skatteankenævnet den 21. november 2003, anfører A blandt andet:

"...

Vedr.: Klage for indkomstårene 1997, 1998, 1999.

Jeg skal omgående bede Skatteankenævnet om at hastebehandle indkomstårene 1997, 1998, 1999. Begrundelsen sker på basis af en misforståelse fra mig og min revisor, da vi har opfattet den tidligere kendelse fra Skatteankenævnet, som en stadfæstelse af de selvangivne opgørelser fra Revisorfirmaet R1 ApS.

Ligningskontoret har efterfølgende efter Skatteankenævnets kendelse af 25. november 2002, forhøjet de af A indleverede selvangivelser og regnskaber for indkomstårene 1997, 1998, 1999 og senere sendt Agteskrivelse på disse forhøjelser. Denne agteskrivelse er blevet overset, således at ankefristen ikke blev overholdt.

Ved møde med Skattechef KM blev dette spørgsmål taget op og man enes om at der skulle tilgå en skrivelse til Skatteankenævnet for at Skatteankenævnet kunne hastebehandle disse opgørelse, som skatteforvaltningen har foretaget.

..."

A fremkom i skrivelsen endvidere med en begrundelse for sin klage, hvori han forholdt sig til de af skatteforvaltningen oplyste forhold for de enkelte indkomstår, således som de var gengivet i såvel agterskrivelserne som i skatteansættelserne.

Med skrivelse af 24. november 2003 fremsendte A "bevismaterialet som dokumentation for min klage.".

Skatteankenævnet afsagde den 21. april 2004 sålydende kendelse i sagen

"...

Kendelse vedrørende Deres klage til Skatteankenævnet for 1997, 1998 og 1999.

Deres klage over skatteansættelsen for ovennævnte indkomstår har været behandlet i Skatteankenævnet.

Skatteankenævnet har afsagt følgende kendelse, som er i overensstemmelse med det tidligere udsendte forslag, idet vi ikke inden fristens udløb har modtaget kommentarer hertil.

Skatteankenævnet afviser klagen, idet denne er for sent indgået.

Begrundelse

Fristoverskridelse

Efter skattestyrelseslovens § 21 er fristen for klage til Skatteankenævnet 1 måned fra modtagelsen af den kommunale skattemyndigheds afgørelse. Klagen er modtaget d. 21. november 2003, 14 uger efter udløbet af fristen for indgivelse af klage til Skatteankenævnet. Fristen udløb d. 15. august 2003, idet Skatteafdelingens kendelser er afsagt d. 11 og 14 juli 2003 og derfor kommet til Deres kendskab d. 15. juli 2003.

Hvis fristen overskrides, afviser Skatteankenævnet klagen.

Der er dog ikke noget til hinder for, at Nævnet ser bort fra fristoverskridelser, når Nævnet efter en konkret vurdering finder, at sagen bør behandles.

I nærværende sag har Skatteankenævnet valgt at afvise klagen som for sent indgået.

Skatteankenævnet har ikke fundet, at der er særlige omstændigheder, der gør at Skatteankenævnet bør bortse fra fristoverskridelsen og realitetsbehandle klagen.

Skatteankenævnet har henset til, at De har modtaget først agterskrivelser, dernæst kendelser, som De ikke har reageret på.

Endvidere er Skatteankenævnet bekendt med, at De på samme tidspunkt modtog kendelser for indkomstårene 2000 og 2001, som blev påklaget rettidigt til Skatteankenævnet.

Ligesom Skatteankenævnet skal henvise til, at kopi af agterskrivelser og kendelser er fremsendt til Deres statsautoriseret revisor.

..."

A indbragte Skatteankenævnets kendelse for Landsskatteretten med skrivelse af 6. juni 2004, hvori begrundelsen i skrivelsen af 21. november 2003 til Skatteankenævnet gentages.

Forklaringer

A har forklaret, at han med stor undren modtog agterskrivelserne i april 2003, idet han allerede havde fået medhold i Skatteankenævnet over sine klager imod de ændrede skattemæssige ansættelser for årene 1997, 1998 og 1999. 1 den pågældende periode havde han mange samtaler med formanden for Skatteankenævnet, idet de sad i en bestyrelse sammen, og formanden nævnte intet om, at sagerne kunne genoptages. Faktisk havde han den indskydelse, at ansættelserne var en spøg, idet han havde fået medhold i såvel Skatteankenævnet som i Landsskatteretten.

Han havde efterfølgende et møde med skattechef KM i juni måned, hvor de gennemgik de forskellige opgørelser, og det var hans opfattelse, at KM gav ham medhold i hans synspunkter. Efterfølgende mødtes han med formanden for Skatteankenævnet, TP, i ... Havn, og da han fortalte TP om sagen, fik han det råd alligevel at klage, hvilket han gjorde med brev dateret den 5. august 2003. Han har under denne sag troet, at han havde givet brevet til sin advokat, men da han fik at vide, at det ikke fandtes noget sted, sendte han en kopi til advokaten på telefax. Da han efterfølgende i september 2003 modtog de udskrevne årsopgørelser, skrev han så igen i brev dateret den 28. september 2003. Han mente også, at dette brev var en klage over de skatteansættelser, som kommunen foretog, men han forstod ikke helt, hvad der skete, fordi sagen også lå til behandling i Landsskatteretten.

Han blev konstant kontaktet af kommunens medarbejder MN, og han bad derfor om et møde med KM. Mødet blev afholdt den 19. november 2003, og de talte også om hans klager over ansættelserne. Han blev meget forundret over at modtage KMs brev dateret den 19. november 2003, fordi der heri stod, at han ikke havde klaget rettidigt. Dette havde KM ikke nævnt på mødet. Det er på grund af KMs formulering i brevet, at han selv i sin hasteklage dateret den 19. november 2003 skriver, at han ikke havde klaget. Han er ikke klar over, hvorfor han ikke i hasteklagen henviste til sit brev fra 5. august 2003.

Procedure

A har i overensstemmelse med sit påstandsdokument gjort gældende:

"...

at	sagsøgeren har påklaget skatteansættelserne rettidigt.

Alternativt gøres det gældende, at Skatteankenævnet efter forvaltningsretlige grundsætninger om oprejsningsbevilling skal realitetsbehandle klagen under hensyn til fristoverskridelsens kortvarige karakter, årsagen til fristoverskridelsen, betydningen for sagsøger og til sagsøgers muligheder for at få medhold i en senere sag.

For så vidt angår begge anbringender er retsvirkningerne, at Skatteankenævnet skal forpligtes til at realitetsbehandle sagsøgers klage over skatteansættelserne vedrørende indkomstårene 1997 -1999 eller i hvert fald 1997 og 1998.

Til støtte for at sagsøger har påklaget skatteansættelserne rettidigt gøres gældende,

at	sagsøgers klage ... ... er dateret den 5. august 2003,
at	klagen derfor er påklaget rettidigt,
at	sagsøgers klager vedrørende indkomstårene 1997-1999, fremlagt som bilag 7 og 8, ligeledes opfylder indholdskravene, således som de fremgik af dagældende skattestyrelseslov § 21,
at	sagsøgte under alle omstændigheder burde have indset, at sagsøgers skrivelser fremlagt som bilag 7 og 8 var en klage over de foreslåede ændringer af sagsøgers årsopgørelse for de pågældende indkomstår,
at	sagsøgte derfor var forpligtet til at videresende klage til rette myndighed, jf. forvaltningslovens § 7, stk. 2,
at	klagen anses som modtaget på det tidspunkt, hvor den myndighed, som har pligt til at videresende klage til rette klagemyndighed,
at	sagsøgtes afgørelser fremlagt som bilag F-H er mangelfuld begrundet,
at	den manglende begrundelse er en tilsidesættelse af en garantiforskrift,
at	dette under alle omstændigheder fører til, at klagefristen suspenderes, og
at	Skatteankenævnet som følge heraf er forpligtet til at realitetsbehandle klagen.

Til støtte for at de forvaltningsretlige grundsætninger om oprejsningsbevilling er opfyldt, gøres gældende,

at	sagsøger indbragte afgørelsen for skatteforvaltningen den 28. september 2003,
at	sagsøgers skrivelse af 28. september 2003 skal betragtes som en klage til Skatteankenævnet,
at	afgørelserne fra kommunen er dateret henholdsvis den 11. juli 2003 og 14. juli 2003, jf. bilag F-H, med en klagefrist på 1 måned, og
at	fristoverskridelsen således alene har været ca. 1½ måned.

Ligeledes gøres gældende,

at	sagsøger i øvrigt befandt sig i en vildfarelse, idet han var af den opfattelse, at der var gjort endeligt op med indkomstårene 1997-1999 i forbindelse med kendelsen af 26. november 2002, .....
at	sagsøger ydermere har haft en omfattende korrespondance med skattemyndighederne vedrørende den omhandlede skattesag og har løbende klaget herover og var af den faste overbevisning, at der var klaget over de omhandlede indkomstår,
at	sagsøger straks efter han bliver opmærksom på, at sagsøgte muligvis ikke har registreret henvendelserne som klager, indgiver en skriftlig klage,
at	de fremsendte afgørelser fra kommunen, jf. bilag F-H, var behæftet med så væsentlige fejl og mangler, jf. nærmere nedenfor, at sagsøger ikke på det foreliggende grundlag havde mulighed for at vurdere rigtigheden af afgørelserne, og
at	der som følge heraf har foreligget undskyldelige omstændigheder fra sagsøgers side.

Ydermere gøres gældende,

at	sagsøger vil lide et uforholdsmæssigt stort tab, såfremt sagsøger ikke kan få prøvet de ugyldige og materielt forkerte afgørelser,
at	ansættelserne andrager et beløb på henholdsvis ca. 250.000 kr. i 1997, ca. 244.000 kr. i 1998 og ca. 433.000 kr. i 1999, og
at	betingelsen om at oprejsningsbevillingen skal have betydning for klageren i høj grad er opfyldt i nærværende sag.

Til støtte for at de som bilag F-H fremlagte afgørelser er ugyldige og materielt forkerte, og at sagsøger som følge heraf må forventes at få medhold i en senere sag, gøres gældende,

at	de ordinære ansættelsesfrister for 1997 og 1998 udløb henholdsvis den 1. maj 2001 og den 1. maj 2002,
at	sagsøgte først den 11. april 2003, ..., fremsendte agterskrivelser vedrørende disse indkomstår,
at	sagsøgte på den baggrund har foretaget en ekstraordinær genoptagelse af de omhandlede indkomstår, jf. overskriften i bilag C, D, F-H,
at	sagsøgte imidlertid har undladt at begrunde, hvorfor der efter deres opfattelse var grundlag for en ekstraordinær genoptagelse,
at	det påhviler sagsøgte at bevise, at betingelserne for at anse fristen for foretagelse af rettidig ligning vedrørende indkomstårene 1997 og 1998 for suspenderet i medfør af skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 6, er opfyldt,
at	denne bevisbyrde ikke er løftet,
at	der som følge heraf foreligger en retlig mangel,
at	denne retlige mangel er væsentlig, idet der er tale om tilsidesættelse af en garantiforskrift,
at	der ikke foreligger tertiære omstændigheder, der kan begrunde andet resultat,
at	sagsøgtes afgørelser som følge heraf er ugyldige med den virkning, at sagsøgers ansættelser for 1997, 1998 og 1999 føres tilbage til det selvangivne,
at	sagsøgte, desuagtet at Landsretten måtte finde, at sagsøgte kunne anvende skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 6, skulle have fremsendt agterskrivelserne senest 6 måneder efter sagsøgte blev bekendt med de forhold, som begrunder fravigelsen af fristerne i skattestyrelseslovens § 34,
at	sagsøgte modtog det pågældende materiale senest primo februar 2002, ...,
at	sagsøgte derfor burde have fremsendt agterskrivelsen senest primo august 2002, og ikke først i april 2003,
at	sagsøgte ikke var afskåret fra at ændre skatteansættelsen indtil skatteankenævnet underkendte den foretagne forhøjelse,
at	sagsøgte også af den grund har fraskrevet sig muligheden for at foretage ændringer i sagsøgers skatteansættelser for de pågældende indkomstår,
at	der i øvrigt ikke skal ske begrænsning efter reglerne om fradragskonto,
at	der ikke er grundlag for en skønsmæssig forhøjelse af indkomsten, da der er overensstemmelse mellem det fakturerede beløb og den selvangivne indkomst, og
at	sagsøgeren, A, ikke skal beskattes af lønindkomst fra K/S'et, men alene beskattes af en andel af virksomhedens driftsresultat.

Ex tuto bemærkes, at sagsøgte har forsømt at begrunde, såfremt sagsøgte måtte være af den opfattelse, at 6 måneders fristen er overholdt, hvilket ligeledes medfører, at afgørelserne er ugyldige, alternativt, at klagefristen suspenderes.

Til støtte for den subsidiære påstand gøres gældende,

at	Landsskatteretten i medfør af skattestyrelseslovens § 23, stk. 2, 2. pkt., skal realitetsbehandle sagen,
at	det således ikke kan lægges sagsøger til last, at klagen er indgivet for sent,
at	overskridelse af klagefristen er helt undskyldeligt, jf. argumenterne ovenfor, og
at	en afvisning af at behandle klagen vil medføre et uforholdsmæssigt retstab for sagsøger.

..."

Skatteministeriet har i overensstemmelse med sit påstandsdokument blandt andet gjort gældende:

"...

Ad sagsøgerens principale påstand - oprejsningsbevilling for Skatteankenævnet

Klagefristen til Skatteankenævnet blev i skattestyrelsesloven fra 1989, § 21, stk. 1, 2. pkt., fastsat til 1 måned.

Skattestyrelseslovens § 21 gav efter sin ordlyd ikke mulighed for at bortse fra overskridelse af klagefristen på 1 måned. Om muligheden for at se bort fra en overskridelse af klagefristen fremgår det af lovbemærkningerne til lovforslaget:

"Klagefristerne er ikke til hinder for, at Skatteankenævnet bortser fra en fristoverskridelse, når nævnet i overensstemmelse med almindelige forvaltningsretlige principper efter en konkret vurdering finder, at sagen alligevel bør tages under behandling", jf. Folketingstidende 1989-90, tillæg A, sp. 245."

I skattestyrelseslovscirkulære nr. 113 af 18. juni 1990 fremgik

"Når Skatteankenævnet påbegynder den materielle sagsbehandling, skal nævnet først sikre sig, at klagefristen er overholdt. Er klagefristen ikke overholdt, kan klagen afvises. Klagefristen er ifølge lovens § 21, stk. 1, 1 måned fra modtagelsen af den påklagede afgørelse eller af årsopgørelsen, for visse persongrupper (sømænd m.fl.) dog 3 måneder fra afgørelsens dato.

Skatteankenævnet kan beslutte at se bort fra en fristoverskridelse og realitetsbehandle en klage, hvis nævnet finder det rimeligt. Det vil det f.eks. være, hvis klageren oplyser undskyldende omstændigheder, eller hvis der er tale om en mindre fristoverskridelse. Der kan endvidere ses bort fra en fristoverskridelse, hvis der er rimelige udsigter til, at klageren kan få medhold i sin klage."

Cirkulæret blev indskrevet i ligningsvejledningen for 1998, A.H.7.1.1., hvor det side 508 fremgår:

"Klagen skal være skriftlig og begrundet, og den skal sendes direkte til Skatteankenævnet senest 1 måned fra modtagelsen af afgørelsen eller årsopgørelsen, jf. SSL § 21, stk. 1. Der er ikke noget til hinder for, at nævnet ser bort fra fristoverskridelser, når nævnet i overensstemmelse med almindelige forvaltningsretlige principper efter en konkret vurdering finder, at sagen bør behandles."

Det påhviler skatteyderen at bevise, at der foreligger særlige omstændigheder, der kan begrunde en realitetsbehandling trods fristoverskridelsen. Forvaltningen har en vis skønsmargin, jf. TfS 2000, 503 H, hvor der ikke var grundlag for "at tilsidesætte skønnet om, at der ikke foreligger særlige omstændigheder."

Anbringender

Til støtte for sagsøgtes frifindelsespåstand gøres det gældende, at sagsøgeren ikke klagede rettidigt til Skatteankenævnet, hvorfor det er med rette, at klagen er blevet afvist, jf. skattestyrelseslovens § 21.

Over for sagsøgerens påstand om realitetsbehandling ved Skatteankenævnet gøres det gældende, at sagsøgeren ikke har godtgjort, at Skatteankenævnet skulle have bortset fra fristoverskridelsen ved klage til Skatteankenævnet over skatteansættelserne af 11. og 14. juli 2003, jf. bilag F-H.

Til støtte herfor gøres det for det første gældende, at klagefristen ved klage til Skatteankenævnet over skatteansættelserne for 1997-1999 (bilag F-H) udløb den 11. henholdsvis 14. august 2003, jf. den dagældende skattestyrelseslovs § 21, stk. 1. Da sagsøgeren først klagede den 21. november 2003 (bilag L), var klagefristen derfor overskredet med mere end 3 måneder, hvilket ikke er en kortvarig fristoverskridelse, jf. U 2000.1771 H.

For så vidt landsretten måtte komme frem til, at sagsøgeren allerede klagede ved brev til Skatteforvaltningen den 28. september 2003 ..., var der tale om en overskridelse af klagefristen med 1½ måned, hvilket heller ikke er en kortvarig fristoverskridelse.

Sagsøgeren har deri 13. marts 2007... fremlagt et brev til kommunen, som er dateret den 5. august 2003. Det bestrides, at brevet nogensinde er kommet frem til skattemyndighederne, ... Bevisbyrden for, at brevet er kommet frem til skattemyndighederne, eller at brevet er afsendt samt afsendelsestidspunktet, påhviler sagsøgeren.

For det andet gøres det gældende, at sagsøgeren ikke har godtgjort, at fristoverskridelsen var undskyldelig. Det gøres hertil gældende, at uanset sagsøgeren havde klagesager verserende for en række andre forskellige indkomstår på samme tid, fremgår det tydeligt af overskrifterne på agterskrivelserne ... og forhøjelserne (bilag F-H), som er fremhævet med fed, hvilke indkomstår den pågældende agterskrivelse/afgørelse vedrørte. Det kan derfor ikke være undskyldeligt, hvis sagsøgeren måtte have misforstået, hvilket indkomstår de pågældende agterskrivelser/afgørelser vedrørte.

Dette modsiges da også af sagsøgerens eget brev til Landsskatteretten af 6. juni 2004 ..., hvor sagsøgeren dels anfører, at hans manglende klage til Skatteankenævnet skyldes, at han opfattede den tidligere kendelse fra Skatteankenævnet ... som en stadfæstelse af de foretagne selvangivelser. Hertil kommer, at sagsøgeren har anført, at grunden til, at han ikke fik klaget rettidigt til Skatteankenævnet var, at han overså agterskrivelser, jf. bilag L.

For det tredie bestrides det, at sagsøgeren har godtgjort, at der er rimelig udsigt til, at han kan få ændret skatteansættelsen, såfremt disse realitetsbehandles ved Skatteankenævnet. Dette gælder såvel for sagens materielle del såvel som formalia omkring skatteansættelserne.

Til støtte for, at sagsøgeren ikke har godtgjort, at der er rimelig udsigt til, at han kan få ændret skatteansættelserne materielt, gøres det gældende, at sagsøgeren ikke på et objektivt bestyrket grundlag har dokumenteret, at ansættelserne skulle være materielt forkert. For så vidt angår bevisbyrden herfor, gøres det gældende, at der påhviler sagsøgeren en skærpet bevisbyrde herfor. Dette skyldes, at udover at bevisbyrden for, at ansættelserne er forkerte, jf. TfS 2000, 503 H, påhviler der derudover i forvejen sagsøgeren en bevisbyrde for rigtigheden af det selvangivne, jf. SKM2004.162.HR, hvilket skærper sagsøgerens bevisbyrde.

...

Til støtte for at sagsøgeren ikke har godtgjort, at der er rimelig udsigt til, at han kan få ændret skatteansættelserne på grund af formelle fejl, gøres det gældende, at sagsøgeren ikke på et objektivt bestyrket grundlag har dokumenteret, at skatteansættelserne er ugyldige som følge af formelle mangler.

For det første gøres det gældende, at de foretagne forhøjelser er skriftlige og tilstrækkeligt begrundet, jf. forvaltningslovens §§ 22 og 24. Subsidiært gøres det gældende, at fejlciteringen af hjemmelsgrundlaget i overskriften på ansættelserne beror på en skrivefejl, hvilket efter en konkret vurdering, da forvaltningen i anvisningen til selve lovreglen har medtaget ordlyden af den rigtige bestemmelse, ikke kan føre til afgørelsernes ugyldighed, jf. U 2000.776 H og SKM2006.677.HR.

For så vidt angår varsling og grundlaget for skatteansættelserne bestrides for det andet det, at afgørelserne lider af formelle mangler.

Da skatteansættelserne for indkomstårene 1997-1999 blev varslet den 4. april 2001, ..., gøres det gældende, at det er den dagældende skattestyrelseslov fra 1999, der regulerer ansættelsesfrister m.v., jf. lov nr. 410 af 2. juni 2003 om ændring af skattestyrelsesloven §6, stk. 3, 2. pkt. og 3. pkt., j f. SKM2001.498.HR, U 1989.1064 H.

Efter ansættelsesfristerne i skattestyrelseslovens § 34 skulle en agterskrivelse ved skatteansættelse inden for de ordinære frister afsendes senest den 1. maj i det 4. år efter indkomstårets udløb, og tilsvarende skulle forhøjelsen foretages senest den 1. august i det 4. år efter indkomstårets udløb.

Skatteansættelsen for indkomståret 1999 blev foretaget d. 14. juli 2003, jf. bilag H, og er derfor foretaget inden for de ordinære frister i skattestyrelseslovens § 34. At Skatteforvaltningen i bilag H har anført, at ansættelsen er ekstraordinær, er ikke en fejl, der efter en konkret væsentlighedsvurdering kan føre til skatteansættelsens ugyldighed, U 2000.776 H og SKM2006.677.HR.

For så vidt angår skatteansættelserne for indkomstårene 1997 og 1998 (bilag F og G), er disse foretaget efter de ordinære ansættelsesfristers udløb, jf. skattestyrelseslovens § 34, jf. § 3.

Det følger af skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 6, at skatteansættelsen kan ansættes ekstraordinært, i det omfang skatteansættelsen er en følge af, at den skattepligtige eller nogen på hans vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en skatteansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, jf. Folketingstidende, 1998-1999, tillæg A, s. 4565.

Sagsøgerens selvangivelser for både indkomståret 1997 såvel som for 1998 ... er fejlagtige på flere punkter, hvilket har ført til, at skatteansættelserne ... er foretaget på urigtigt grundlag. Det gøres gældende, at disse fejlagtige selvangivelser må tilregnes sagsøgeren eller hans repræsentant i hvert fald som groft uagtsomt. Det gøres derfor gældende, at det er med rette, at skatteansættelserne for 1997 og 1998 er foretaget ekstraordinært efter skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 6.

Det følger af dagældende § 35, stk. 3, at den ekstraordinære ansættelse kun kunne foretages, hvis den blev varslet af skattemyndighederne inden rimelig tid efter, at den skatteansættende myndighed var kommet til kundskab om de forhold, der begrundede fravigelsen af de ordinære frister i skattestyrelseslovens § 34.

For så vidt angår spørgsmålet om, hvorvidt varslingen af skatteansættelserne i bilag F og G blev foretaget inden rimelig tid efter, at Skatteforvaltningen fik kendskab til de forhold, der bevirkede, at ansættelsen kunne foretages ekstraordinært, jf. skattestyrelseslovens § 35, stk. 3, gøres det gældende, at varslingen af ændringen af skatteansættelserne for de to indkomstår blev foretaget ved agterskrivelserne af 9. februar 2001, ... Til støtte herfor henvises til SKM2001.498.HR og U 1989.1064 H. Der er derfor sket rettidig varsling, jf. skattestyrelseslovens § 35, stk. 3.

Subsidiært gøres det, at såfremt landsretten måtte finde, at varslingen af skatteansættelserne for indkomstårene 1997 og 1998 ikke blev foretaget den 9. februar 2001, men først den 19. december 2002 subsidiært den 11. februar 2003, gældende, at Skatteforvaltningens forpligtelse til at varsle sagsøgeren om den påtænkte ændring af skatteansættelse var suspenderet, mens Skatteankenævnet behandlede klagesagen, jf. skattestyrelseslovens § 3, jf. § 21. De påklagede skatteansættelser var foretaget skønsmæssigt, da sagsøgeren havde nægtet at indsende det af Skatteforvaltningen udbedte bogførings/bilagsmateriale. Sagsøgeren og hans revisor begyndte først at indlevere det udbedte bogførings/bilagsmateriale efter, at sagsøgeren havde påklaget skatteansættelsen til Skatteankenævnet. I perioden fra modtagelsen af dette materiale, indtil der den 26. november 2002 ... forelå en afgørelse fra Skatteankenævnet, var Skatteforvaltningen forhindret i at ændre skatteansættelsen i overensstemmelse med de indkomne oplysninger - hvilket alene skyldtes sagsøgerens forhold. Det gøres derfor gældende, at varslingsfristen i den dagældende skattestyrelseslov § 35, stk. 3, var suspenderet til d. 26. november 2002.

Herefter blev skatteansættelserne foretaget inden for rimelig tid, jf. dagældende skattestyrelseslovs § 35, stk. 3.

Ad sagsøgerens subsidiære påstand - oprejsningsbevilling for Landsskatteretten

Det følger af dagældende § 23, stk. 2. i skattestyrelsesloven

"En klage afvises, hvis en lovhjemlet adgang til klage til en anden administrativ myndighed på området ikke er udnyttet. Landsskatteretten kan dog beslutte at behandle klagen, hvis særlige omstændigheder taler herfor.".

Bestemmelsen fik sin affatning ved lov nr. 1098 af 29. december 1997. I lovforarbejderne til undtagelsesbestemmelsen i 2. pkt. fremgår:

"Efter forslaget til § 23, stk. 2, i skattestyrelsesloven kan Landsskatteretten bortse fra, at en adgang til at klage til en anden administrativ myndighed ikke er udnyttet, hvis særlige omstændigheder taler derfor. Bestemmelsen er tænkt anvendt i tilfælde, hvor det må anses for helt undskyldeligt, at klagemuligheden ikke er udnyttet, eller der er grund til at antage, at afvisningen af at behandle klagen vil medføre et uforholdsmæssigt retstab for klageren.", jf. Folketingstidende, 1997-98, tillæg A, s. 1409."

Til støtte for frifindelsespåstanden over for sagsøgerens subsidiære påstand gøres det for det første gældende, at da Skatteankenævnet havde afvist at behandle sagsøgerens klage over skatteansættelserne for indkomstårene 1997-1999, var klagemulighederne ikke udnyttet, da sagsøgeren klagede til Landsskatteretten.

For det andet gøres det gældende, at sagsøgeren ikke har godtgjort, at den manglende udnyttelse af klageadgang var helt undskyldelig, eller at Landsskatterettens afvisning af klagen ville føre til et uforholdsmæssigt retstab for sagsøgeren, jf. SKM2005.400.HR og SKM2002.523.ØLR. Til støtte herfor henvises der til de ovenfor anførte anbringender til støtte for frifindelsespåstanden vedr. sagsøgerens principale påstand.".

Landsrettens begrundelse og resultat

Vedrørende den principale påstand

Skattestyrelseslovens § 21

Efter skattestyrelsens § 21, stk. 1, skal klage over den kommunale skattemyndigheds afgørelse være modtaget i skatteankenævnet senest en måned efter modtagelsen af den afgørelse, der klages over.

Landsretten finder det ikke godtgjort mod kommunens benægtelse heraf, at sagsøgerens klageskrivelse af 5. august 2003 er modtaget i kommunen. Efter det anførte i skattechef KMs brev af 19. november 2003 til sagsøgeren og sagsøgerens hasteklage modtaget den 21. november 2003 i skatteankenævnet, lægger landsretten til grund, at sagsøgeren først har fremsat klage over skatteansættelserne af 11. juli og 14. juli 2003 for indkomstårene 1997, 1998 og 1999 den 21. november 2003. Sagsøgeren har herefter ikke rettidigt fremsat klage over disse skatteansættelser.

Som anført af sagsøgte kan skatteankenævnet beslutte at se bort fra en fristoverskridelse og realitetsbehandle en klage, hvis nævnet finder det rimeligt, hvilket det f.eks. vil være, hvis klageren oplyser undskyldende omstændigheder, eller hvis der er tale om en mindre fristoverskridelse, eller hvis der er rimelige udsigter til, at klageren kan få medhold i sin klage, jf. cirkulære nr. 113 af 18. juli 1990 om skattestyrelsesloven.

Da klagen er fremsat mere end 3 måneder efter klagefristens udløb, foreligger der ikke en mindre fristoverskridelse, som kan bevirke, at der skal bortses herfra.

Sagsøgeren findes heller ikke at have oplyst undskyldende omstændigheder, som kan medføre, at der skal bortses fra fristoverskridelsen.

Landsretten lægger til grund, at skatteansættelserne af 11. juli og 14. juli 2003 for indkomstårene 1997, 1998 og 1999 er foretaget på grundlag af det regnskabsmateriale, som sagsøgeren og hans revisor fremsendte under skatteankenævnets behandling af sagsøgerens klage af 18. april 2001, jf. herved brevet af 19. december 2002 fra kommunens økonomidirektør til sagsøgeren. Landsretten finder det ikke sandsynliggjort af sagsøgeren, at der er rimelige udsigter til, at han kan få medhold i, at skatteansættelserne er forkerte, ligesom sagsøgeren findes at have udvist grov uagtsomhed ved at have forholdt skattemyndighederne ligningsrelevante oplysninger, jf. nedenfor skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 6.

Da skatteansættelserne af 11. juli og 14. juli 2003 for indkomstårene 1997, 1998 og 1999 anses for foretaget på grundlag af sagsøgerens regnskabsmateriale, må det lægges til grund, at varsling af disse skatteansættelser er sket ved agterskrivelserne af 11. april 2003 og ikke ved de tidligere agterskrivelser af 9. februar 2001, der vedrørte en skønsmæssig forhøjelse af sagsøgerens privatforbrug.

Ved agterskrivelserne af 11. april 2003 er fristen i skattestyrelseslovens § 34 for varsling af ordinær skatteansættelse overholdt vedrørende indkomståret 1999, men ikke for indkomstårene 1997 og 1998.

Uanset fristen i skattestyrelseslovens § 34, kunne i følge lovens § 35, stk. 1, nr. 6, som ved lov nr. 410 af 2. juni 2003 blev til § 35, stk. 1, nr. 5, en skatteansættelse foretages eller ændres i det omfang, skatteansættelsen er en følge af, at den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en skatteansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. Efter dagældende § 35, stk. 3, kunne en ansættelse dog kun foretages, hvis den varsledes af myndighederne inden rimelig tid efter, at den skatteansættende myndighed var kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristen i § 34. Lovens ord "inden rimelig tid" blev ved lov nr. 410 ændret til "inden 6 måneder", jf. § 35, stk. 2.

Landsretten finder, at varslingsfristen som anført af sagsøgte har været suspenderet under skatteankenævnets behandling af sagsøgerens klage af 18. april 2001, således at fristen skal regnes fra skatteankenævnets kendelse af 26. november 2002. Herefter findes også skatteansættelserne for indkomstårene 1997 og 1998 at være varslet rettidigt ved agterskrivelserne af 11. april 2003.

Af agterskrivelserne af 11. april 2003 og skatteansættelserne af 11. juli og 14. juli 2003 for indkomstårene 1997 og 1998, fremgår, at der er tale om ekstraordinær skatteansættelse, der er fejlagtigt henvist til skattekontrolloven i stedet for skattestyrelsesloven, men indholdet af skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 6 er citeret, og der er nærmere redegjort for baggrunden for de foretagne ændringer i forhold til sagsøgerens selvangivne indkomst. Skatteansættelserne må herved anses for tilstrækkeligt begrundede, og det kan ikke føre til afgørelsernes ugyldighed, at der ikke yderligere er henvist til fristreglen i skattestyrelseslovens § 35, stk. 3 og § 35, stk. 2, eller givet nærmere begrundelse for, at betingelserne for ekstraordinær skatteansættelse efter skattemyndighedernes opfattelse er opfyldt. Sagsøgeren findes som følge heraf ikke at have godtgjort, at der er rimelige udsigter til, at han kan få medhold i, at skatteansættelserne er ugyldige.

Suspension

Da der ikke kan gives sagsøgeren medhold i, at skatteansættelserne er mangelfuldt begrundede, kan klagefristen heller ikke af denne grund anses for suspenderet.

Da landsretten herefter ikke finder, at Skatteankenævnet har haft pligt til at realitetsbehandle sagsøgerens klage, frifindes sagsøgte for sagsøgerens principale påstand.

Vedrørende den subsidiære påstand

Som anført af sagsøgte er undtagelsesbestemmelsen i skattestyrelseslovens § 23, stk. 2, 2. pkt., hvorefter Landsskatteretten i tilfælde, hvor den administrative klageadgang ikke er udnyttet, dog kan beslutte at behandle klagen, hvor særlige omstændigheder taler derfor, efter lovens forarbejder tænkt anvendt i tilfælde, hvor det må anses for helt undskyldeligt, at klagemuligheden ikke er udnyttet, eller der er grund til at antage, at afvisningen af at behandle klagen vil medføre et uforholdsmæssigt retstab for klageren.

Landsretten finder under henvisning til det anførte i forbindelse med den principale påstand ikke, at Landsskatteretten har haft pligt til ekstraordinært at realitetsbehandle sagsøgerens klage, og sagsøgte frifindes derfor også for sagsøgerens subsidiære påstand.

A skal under hensyntagen til sagens udfald, omfang og karakter betale sagsomkostninger til Skatteministeriet med 50.000 kr., der omfatter udgift til materialesamling med 3.168,75 kr., mens resten vedrører udgift til advokatbistand.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Skatteministeriet frifindes.

A skal inden 14 dage betale 50.000 kr. i sagsomkostninger til Skatteministeriet.