Klagen skyldes, at selskabets varelager i form af vielsesringe ikke er godkendt nedskrevet for ukurans.
Landsskatterettens afgørelse
Indkomstårene 2000 og 2001
Skattecentret har ikke godkendt nedskrivning for ukurans med 377.252 kr. pr. år
Landsskatteretten stadfæster afgørelserne.
Sagens oplysninger
Selskabet har ultimo 2000 og 2001 foretaget nedskrivning på varelager for ukurans med 377.252 kr. vedrørende vielsesringe. Selskabet anvender både regnskabsmæssigt og skattemæssigt samme princip for nedskrivning.
Selskabet driver handel med guld- og sølvvarer, og er påbegyndt den 1. oktober 1998 i lokaler i X. Varelageret er opgjort til hhv. 1.000.000 kr. og 1.550.000 kr. ultimo 2000 og 2001.
Værdien er efterfølgende ændret af selskabets revisor til 1.066.667 kr. og 1.653.333 kr. pga. en momsfejl. Vielsesringene indgår i lageret uden værdi, og består af følgende:
60 par guld/sølv
30 par titanium
120 par guld/hvidguld/stene
Ved omsmeltning repræsenterer de ifølge selskabet en værdi af ca. 60.000 kr.
Selskabet har anset vielsesringene som værende demonstrationsmodeller, som man ikke sælger ud af. Derfor er værdien fastsat til 0 kr.
Selskabet har ca. 2 mio. kr. i omsætning vedrørende vielsesringe om året. Forretningen profilerer sig som en "rigtig guldsmed" med lidt dyrere varer end de sædvanlige.
Under sagens behandling for Landsskatteretten har klagerens advokat begæret syn og skøn foretaget over vielsesringene, jf. skatteforvaltningslovens § 47. Den udmeldte syns- og skønsmand har besvaret de stillede spørgsmål:
"1) Er det sandsynligt, at udstillede ringe/demonstrationsmodeller under fremvisning i butikker får pådraget en række mindre skrammer og ridser?
2) Kan syns- og skønsmanden konstatere eventuelle småskrammer og ridser i de fremviste vielsesringe?
2a) Hvis ovenstående spørgsmål besvares bekræftende, vil syns- og skønsmanden da vurdere de fremviste vielsesringe som usælgelige eller væsentligt værdiforringet?
3) Forekommer det ofte, at et brudepar har præcis samme størrelse fingre, som det fremviste sæt ringe?
4) Er skønsmanden af den opfattelse, at kunder/brudepar ved køb af vielsesringe ønsker et sæt nye og unikke ringe, som ikke har været anvendt som demonstrationsmodel?
5) Er det sædvanligt for en virksomhed af A ApS' karakter, at der indkøbes demonstrationsmodeller, som ikke på noget tidspunkt videresælges?
6) Hvad er værdien/guldprisen af de fremviste ringe ved omsmeltning?"
Besvarelse af syns- og skønstema.
"1) Ja, det er sandsynligt. Ved udtagning og isætning af de specielle ringholdere (ringclips) kan clipsen skrabe ringen - ligeledes kan ringene komme til at virke let brugte, hvis mange har prøvet dem. Der vil som regel være tale om skrammer og ridser, som ved polering forholdsvis let kan fjernes.
2) Ja - småridser vil ofte kunne konstateres i vielsesringe, hvor kunderne prøver mange forskellige par.
2a) Nej - som skrevet kan ringene som regel slibes og pudses op - hvidguldsringe kan slibes og rhodineres. Rhodinering er en elektrolytisk overfladebehandling, som ofte foretages med hvidguld for at gøre det mere hvidt. Disse tiltag vil ikke være voldsomt bekostelige for guldsmeden, såfremt denne ønsker at sælge ringene - se i øvrigt svar 4.
3) Nej, det forekommer bestemt ikke ofte, men langt de fleste ringe kan som regel laves i mål til kunderne, uden at de af den grund værdiforringes.
4) Det er mit indtryk, at langt de fleste kunder ønsker pæne og ordentlige ringe, med et udseende, som de forventer at se dem i forretningen. Hvis man spurgte kunderne om de ønskede demonstrationsmodeller (et udtryk, man ikke anvender meget i branchen om ægte guldringe) ville langt de fleste nok sige nej, eller prøve at opnå en rabat. Imidlertid er det også mit indtryk, at kunder i al almindelighed vil have stor forståelse for, at let ridsede ringe pudses op og afleveres uden nogen form for rabat, idet ringene dermed ikke er værdiforringet.
5) Dette spørgsmål er vanskeligt at besvare. Der findes uægte modeller, som naturligvis er demonstrationsmodeller - modeller som senere forarbejdes og udleveres i ægte metal. Disse fandtes også i A ApS, men har ikke noget med denne sag at gøre. Jeg er ikke vidende om guldsmede anvender ægte guld- og hvidguldsringe med og uden brillanter som demonstrationsmodeller, der ikke sælges - jeg gætter på, at det ikke er så ofte forekommende, men kun en markedsundersøgelse hos guldsmedene kan naturligvis gøre rede for dette forhold. Dette spørgsmål, som åbenbart er af skattemæssig karakter, har ikke været oppe i Danmarks "Guld-Sølv-Ure" detailforening.
6) Jeg har fået oplyst, at der er tale om ca. 60 par guldringe, altså i alt 120 ringe. For at udtale sig om den helt eksakte metalpris, må man naturligvis kende den nøjagtige vægt på de omtalte ringe, hvilket ikke er opgivet mig. Hvis vi antager en gennemsnitlig ca. vægt på 7 g pr. stk. vil 120 ringe veje 840 g. Gramprisen ved salg af stemplet guld til smelt er i dag 56,40 kr. x 840 i alt 47.376 kr. Til denne pris må lægges værdien af de i ringene isatte brillanter. Det skal bemærkes, at guldprisen i den sidste måned er steget stærkt - den nævnte pris er dagsprisen pr. 12. december 2005."
Skattecentrets afgørelse
Skattecentret har ikke anset vielsesringene for at opfylde de skattemæssige regler om ukurans. Der er lagt vægt på følgende:
Der har fundet løbende genanskaffelse sted
Der er intet væsentligt fald i omsætningshastigheden
Der er intet påvist salg af varer til priser lavere end indkøbsprisen
Der er kun foretaget omsmeltning af et par ringe
Selskabet er ikke berettiget til at anse ringene som ukurante og værdiløse, på baggrund af selskabets valg af, at de ikke ønsker at sælge de indkøbte ringe. Der vil først være tale om ukurans den dag, forretningen tager ringen og "smider den ned i spanden" til omsmeltning.
Under alle omstændigheder vil der ikke kunne nedskrives for ukurans allerede i anskaffelsesåret, som er 2000.
Selskabet har ikke ført særskilt regnskab over de ringe, der er indkøbt til demonstration, og de der er indkøbt efter mål. Selskabet kan dermed ikke dokumentere, at der ikke sælges af de pågældende ringe.
Skattecentret er ikke enig i revisorens betragtning i, at vielsesringene skal anses som driftsmidler. En henvisning til en afgørelse fra Landsskatteretten om udstillingskøkkener kan ikke anvendes analogt til vielsesringene, da køkkenerne må anses for at undergå en værdiforringelse, som gør dem usælgelige. Dette er ikke tilfældet med vielsesringene.
Vielsesringene hører med til varelageret, og kan først nedskrives på det tidspunkt, hvor varerne kan anses for ukurante ifølge skattemæssige regler, som bl.a. er beskrevet i ligningsvejledningens afsnit E.B.2.6.1.4. Ringene skal herefter medregnes til den fulde indkøbspris.
Klagerens påstand og argumenter
Der er for det første fremsat påstand om nedsættelse af den skattepligtige indkomstnedsættes med henholdsvis 371.565 kr. i indkomståret 2000 og 447.987 kr. i indkomståret 2001. Det er ved denne påstand lagt til grund, at ringene anses for at være driftsmidler.
For det andet er der fremsat påstand om, at den skattepligtige indkomst nedsættes med hhv. 371.252 kr. i 2000 og 371.252 kr. i 2001. I denne påstand er det lagt til grund, at ringene anses at være en del af varelageret.
Det er til støtte herfor gjort gældende, at varelageret i almindelighed afgrænses til løsøregenstande tilhørende den næringsdrivende, som er bestemt for videresalg som led i den selvstændige erhvervsvirksomhed. I og med at løsøregenstande for at være omfattet af varelagerbegrebet skal være bestemt til videresalg, medfører dette samtidig, at virksomhedens driftsmidler, som ikke kan anses for en del af omsætningsaktiverne, ikke kan henregnes til varelageret.
Videre er det anført, at aktiver, der ikke er bestemt til videresalg, således ikke er omfattet af varelagerloven. Aktiver, som en virksomhed besidder til brug i driften vil som udgangspunkt være omfattet af driftsmiddelbegrebet i afskrivningsloven.
Ved sondringen mellem sådanne omsætningsaktiver og driftsmidler må henses til hensigten med erhvervelsen og virksomhedens faktiske anvendelse af aktiverne.
Selskabet indkøbte i 1999 og 2000 vielsesringe, som indgår i butikkens drift som demonstrationsmodeller. Selskabet har således i disse år afholdt udgifter hertil for i alt 943.130 kr.
Der finder ifølge advokaten ikke løbende genanskaffelse sted, da demonstrationsmodellerne aldrig forlader butikken. De udstillede ringe sælges således aldrig til nedsat pris. Heller ikke efter endt brug til udstillingsbrug bliver de solgt.
Det er videre anført, at det er sædvanligt for en virksomhed som den klagende, at der købes demonstrationsmodeller, som ikke på noget tidspunkt videresælges. Virksomheden har med hensigten med købet af ringene samt sine dispositioner ved den efterfølgende brug vist, at de omhandlede ringe ikke er indkøbt til varelageret.
De indkøbte udstillede ringe fremvises for kunderne, som herefter afgiver ordre på tilsvarende ringe i de ønskede størrelser, hvorefter de fremviste demonstrationsmodeller sættes tilbage i udstillingsmontren, mens der indkøbes et sæt nye ringe i den ønskede størrelse, der leveres til kunden.
De udstillede ringe er på ingen måde bestemt til salg og må anses for usælgelige. Dette skyldes primært, at en vielsesring naturligvis skal passe perfekt i størrelsen. Det er således usandsynligt, at de udstillede ringe passer perfekt i størrelsen til et par, der ønsker vielsesringe, at de udstillede ringe ved fremvisningen pådrages en række mindre ridser og skrammer med videre, at vielsesringe sædvanligvis skal være unikke for brudeparret og der repræsentere en herlighedsværdig for kunden, hvorfor inden kunder ønsker at købe demonstrationsmodellerne, som mange andre kunder har prøvet.
Videre er de omhandlede ringe således udelukkende anskaffet af virksomheden til fremvisning og således til brug ved slag af vielsesringe. De omhandlede demonstrationsmodeller må herefter ifølge virksomhedens advokat anses som et driftsmiddel, der er omfattet af afskrivningsloven.
Endelig er det anført, at de indkøbte demonstrationsmodeller som følge af ovenstående kan afskrives som driftsmiddel og ikke kan anses for varelager.
Til støtte for den anden påstand er anført, at de udstillede ringe ikke er bestemt til salg og må anses for usælgelige. Dette skyldes primært, at en vielsesring naturligvis skal passe perfekt i størrelsen, og at det er usandsynligt, at de udstillede ringe passer perfekt i størrelsen til et par, der ønsker et sæt vielsesringe.
De udstillede ringe ved fremvisningen pådrages en række mindre ridser og skrammer med videre. Vielsesringe er sædvanligvis unikke for brudeparret og derfor repræsenterer de en herlighedsværdi for kunden, hvorfor ingen kunder ønsker at købe demonstrationsmodellerne, som mange andre kunder har prøvet.
Endvidere må de skattemæssige betingelser for nedskrivning efter reglerne om teknisk/økonomisk ukurans anses for opfyldt, idet nedskrivningen alene er foretaget på udstillingsvarer, som adskiller sig fra forretningens almindelige salgsprodukter, jf. TfS. 1987.411.
Endelig er det anført, at sådanne demonstrationsmodeller under henvisning til den særlige forretningsform må sidestilles med ukurante varer, da demonstrationsmodellerne ikke er bestemt til videresalg og normalt efter endt brug kasseres/omsmeltes.
Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse
Selskaber skal i deres regnskab opgøre værdien af varelageret ved regnskabsperiodens afslutning. Værdien opgøres på grundlag af enten dagsprisen, indkøbsprisen eller fremstillingsprisen. Det fremgår af varelagerlovens § 1.
Hvis varelageret indeholder ukurante varer, kan der ved værdiansættelsen tages hensyn til dette. En vare kan være ukurant, hvis den har tabt værdi pga. fysiske skader, alder, teknologisk udvikling eller lav omsætningshastighed som følge af nedsat efterspørgsel.
De ukurante varer værdiansættes til dagsprisen for tilsvarende ukurante varer. Dagsprisen fastsættes enten som
Genanskaffelsesprisen for ukurante varer, eller
salgsprisen for ukurante varer med fradrag for nødvendige direkte omkostninger ved varens salg, eller
En skønsmæssig nedsat værdi. Det er en betingelse, at genanskaffelsesprisen eller salgsprisen ikke kan fastslås. Varernes værdi kan nedsættes med SKATs procentsatser, hvis der ikke findes et andet og mere sikkert grundlag for nedskrivningen. Procentsatserne fremgår af ligningsvejledningens afsnit E.B.2.6.1.4.
Det fremgår af syns- og skønsmandens udtalelse, at vielsesringene ikke undergår nogen væsentlig værdiforringelse ved fremvisning i butikken. Det er endvidere konstateret, at ringene som regel kan slibes og pudses op, hvilket ikke vil være voldsomt bekosteligt for guldsmeden.
Da vielsesringene ifølge syns- og skønsmanden i langt de fleste tilfælde kan laves i mål til kunderne uden værdiforringelse, anses de herefter for at udgøre en del af selskabets varelager.
Da selskabet i øvrigt ikke har ført særskilt regnskab over de ringe, der er indkøbt til demonstration, og de, der er indkøbt efter mål, stadfæster Landsskatteretten afgørelsen.