Sagen vedrører anmodning om omgørelse af salg af aktier i 2002, hvor betingelserne for opgørelse af sambeskatningsindkomsten ikke længere var opfyldt, og ændring af selvangiven forrentning af koncernintern lån for årene 1999 - 2001.

Landsskatterettens afgørelse

Indkomståret 1999 - 2001

Skattepligtig indkomst

Skattemyndigheden har givet afslag på omgørelse

af forretning efter skatteforvaltningslovens § 30.

Indkomståret 2002

Skattepligtig indkomst

Skattemyndigheden har ikke tilladt omgørelse af

disposition efter skatteforvaltningslovens § 29.

Landsskatteretten stadfæster skattemyndighedens ansættelse.

Sagens oplysninger

A A/S (moderselskabet) var i 2002 ejet 50 % af B og 50 % af C. Moderselskabet har senere skiftet navn. Selskabet ejede bl.a. D A/S (datterselskabet) 100 %. Datterselskabet har senere skiftet navn to gange.

Koncernen har siden 1992 beskæftiget sig med salg af kontormøbler til større danske virksomheder, staten mv. I slutningen af 90'erne blev der startet egen produktion i datterselskabet (stiftet 1. april 1998). På grund af store underskud blev produktionen nedlagt i 2000 og udliciteret.

Den 1. december 2001 blev datterselskabet solgt ud af koncernen til de ultimative ejere B og C (50 % til hver).

Året efter blev datterselskabet solgt igen, idet B ifølge aftale af 14. august 2002 overtog hele aktiekapitalen i både moderselskabet og datterselskabet.

Ifølge revisor blev datterselskabet solgt ud af koncernen, fordi det havde en væsentlig underbalance, og ledelsen ønskede ikke, at datterselskabet fortsat skulle indgå i koncernen. Ligeledes havde hovedaktionærerne på salgstidspunktet til hensigt at opstarte ny aktivitet, som ikke kunne indgå i koncernen på grund af en agenturaftale.

Selskaberne var sambeskattede til og med indkomståret 2001. Det fremgik af opgørelse af sambeskatningsindkomsten hos moderselskabet for 2001, at datterselskabet indgik i sambeskatningsindkomsten. Fremførbart underskud i sambeskatningen blev opgjort til 3.306.071 kr. Det fremførbare underskud var ingen steder specificeret således, at det var muligt at konstatere hvilke selskaber særunderskuddene tilhørte.

I 2002 (selvangivelsesfrist 31. marts 2003) blev det i selvangivelse for moderselskabet oplyst i tilsvarende oversigt, at datterselskabet ikke indgik i sambeskatningen.

På det tidspunkt hvor datterselskabet blev solgt, havde datterselskabet oparbejdet skattemæssige underskud fra indkomstårene 1999 og 2000 på henholdsvis 2.074.472 kr. og 1.092.474 kr., hvilket fremgik af datterselskabets selvangivelser for disse år.

Det fremgik af datterselskabets selvangivelse i indkomståret 2001, at selskabet var sambeskattet med moderselskabet.

Det fremgik af selvangivelsen for datterselskabet i 2002, at dette selskab skiftede ejer, således at det nu blev ejet af B. Det fremgik ikke af selvangivelsen for indkomståret 2002, at datterselskabet indgik i sambeskatningen.

SKAT oplyste den 22. april 2003 selskabet, at sambeskatningen mellem moderselskabet og datterselskabet er ophævet.

I den periode hvor datterselskabet havde produktion, lånte datterselskabet midler i koncernen, til en forrentning på 8 %. I regnskabsåret 1998/99 blev gæld til koncernselskaberne tilskrevet renter med 652.720 kr., i 1999/00 med 624.658 kr. og i 2000/01 med 699.063 kr. Det fremgår af årsregnskabet for 2000/2001, at aktiviteten er ophørt. Der har ikke efterfølgende være aktivitet i datterselskabet.

Skattemyndigheden har anset datterselskabet for udtrådt af sambeskatningen fra indkomståret 2002, ved afgørelse af 22. april 2003, jf. agterskrivelse af 1. april 2005.

Moderselskabet søgte ved brev af 7. juni 2005 om omgørelse af salget af datterselskabsaktierne den 1. december 2001, således at disse aktier fortsat anses ejet af moderselskabet.

Samtidig blev der søgt om tilladelse til korrektion af renteberegningen, idet den var foretaget udelukkende for at undgå rentefiktion og på ingen måde havde karakter af en normal forretningsmæssig disposition, men udelukkende for at efterleve ligningslovens § 2. Renteudgifter til koncernselskaber var i indkomståret 1999 652.720 kr., i 2000 624.658 kr., og i 2001 699.063 kr.

SKAT sendte to kendelser i december 2005. En ansættelse af sambeskatningsindkomsten, hvori datterselskabets underskud ikke indgik, idet sambeskatningen var ophørt ved salget af aktierne i datterselskabet (ej påklaget), og en kendelse om afslag på omgørelse af salg af aktierne i datterselskabet og afslag på omgørelse af forrentning (begge forhold påklaget ved nærværende sag).

Skattecenterets afgørelse

Der er ikke givet tilladelse til omgørelse af overdragelsen af aktierne fra moderselskabet til B og C, eller til omgørelse af forrentningen af koncernmellemværender.

Det er en betingelse for omgørelse, at en privatretslig disposition giver beskatning. Moderselskabets salg af sine aktier i datterselskabet til de to hovedaktionærer giver ikke i sig selv beskatning, hvorfor denne betingelse ikke er opfyldt. Herunder fortabes datterselskabets underskud for de tidligere år ikke ved salget (den privatretslige disposition), men alene fordi datterselskabets indkomst i de efterfølgende år ikke er positiv. Der er henvist til skatteforvaltningslovens § 29 om omgørelse vedrørende aktiehandelen.

Forrentningen af mellemværende mellem koncernselskaberne anses for at være i overensstemmelse med markedsvilkårene, jf. ligningslovens § 2 om kontrollerede transaktioner mellem interesseforbundne parter. Der ses ikke at være tale om et valg, som anført i bestemmelsen, hvorfor omgørelse heller ikke her kan imødekommes, jf. skatteforvaltningslovens § 30.

Det er under sagens behandling i Landsskatteretten udtalt, at såfremt der skal tages stilling til den subsidiære påstand om ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2, er det SKAT's opfattelse,

"at der for det første foreligger en omgørelsessituation, der ikke bør imødekommes, da der her er tale om efterfølgende forhold der begrunder ønsket om korrektion, og for det andet ikke kan ske genoptagelse, idet renteberegning ikke er en direkte følgevirkning af reguleringen vedrørende underskudsoverførsel."

Klagerens påstand og argumenter

Der er principalt fremsat påstand om omgørelse af aktiesalget, således at datterselskabets indkomst kan indgå i moderselskabet sambeskatningsindkomst i 2002 og frem.

Der er subsidiært fremsat påstand om genoptagelse af selskabernes selvangivelser for indkomstårene 1999 til 2001, således at renteberegningen udelades.

Principale påstand

Skattemyndighedens argument om, at de skattemæssige underskud ikke fortabes på grund af salget, men fordi der ikke er positiv indkomst i datterselskabet, kan tilbagevises i medfør af ligningslovens § 15, stk. 7, idet skattemæssige underskud ikke kan fremføres, såfremt mere end 50 % af ejerkredsen er ændret, og datterselskabet var uden erhvervsmæssig aktivitet.

I stedet for at opløse selskabet, blev selskabet på grund af underbalancen solgt ud af koncernen, således at selskabet ville kunne anvendes ved opstart af anden aktivitet i form af salg af nyt mærke inden for kontorstole, da salg af dette mærke ikke kunne ske i A A/S regi, da A A/S i forvejen var hovedleverandør af en kontorstol af et andet mærke. Aktiviteten blev imidlertid ikke til noget, og efterfølgende har der ikke været aktivitet i selskabet. Datterselskabet var på overdragelsestidspunktet uden erhvervsmæssig aktivitet, da al produktion var ophørt og out-sourcet.

Videre er der i skatteforvaltningslovens § 29's ordlyd ingen støtte til skattemyndighedens argument om, at det direkte skal være den privatretlige disposition, der søges omgørelse for, som har udløst beskatning.

Det er utvivlsomt, at moderselskabets skatteansættelse hviler på den overdragelse, som nu ønskes omgjort, herunder at salget fik væsentlige og utilsigtede skattemæssige virkninger. Den privatretlige disposition bestod i, at aktierne blev overdraget, hvilket udløste væsentlige utilsigtede skattemæssige virkninger i form af mistede skattemæssige underskud til fremførsel både i moderselskabet og i datterselskabet.

Det vil være enkelt og overskueligt at ændre overdragelsen, som er indgået mellem interesseforbundne parter. Omgørelse er civilret mulig og kan gennemføres ved at de solgte aktier tilbageleveres til moderselskabet, og det betalte vederlag tilbageføres, herunder at der sker forrentning.

Dispositionen ses at kvalificere til omgørelse, idet alle de 5 betingelser i skatteforvaltningslovens § 29 er opfyldt.

Den rimelighedsbetragtning, der ligger bag omgørelsesinstituttet, taler for, at der gives tilladelse til at omgøre et uhensigtsmæssigt valg, som ses at være omfattet af TS-CIRK 2000-28 om omgørelse. Endvidere er der henvist til SKM2002.122.LR samt artikel af Ole Bjørn i SR-Skat, 2002, side 154, hvor tilladelse til omgørelse af en på mange måder tilsvarende sag omtales. Endelig kan henvises til artikel af Ole Bjørn i SR-Skat 2005, side 190.

Subsidiære påstand

Renteberegningen er udelukkende foretaget for at undgå rentefiksering, jf. ligningslovens § 2, og har på ingen måde karakter af normal forretningsmæssig disposition, da debitor ikke er i stand til at tilbagebetale gælden eller renter, og kreditor derfor ikke vil blive ved med at beregne og indtægtsføre renter. Efterfølgende er mellemregningerne med søster- og moderselskab blevet gældseftergivet. Rentesatsen på 8 % udtrykker ikke en markedsrente, men er historiske betinget. Renteberegningen har ikke påvirket sambeskatningsindkomsten, og har således ikke haft provenumæssige konsekvenser.

Det fremgår af klagen, at

"Genoptagelse er efter vor opfattelse mulig, idet ønsket om genoptagelse er en direkte følge af skatteforvaltningens i øvrigt korrekte indkomstansættelse for det efterfølgende indkomstår."

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Af dagældende skattestyrelseslovs § 37C, stk. 1 (nu skatteforvaltningslovens § 29, stk. 1) fremgår, at omgørelse kan finde sted i det omfang, skatteansættelsen hviler på en privatretlig disposition og følgende betingelser er opfyldt:

1. Dispositionen må ikke i overvejende grad have været båret af hensyn til at spare

eller udskyde skatter eller afgifter.

2. Dispositionen skal utvivlsomt have haft utilsigtede skattemæssige virkninger, der

er væsentlige.

3. Dispositionen skal have været lagt klart frem for myndighederne.

4. De privatretlige virkninger af den ændring af dispositionen, der ønskes tillagt

skattemæssig virkning, skal være enkle og overskuelige.

5. At alle, der skatteretligt bliver berørt af en tilladelse til omgørelse, tiltræder

omgørelsesanmodningen.

Betingelsen om, at dispositionen har haft utilsigtede virkninger ses ikke at være opfyldt. Der var planlagt ny aktivitet i datterselskabet, hvori underskuddet kunne modregnes, uanset datterselskabet i 2001 blev solgt til moderselskabets to hovedaktionærer, og at datterselskabet året efter blev overdraget 100 % til den ene hovedaktionær. Det fremgår af ligningslovens § 15, stk. 7, at mere end 50 % af aktiekapitalen skal skifte ejer, for at underskud i datterselskabet fortabes, samt af stk. 10, at det skal være en udskiftning på mere end 50 % i den ultimative ejerkreds.

Betingelsen om, at dispositionen har været lagt klart frem ses ligeledes ikke at være opfyldt. Der er bl.a. lagt vægt på, at det af selvangivelsen for indkomståret 2002 for moderselskabet A A/S i opgørelse af sambeskatningsindkomsten fremgår, at datterselskabet D A/S er udtrådt af sambeskatningen. Til trods for dette er datterselskabets særunderskud fra 1999 og 2000 fortsat fremført i sambeskatningsindkomsten, uden at dette fremgår, idet særunderskud fra de enkelte datterselskaber ikke er specificeret pr. selskab. Det var derfor ikke muligt for SKAT ved ligningen af moderselskabet umiddelbart at konstatere, at der uretsmæssigt blev fremført underskud fra datterselskabet i moderselskabets indkomst.

Afgørelsen om afslag på anmodning om tilladelse til omgørelse af aktiesalget i 2002 stadfæstes derfor.

Med hensyn til den ved brev af 7. juni 2005 ansøgte genoptagelse af renteberegningen for indkomstårene 1999 - 2001 er forholdet af SKAT anset som en anmodning om omgørelse efter skatteforvaltningslovens § 30, hvorpå der ved den påklagede afgørelse er meddelt afslag. SKAT har videre over for Landsskatteretten udtalt, at der i øvrigt ikke er grundlag for indrømmelse af genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2.

Det tiltrædes, at den stedfundne forrentning af mellemregningskonti ikke er et valg, der kan ændres efter skatteforvaltningslovens § 30, med henvisning til den efterfølgende ansættelse, hvorved sambeskatningen anses for ophørt.

Det tiltrædes videre, at der ikke er grundlag for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, stk., idet forholdet ikke er omfattet af § 27, stk. 1, nr. 1 - 7 og der ikke foreligger særlige omstændigheder, som omhandlet i § 27, stk. 1, nr. 8.

Den subsidiære påstand kan derfor ikke imødekommes. Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor også vedrørende dette.