Vestre Landsrets dom af 19. august 2008, 3. afdeling, S-0378-08

Parter

Anklagemyndigheden

mod

T
(advokat Jan Schneider)

Afsagt af landsdommerne

Kirsten Thorup, Würtzen og Kim Valbjørn Ottesen (kst.) med domsmænd

----------

Byrettens dom af 10. januar 2008, SS 44-697/2006

Der har medvirket domsmænd ved behandlingen af denne sag.

Anklageskrift er modtaget den 15. november 2006.

T er tiltalt for overtrædelse af

1

skattekontrollovens § 13, stk. 1,

ved med forsæt til at unddrage det offentlige skat i sin selvangivelse for indkomståret 2000 at have angivet sin skattepligtige indkomst for lavt med i alt 183.300 kroner, idet han undlod at oplyse, at han havde indtægter fra selvstændig revisionsvirksomhed, hvorved det offentlige blev unddraget skatter til i alt 65.203 kroner.

2

skattekontrollovens § 15,

ved med forsæt til at undgå skatteansættelse at have undladt at indgive selvangivelse for indkomståret 2001 og således ikke at have angivet overskud ved selvstændig virksomhed, blandt andet revisionsvirksomhed, på 183.300 kroner, hvorved det offentlige blev unddraget skatter til i alt 54.121 kroner.

3

skattekontrollovens § 13, stk. 1 eller skattekontrollovens § 15, jf. straffelovens § 21,

ved for indkomståret 2002 med forsæt til skatteunddragelse at have forberedt yderligere udeholdelser på i alt 117.108 kroner, hvilket beløb han ikke havde til hensigt at selvangive, hvorved han såfremt ToldSkat ikke havde foretaget et uanmeldt kontrolbesøg den 20. august 2002, ville have unddraget det offentlige skatter med i alt 34.162 kroner.

4

arbejdsmarkedsfondslovens § 18, stk. 2, jf. stk. 1,

ved med forsæt til at unddrage det offentlige bidrag i sin selvangivelse for indkomståret 2000, at have angivet bidragsgrundlaget for lavt med i alt 183.300 kroner, hvorved det offentlige blev unddraget bidrag på 14.644 kroner.

5

momslovens § 81, stk. 3, jf. stk. 1, nr. 2, jf. § 47, stk. 1,

ved i tidsrummet 01.01.2000 til 20.08.2002 med forsæt til at unddrage det offentlige afgift og at have drevet registreringspligtig virksomhed uden anmeldelse for Told- og skattemyndighederne, alt hvorved han unddrog sig betaling af moms med et beløb på i alt 131.944 kroner.

Anklagemyndigheden har nedlagt påstand om frihedsstraf og tillægsbøde.

Tiltalte har nedlagt påstand om frifindelse, idet tiltalte navnlig har gjort gældende, at han ikke i den omhandlede periode har haft fast driftssted i Danmark, og at der ikke er foretaget nogen fordeling af omsætningen mellem et eventuelt dansk driftssted og tiltaltes driftssted i Tyskland. Tiltalte har desuden gjort gældende, at ToldSkats opgørelse af omsætningen er udokumenteret og ikke sandsynliggjort, og at der ikke er indrømmet sandsynlige og rimelige fradrag for driftsomkostninger. Med hensyn til indkomståret 2002 gøres det yderligere gældende, at der ikke foreligger dokumentation for fordelingen af indkomsten i 2002 på tiden før og efter ransagningen den 20. august 2002, og at der i øvrigt ikke er ført bevis for nogen egentlig forsøgshandling. I øvrigt har tiltalte ikke haft forsæt til overtrædelse af de nævnte bestemmelser i skatte- og afgiftslovgivningen.

Forklaringer

Tiltalte, T, har forklaret, at han flyttede til Tyskland den 1. oktober 1999. Tiltalte havde nogle år forinden deponeret sin beskikkelse som registreret revisor, men havde fået den tilbage. Det var sket allerede i 1999, da han flyttede til Tyskland. Han har i hele perioden 2000 - 2002 boet i Tyskland. Han har kun haft danske kunder i sin revisionsvirksomhed. Af forsikringsmæssige grunde måtte han kun have danske kunder. Han havde to kunder, som havde bopæl i Tyskland, men de pågældende kunders aktiviteter lå udelukkende i Danmark. Hans kontakt med kunderne foregik dels pr. telefon og dels pr. e-mail. Han husker ikke, hvornår han fik e-mail. I dag har han tre telefonnumre, som kunderne kan kontakte ham på. Han har dels et dansk mobiltelefonnummer, et dansk skypenummer, og endelig har han et tysk telefonnummer. Hans danske kunder har også fået det tyske telefonnummer. Han kan ikke huske, om de havde det allerede i årene 2000 - 2002. Revisionsarbejdet foregår normalt på den måde, at han kører ud til de virksomheder, som skal revideres. Det er her bilagene og det øvrige bogføringsmateriale ligger, og det er derfor mest naturligt for ham, at arbejdet sker på virksomheden. Hans kunder er mindre virksomheder, og han er nødt til at tage ud til dem. Han har ikke noget med virksomhedernes bogføring at gøre, men i virksomheden gennemgår han bilagsmaterialet. Han tager derefter hjem og opstiller regnskabet. Dette arbejde udfører han på sin tyske bopæl. Det kan godt være, at han under arbejdet på den danske kundes virksomhed bliver opmærksom på forhold i bogføringen, som skal rettes. Han har ikke i perioden haft noget kontor i Danmark. Adressen ...1, Danmark, er et parcelhus, hvor han havde nogle flyttekasser stående. Tiltalte har haft revisionsvirksomhed siden 1986, og dette har medført, at han har en masse papirer i flyttekasser, som skal opbevares. Han har i tidens løb haft forskellige adresser, hvor disse flyttekasser har stået. Tiltalte betalte ikke noget for at have sine papirer stående på ...1, Danmark. Han havde lånt stedet af ejeren, V.1. Tiltalte havde også noget inventar stående, i form af nogle små rulleborde og stole. Der var ikke tale om noget egentligt kontor, men han har haft sin bærbare computer med derhen. Han tror ikke, at han har benyttet adressen til at foretage revisionsarbejde. Han havde ikke indrettet noget egentligt kontor med skrivebord, fax, telefon og computer. Han har måske i et enkelt tilfælde haft et møde med en kunde på adressen. Da V.1 solgte huset, måtte tiltalte flytte. Han havde hos V.1 flere lokaler til disposition, og der stod lidt flyttekasser i det ene lokale, og lidt i det andet. Han mener, at det var en almindelig stue, han brugte.

Han flyttede derefter sin adresse til ...2, Danmark. Det var en gammel slagterforretning. Der var ikke oprettet nogen lejekontrakt, og han betalte ikke husleje. Han har udført lidt arbejde for ejeren, V.2, på dennes pc. Der var tale om nogle timer, som tiltalte brugte på at tilrette noget regnskabsmateriale. Den ene tjeneste var den anden værd. Som nævnt var der tale om en gammel slagterforretning, og der var kun el- varme, så der var ikke særlig varmt om vinteren. Tiltalte opholdt sig derfor ikke for længe ad gangen i lokalerne på ...2, Danmark. Han husker ikke præcist, hvornår han begyndte på ...2, Danmark, men det har nok været i efteråret 2000. Ejendommen ...2, Danmark gik på tvangsauktion, og tiltalte flyttede derefter sine ting til adressen ...3, Danmark. Han har ikke, mens han var på ...2, Danmark, udført arbejde for andre end husets ejer, V.2. Ejendommen, ...3, Danmark, var ejet af en person ved navn SM. Der blev ikke oprettet nogen lejekontrakt i forbindelse med, at tiltalte flyttede til ...3, Danmark. Da huset ...2, Danmark kom på tvangsauktion, skulle han finde et sted til sine ting. V.2 flyttede også til ...3, Danmark, og han fik lavet et selskab, der hed G1 ApS, som udgav en ugeavis i ...4. Tiltalte betalte ikke husleje for at benytte lokalerne ...3, Danmark, men det gjorde G1 ApS. Tiltalte havde ikke noget kontor på adressen. En person ved navn ND, som senere anmeldte tiltalte, begyndte at komme på ...3, Danmark. Det var ND, som fik tiltalte til at oprette et anpartsselskab ved navn H1 Revision ApS, som havde adresse ...3, Danmark. Tiltalte havde fået fat i et selskab. Han husker ikke tidspunktet. Formålet var, at tiltalte skulle til at have fat i de store kunder. ND var en veltalende mand, der fik tiltalte overbevist om, at det skulle være sådan. Da ToldSkat var hos ham i august 2002, havde tiltalte fortsat selv kunder, selv om han også havde et selskab. Disse danske kunder betjente han dels fra sin bopæl i Tyskland og dels fra kundernes egne adresser. I selskabet H1 Revision havde tiltalte en dame ansat i arbejdsprøvning. Det viste sig, at der ikke var omsætning i selskabet til en fastansættelse af damen. Hun havde prøvet at lære bogføring nogen timer om dagen. Damen bogførte for nogle få kunder. Hun lavede også nogle andre administrative ting. Han kan huske, at hun blandt andet bogførte for en restaurant i ...5. Det var anpartsselskabet, som havde denne restaurant som kunde. Tiltalte husker ikke, om damen også har lavet noget for hans private revisionsvirksomhed. Da ToldSkat kom på uanmeldt besøg, opholdt tiltalte sig på adressen. Det gjorde han på grund af sit arbejde for selskabet H1 Revision ApS. ToldSkat fik kopi af alle tiltaltes fakturaer fra den private virksomhed. De lå på den private computer. Tiltalte havde fakturaerne liggende på computeren på ...3, Danmark. Den dame, der var til arbejdsprøvning, havde en computer at arbejde ved. Han kan huske, at fakturaerne kom fra en computer, men han husker ikke hvilken af de to computere, der blev benyttet. ToldSkat fik en cd fra en af computerne. Tiltalte har ikke foretaget bogføring i sin private revisionsvirksomhed. På grund af sin bopæl i Tyskland var han ikke forpligtet til løbende at indsende momsopgørelser. Nogle af tiltaltes private kunder var oprettet med hjemadresse på adressen ...3, Danmark. Det var nogle af de selskaber, som tiltalte og MT havde lavet, og som de solgte. Han husker ikke noget nærmere om, hvor de pågældende selskaber havde adresse. Der var et Gibraltarfirma, som havde adresse hos tiltalte som den herboende momsansvarlige. Tiltalte var ansvarlig for at indberette momsen vedrørende dette selskab. Eventuel post fra myndighederne er nok sendt til de pågældende adresser ...1, ...2 og ...3, alle Danmark. Den private revisionsvirksomhed blev drevet fra Tyskland, hvor også arbejdet med revisionen blev udført. Bogføringsbilagene blev opbevaret i Danmark af hensyn til bogføringsloven. Det var et krav efter denne lov, at bilagsmaterialet ikke blev flyttet til Tyskland. Sådan var reglerne på daværende tidspunkt. Overskuddet ved revisionsvirksomheden er selvangivet i Tyskland i årene 1999 - 2002. Den indkomst, han har selvangivet i Danmark, er trukket fra. Han har indsendt en selvangivelse i 2001 vedrørende 2000. Ifølge denne selvangivelse var der et overskud i virksomheden på 10.000 DM. Efterfølgende fik han en regning fra skattemyndighederne i Tyskland på 11.000 Euro vedrørende 2001. Han har i et senere regnskab til ToldSkat Danmark oplyst, at han havde en omsætning i Danmark på 50.000 kr. Udgangspunktet for opgørelsen af de 50.000 kr. var en samlet omsætning på 200.000 kr. Herfra havde han trukket andel af revisorforsikring m.v. Han har underskrevet selvangivelsen for 2000 den 8. juli 2003. De 50.000 kr., han har oplyst som omsætning i Danmark, havde han skønsmæssigt ansat til 1/4 af den samlede omsætning på 200.000 kr. Den del af den samlede omsætning, som han har henført til Tyskland, har således andraget 150.000 kr. Herfra skal så trækkes driftsudgifter. Det var efter aftale med V.3, ToldSkat, at han selvangav noget af sin omsætning i Danmark. Selv om han ikke har noget fast driftssted i Danmark, er det rigtigt, at noget af aktiviteterne er foregået i Danmark, og det var baggrunden for, at han fulgte V.3s opfordring til at henføre en del af omsætningen til Danmark. Han har ikke kunnet finde papirer, der kan bekræfte, at han har indsendt sine tyske regnskaber før august 2002, men han kan se, at han i efteråret 2002, nærmere bestemt den 14. oktober, har fået en regning fra sin tyske skatterådgiver. Det fremgår af denne regning, at den tyske skatterådgiver har beskæftiget sig med årene 1999 - 2000. Han har, før han gik til den tyske skatterådgiver, selv prøvet at lave noget og indberette det til skattevæsenet, og det skete længe før august 2002. Han kan ikke huske, om ToldSkat har bedt ham fremskaffe dokumentation for at have indsendt selvangivelse til Tyskland før august 2002. Han kan ikke huske et møde den 14. december 2004 og husker ikke, om der på dette møde er talt om, at han skulle fremskaffe oplysninger om tidspunktet for indsendelsen til de tyske myndigheder. Han husker heller ikke, om han har modtaget rykkeren dateret 14. december 2004. Han vil ikke påstå, at han giver sine kunder egentlig skatterådgivning, men han fortæller dem en gang imellem, hvad man må og ikke må i skattemæssig henseende. Efter tiltaltes opfattelse har han ikke haft pligt til at lade sig momsregistrere i Danmark. Der har været tale om ydelser henover landegrænsen, og det kræver ikke momsregistrering. Det er køberens ansvar at afregne momsen. Han har udstedt sine fakturaer uden moms. Der foreligger en afgørelse fra ToldSkat, der bekræfter tiltaltes opfattelse af reglerne. På fakturaerne er anført tiltaltes adresse i Tyskland, og der er ingen moms på fakturaerne. Tiltalte har som følge heraf heller aldrig kunnet fratrække moms i Danmark. Hovedparten af tiltaltes kunder benytter hans danske mobiltelefonnummer. Det er billigere for dem at ringe på det danske nummer end på det tyske, ligesom det også er billigere for tiltalte at benytte dette telefonnummer, når han skal i forbindelse med sine danske kunder. Tiltalte kan ikke huske, om han under et møde med skatteforvaltningen den 24. februar 2003 har oplyst, at 80% af arbejdet blev udført hos kunderne. Det var V.3, som bad tiltalte lave de regnskaber, som blev indsendt den 10. juli 2003, bilag 11-11, bilag 11-12 og bilag 11-13. Han selvangav kun den del, der skulle beskattes i Danmark. Udgangspunktet var i 2000 en samlet omsætning på 200.000 kr. I 2001 var udgangspunktet ligeledes en omsætning på 200.000, og det samme gjaldt 2002. Tiltalte husker ikke den selvangivelse for 2000, han underskrev den 29. juni 2001, sagens bilag 11-29. Tiltalte husker ikke, at han i 2000 har forskudsangivet en lønindtægt på 60.000 kr. Han husker ikke, hvad denne lønindtægt eventuelt skulle vedrøre. Tiltalte havde ingen skiltning på adressen ...1, Danmark, og han havde intet navn på døren. Hans fakturaer blev skrevet i Tyskland, men det kan godt være, at de blev udprintet i Danmark. Han brugte det danske postvæsen til at udsende sine fakturaer. Der stod en printer på ...3, Danmark. Derimod var der hverken en printer på adressen ...1, Danmark eller på adressen ...2, Danmark. Hjemme i ...6, Tyskland har tiltalte et rum, som benyttes som en blanding af kontor og stue. Han har bærbar computer. Den reol, man kan se på et af fotografierne fra tiltaltes hjem, indeholder nogle ringbind. Nogle af disse ringbind indeholder tiltaltes egne bilag. Andre ringbind indeholder de bilag fra kunderne, som tiltalte arbejder med. Tiltalte har ikke på den begrænsede plads i hjemmet mulighed for at have samtlige kundebilag liggende. Han må have et andet sted at opbevare materialet. Mens han benyttede adressen ...2, Danmark til opbevaring af materialet, havde husets ejer, V.2, også en del gamle maskiner stående i samme lokale. Lokalet fremtrådte således ikke som et typisk kontorlokale i en servicevirksomhed. Tiltalte kunne ikke tage sine kunder med ind til møde i det lokale, han havde stående på ...2, Danmark. Det eneste arbejde, han lavede på ...2, Danmark, var det arbejde, han lavede for V.2, og det svarede til det arbejde, han i øvrigt tog ud til sine kunder og lavede. Der var i øvrigt for koldt at arbejde det pågældende sted. Det kan godt være, at det var medio 2001, han flyttede til ...3, Danmark. Der gik et stykke tid efter flytningen, før selskabet H1 Revision ApS blev oprettet. Han selvangav sine indkomster for årene 2000 -2002 i Danmark, selv om han principielt ikke mente, at han drev virksomhed i Danmark. Den liste over tyske skatter, som er fremlagt som bilag 7, vedrører en liste over beløb angivet tilbage i tiden. Man har ikke hos skattevæsenet talt om, at man eventuelt selv ville indhente oplysninger om tiltaltes selvangivelser i Tyskland. Han husker ikke, om der var postkasser på adresserne ...1, Danmark og ...2, Danmark. Forsikringsmæssigt havde han de pågældende adresser. Al anden post blev sendt til hans tyske adresse. Det var også altid hans tyske adresse, der blev skrevet på de kunderegnskaber, han indsendte til skattemyndighederne. Han kan ikke sige noget om, hvor vidt han ville have selvangivet sin indtægt i 2002 i Danmark. Han husker ikke, om han selvangav noget i 2001. Han modtog skattevæsenets forhøjelser vedrørende de skattepligtige indtægter i Danmark i årene 2000 - 2002, bilag 11-14, 11-15 og 11-16. Ansættelserne blev ikke påklaget indenfor fristen. Det nåede tiltalte ikke. Indtægterne fra revisionsvirksomheden var hans eneste indtægter de omhandlede år.

V.1 har forklaret, at han var ejer af ejendommen ...1, Danmark. Han husker ikke, hvornår ejendommen blev solgt, men det kan godt passe, at det var i oktober 2000. Vidnet var forinden flyttet sammen med en dame, men han beholdt huset, idet han ville se, om forholdet kunne holde. Han kendte tiltalte og gav ham lov til at låne huset. Der skulle ikke oprettes nogen lejekontrakt, idet vidnet ville have mulighed for at sælge huset uden lejer. Tiltalte betalte husleje, men ikke med noget fast beløb. Tiltalte var lige blevet smidt ud af sit kontor i ...7. Aftalen med tiltalte var, at tiltalte skulle flytte med det samme, vidnet fik huset solgt. Vidnet var ikke klar over, hvad tiltalte skulle bruge lokalerne til. Vidnet har nok været i huset, mens tiltalte har været der. Vidnet har set, at tiltalte havde et skrivebord stående, og at han havde nogle flyttekasser. Han kunne også se, at køkkenbordet flød med alting, blandt andet kaffemaskiner. Han ved ikke, om tiltalte havde installeret telefon. Vidnet talte kun med tiltalte i mobiltelefon. Han tror nok, at tiltalte benyttede det skrivebord, der stod i lokalet. Vidnet har en gang været dernede for at hente penge. Møblerne var ikke sat pænt på plads, som i et kontor. Flyttekasserne var stablet op rundt omkring, og det flød med papirer på skrivebordet. Vidnet solgte huset til en person ved navn V.4, og tiltalte blev bedt om at flytte. Det kan godt være, at der som forklaret til politiet både var telefon og fax. Det husker vidnet ikke i dag. Det kan godt være, at vidnet alt i alt har modtaget 5.000 - 8.000 kr. i betaling. Vidnet husker ikke, hvor lang en periode dette var betaling for. Vidnet fik ikke det indtryk, at der var tale om et typisk kontor i en servicevirksomhed. Vidnet fik mere det indtryk, at der var tale om lidt af en engros virksomhed. Der var ingen skiltning.

V.2 har forklaret, at han er ejer af ejendommen ...2, Danmark. Tiltalte lånte nogle kvm. i ejendommen i vinteren 2000/2001. Tiltalte fraflyttede ejendommen i 2001, vist nok i maj/juni måned. Det, tiltalte lånte, var en del af en gammel slagterforretning. Tiltalte havde en del flyttekasser med samt stole, skrivebord og reoler. Han tror nok, at der lå nogle papirer i disse reoler. Vidnet brugte den ene ende af forretningen til postkontor. Tiltalte var der 3 - 4 gange om ugen. Han var der et stykke tid og kørte så, men kunne komme tilbage. Tiltalte rodede med alle de papirer, der lå i lokalet. Så vidt vidnet husker, var der i den sidste tid også en computer. Der var ingen lejekontrakt, idet vidnet havde sat huset til salg og ønskede at kunne sælge huset uden lejer. Tiltalte betalte ingen husleje. Vidnet havde drevet en virksomhed, som han lukkede. Tiltalte hjalp ham med at få den lukket. Der var ingen aftale om betaling. Huset blev solgt på tvangsauktion. Vidnet flyttede derefter til ...3, Danmark på adressen ...3, Danmark, hvor han i selskabsform drev en lokalavis. Tiltalte flyttede til adressen ...3, Danmark samtidig. Hvis der kom folk, der skulle træffe tiltalte, tog vidnet imod besked, hvis tiltalte ikke var til stede. Der var to forskellige kontordamer knyttet til tiltaltes virksomhed i den periode. Tiltalte var der også, før damerne blev ansat. På adressen ...3, Danmark stod der H1 Revision på postkassen. Vidnet mener ikke, at tiltaltes navn stod der. Når tiltalte var på adressen ...2, Danmark, kunne det være fra 5 minutter til et par timer. Tiltalte sagde så, at nu kørte han der eller der hen. Det var mere, da de kom til ...3, Danmark, at der kom folk og besøgte tiltalte. Der kom vist også folk til tiltalte, før selskabet H1 Revision blev stiftet. Vidnet tør ikke sige det. Mange sagde, at de havde en aftale med tiltalte, eller også lagde de blot en kuvert på skrivebordet.

V.3 har forklaret, at han som ToldSkatmedarbejder foretog et uanmeldt kontrolbesøg hos tiltalte på adressen ...3, Danmark. Skattemyndighederne havde fået en henvendelse fra de tyske myndigheder om et firma, som var forsøgt registreret på adressen ...3, Danmark. Der var tale om en del af et større tysk sagskompleks. Vidnet kunne se, at der var flere firmaer registreret på adressen på ...3, Danmark. Vidnet tjekkede op på de pågældende firmaer. ToldSkat havde også fået en henvendelse fra en person, som oplyste, at der blev foretaget revision fra den pågældende adresse. Vidnet kunne se, at der var en del virksomheder, som var hjemmehørende på adressen, og at de alle sammen havde samme revisor, nemlig tiltalte. Der var både tale om momsregistrerede virksomheder og ikke-momsregistrerede virksomheder. Han tror nok, at det var tiltalte, der stod som revisor for de pågældende selskaber. Formålet med kontrolbesøget var derfor dels at foretage den undersøgelse, som de tyske myndigheder havde bedt om, og dels at kontrollere tiltaltes revisionsvirksomhed. Kontrolbesøget blev foretaget den 20. august 2002. Udenfor huset stod et 2 meter højt skilt med G2 Center. Indenfor sad tiltalte på kontoret, som blev delt med en avis. Vidnet kunne se, at tiltalte sad med en computer, som kørte. Vidnet mener også, at der var en mere til stede i lokalet. Det var en person, som så ud til at skulle tage telefonen. Vidnet kontaktede tiltalte og fik taget alle filerne ud af den computer, som tiltalte arbejdede med. Det drejede sig blandt andet om de fakturaer, som er fremlagt som bilag 11-30. Desuden var der sagsdokumenter. Tiltalte havde en del sagsmapper liggende, nogle lå i papkasser, nogle lå på gulvet, og nogle i et arkivskab. Vidnet fik også udskrevet tiltaltes klientliste. Klientlisten blev efterfølgende gennemgået for at se, hvilke sager tiltalte var i gang med. Det blev oplyst, at det var tiltalte, der havde de pågældende klienter og ikke hans anpartsselskab. Vidnet har endvidere hos BiQ Erhvervsinformation trukket en liste over de virksomheder, som har tiltalte registreret som revisor. På denne liste er oplyst adressen ...1, Danmark. Vidnet ved ikke, hvordan denne adresse har fundet vej til listen. Han har blot søgt på tiltaltes navn og så fået oplysning om de pågældende selskaber. På side 5 i bilag 11-31 er en liste over selskaber, som er hjemmehørende på ...3, Danmark. Nogle af disse firmaer har ikke noget med tiltalte at gøre. For at finde ud af hvilke af de pågældende selskaber,der har tiltalte som revisor, skal listen krydses med tiltaltes klientliste. Med hensyn til selskabet G3, er der tale om et udenlandsk selskab, som skulle have en herboende repræsentant. Selskabet sælger varer med dansk moms, og tiltalte er oplyst som momsansvarlig for dette selskab. Under kontrolbesøget spurgte vidnet tiltalte, hvorfor han ikke var momsregistreret. Tiltalte svarede, at det havde han ingen pligt til, idet han havde bopæl i Tyskland. Tiltalte havde ikke foretaget nogen bogføring i sin egen virksomhed. Den omsætning, som man er nået frem til, er skønnet ud fra tiltaltes fakturaer og en gennemgang af sagerne. Tiltalte er flere gange blevet opfordret til at komme med sine regnskaber. Tiltalte kom aldrig med noget egentligt regnskab, men han har foretaget nogle opstillinger. Fakturaerne er, så vidt vidnet husker, ikke nummererede alle sammen. Der er aldrig kommet noget fyldestgørende regnskab fra tiltalte. Da tiltalte kom med opstillingen, som viste en omsætning på 50.000 kr., fulgte der nogle bilag med i en plasticmappe.

I forbindelse med den tyske sag blev der foretaget en ransagning på tiltaltes private bopæl i Tyskland. Vidnet har ikke set noget skriftligt om resultatet af denne ransagning, men ifølge mundtlige oplysninger fra de tyske myndigheder, blev der ikke i forbindelse med ransagningen fundet noget, der tydede på, at der fra tiltaltes private bopæl blev drevet et revisionsfirma, men der var en masse papirer. Tiltaltes computer og klientmapper stod på ...3, Danmark, da vidnet foretog sit kontrolbesøg. Vidnet har ikke været på de tidligere adresser, som tiltalte har benyttet i Danmark. Tiltalte var flyttet til ...3, Danmark sammen med de selskaber, som havde adresse på revisionskontoret. Der har ikke været nogen diskussion med tiltalte, om hans driftssted i Danmark har været mere eller mindre fast de forskellige steder, han havde benyttet. Diskussionen gik udelukkende på, om tiltaltes bopæl i Tyskland betød, at han ikke skulle beskattes i Danmark. Tiltalte gjorde ikke selv opmærksom på, at der kunne være forskel på de steder, han havde benyttet i Danmark. Tiltaltes omsætning er ikke blevet fordelt på de enkelte adresser i Danmark. Efter den diskussion vidnet havde haft med tiltalte, var der ikke anledning til at foretage en sådan opsplitning. Omsætningen på 200.000 kr. pr. år er skønnet ud fra bilag, fakturaer, sagsmapper og klientmapper. Han mener, at der var fakturaer for et samlet beløb på 106.000 kr. Opstillingen, bilag 11-1, er ikke lavet af vidnet. Vidnet har bedt tiltalte om at komme med bankudskrifter, men ikke modtaget noget. Han har ikke kontrolleret, om der er sket betaling af de fakturaer, som tiltalte har udstedt. Da vidnet første gang talte med tiltalte, sagde tiltalte, at hans regnskaber vedrørende 2000/2001 lå hos hans skatterådgiver, men at der ikke var indsendt selvangivelser i Tyskland. Vidnet har ikke undersøgt, hvornår tiltalte har betalt skat i Tyskland. Hvis tiltalte har betalt skat i Tyskland af den omsætning, som også er beskattet i Danmark, skal tiltalte i princippet have pengene retur fra Tyskland. Vidnet har ikke været med i spørgsmålene om selvangivelserne i Tyskland. Vidnets arbejde med sagen ophørte, da skatteligningen var slut. Vidnet har ikke haft noget at gøre med kontrollovssagen. Det skønnede nettooverskud ved tiltaltes revisionsvirksomhed var 183.000 kr. Det er rigtigt, at der kan være mange andre udgifter forbundet med at drive en revisionsvirksomhed end udgifter til forsikring og telefon. Der vil typisk også være tale om kørselsudgifter, papiromkostninger, computer og kontorartikler. Tiltalte har ikke kunnet godtgøre, at han har haft udgifter af denne art, og tiltalte har selv fortalt, at han ikke betalte husleje. Hvis der havde foreligget dokumentation for disse udgifter, kunne der være givet tiltalte fradrag. Vidnet har ikke været inde i en bruttoavanceundersøgelse, men der skal i denne forbindelse tages hensyn til, at revisionsvirksomhed er løntung. Vidnet ville derfor uden nærmere undersøgelse forvente en bruttoavance på omkring 75%. Også i denne forbindelse skal det tages i betragtning, at tiltalte drev en lidt speciel form for revisionsvirksomhed. Efter vidnets opfattelse er de 200.000 kr. ikke dækkende for tiltaltes omsætning. Vidnet har ikke foretaget nogen privatforbrugsopgørelse hos tiltalte. Vidnet fik under mødet den 20. august 2002 indtryk af, at tiltalte havde købt selskabet H1 Revision for nylig. Det var vist nok meningen, at det skulle bruges, men der var ikke kommet gang i aktiviteterne endnu på daværende tidspunkt. Tiltalte har ikke oplyst noget om, at han havde anden indtægtsgivende beskæftigelse end sin revisionsvirksomhed. Ved nærmere eftertanke kan vidnet huske, at den omsætning på 200.000 kr., som har været udgangspunktet for skatteopgørelserne, er et tal, der stammer fra tiltalte selv. Tiltalte har selv oplyst, at en omsætning på 50.000 kr. svarede til 25% af hans samlede omsætning. Man har så ganget op ud fra tiltaltes egne oplysninger. Man har bedt tiltalte om bankoplysninger, men han er ikke kommet med dem. Skatteopgørelsen er således foretaget med udgangspunkt i tiltaltes egne oplysninger.

V.4 har forklaret, at han er ejer af ejendommen ...1, Danmark. Det kan godt passe, at han overtog ejendommen i oktober 2000. Der var ingen i ejendommen, da han overtog den, men mens han gik og renoverede ejendommen inden indflytningen kom der nogen og spurgte efter revisoren. Blandt andet kom politiet og spurgte efter ham, men der kom også andre. Vidnet kan ikke sige, om det var 8 eller 11 incl. politiet. Nogle af dem, der kom, var hidsige, nok fordi de fandt huset tomt. Vidnet begyndte på istandsættelse af huset straks efter overtagelsen.

ToldSkat har den 2. oktober 2003 foretaget ændring af tiltaltes skatteansættelser vedrørende de omhandlede indkomstår. ToldSkat har for alle årene opgjort den personlige indkomst før AM-bidrag til 183.300 kr., hvilket beløb fremkommer ved at fradrage udgifter til revisorforsikring 6.700 kr., og en skønsmæssig udgift til telefon på 10.000 kr. fra en skønsmæssig ansat omsætning på 200.000 kr. Den skønsmæssigt ansatte omsætning svarer til den omsætning, som tiltalte selv har taget udgangspunkt i, da han i 2003 indsendte sine selvangivelser for de omhandlede indkomstår.

Af telefoniske oplysninger fra de tyske skattemyndigheder, som forsvareren har erklæret sig enig i kan lægges til grund, har tiltalte vedrørende 2000 indleveret selvangivelse til de tyske skattemyndigheder den 18. juni 2001. Ifølge denne selvangivelse skal tiltalte have angivet en løn som revisor i Danmark på 45.000 DM. Senere har tiltalte den 4. december 2002 indgivet en ny selvangivelse. Ifølge denne selvangivelse har han som selvstændig revisor haft en indtægt på 6.420 DM i Tyskland, og 9.720 DM i Danmark.

Vedrørende 2001 har tiltalte indsendt selvangivelse i Tyskland den 31. marts 2004. Vedrørende 2002 er selvangivelsen indleveret den 9. marts 2005. I begge selvangivelser er angivet en skattepligtig indkomst som revisor i Tyskland.

Rettens begrundelse og resultat

Tiltalte har i de omhandlede indkomstår haft bopæl i Tyskland men ikke nogen forretningsadresse her. Tiltalte har for perioden været beskikket som registreret revisor her i landet, og han har udelukkende haft danske kunder. Han har haft dansk telefon og konto i et dansk pengeinstitut. Arbejdet som revisor er ifølge tiltalte for 80 % vedkommende udført på de forskellige virksomheder, der var hans kunder. Tiltalte har i perioden disponeret over lokaler i Danmark, hvor han har haft forskelligt kontorinventar stående og opbevaret papirer, som vedrørte hans revisionsvirksomhed. På denne baggrund og efter karakteren af tiltaltes virksomhed lægges det til grund, at tiltalte har drevet sin revisionsvirksomhed med fast driftssted her i landet, og at han som følge heraf har været skatte- og momspligtig i Danmark, ligesom han har haft pligt til at betale arbejdsmarkedsbidrag til Danmark.

Tiltalte har ikke i de omhandlede indkomstår haft andre indtægter end indtægterne fra revisionsvirksomheden. I skattemyndighedernes upåklagede afgørelser er tiltalte skattepligtige omsætning de pågældende år skønsmæssigt ansat til 200.000 kr. pr. år, hvilket svarer til de omsætningbeløb, som tiltalte selv har taget udgangspunkt i, da han i 2003 indsendte sine selvangivelser. Omsætningsbeløb af denne størrelse harmonerer med de fakturaer fra tiltalte, som skattemyndighederne har kendskab til, idet det må antages, at skattemyndighedernes liste over tiltaltes fakturaer ikke er fuldstændig.

På grund af manglende dokumentation har skattevæsnet alene anerkendt fradrag for telefon og udgifter til revisorforsikring. Uanset tiltaltes manglende dokumentation må det efter karakteren af tiltaltes virksomhed antages, at der har været yderligere udgifter forbundet med indtægtserhvervelsen. Disse yderligere udgifter, som blandt andet kan vedrøre husleje, befordring, anskaffelse af kontorrekvisitter m.v. ansættes skønsmæssigt til 40.000 kr. for hvert af årene. Det lægges herefter til grund, at tiltalte med sikkerhed har haft et skatte- og momspligtigt overskud af sin virksomhed på 143.300 kr. for 2000 - 2001, og at han for 2002 har haft en forholdsmæssig andel af dette overskud i tiden frem til den 20. august 2002. Det lægges herefter til grund, at størrelsen af de ikke angivne skatte- og afgiftsbeløb mindst har andraget 220.000 kr.

Selv om tiltalte er revisor, har han ikke foretaget nogen bogføring vedrørende indtægterne og udgifterne i sin virksomhed. Tiltalte har først i 2004 indsendt selvangivelser til skattemyndighederne i Tyskland, som kunne føre til beskatning i Tyskland. Herefter, og idet tiltalte må have indset, at hans virksomhed havde fast driftssted i Danmark, lægges det til grund, at tiltalte forsætligt har unddraget det ovennævnte skatte- og afgiftsbeløb på 220.000 kr.

Med hensyn til 2002 må det efter den måde, som tiltalte havde tilrettelagt sin virksomhed på, herunder tiltaltes manglende bogføring, lægges til grund, at tiltalte heller ikke vedrørende 2002 havde til hensigt at selvangive sine indtægter, ligesom det må lægges til grund, at tiltalte heller ikke i årets første måneder har taget skridt til at betale moms af sine indtægter.

Tiltalte findes således, med den ovenfor anførte begrænsning med hensyn til størrelsen af de samlede unddragne skatter- og afgifter, skyldig efter anklageskriftet.

Straffen fastsættes efter skattekontrollovens § 13, stk. 1 og § 15, jf. til dels straffelovens § 21, arbejdsmarkedsfondslovens § 18, stk. 2, jf. stk. 1, samt momslovens § 81, stk. 3, jf. stk. 1, nr. 2, jf. § 47, stk. 1, til fængsel i 3 måneder.

Det er nu mere end 5 år siden, at sagen blev indledt med skattemyndighedernes ransagning hos tiltalte. Der har i sagsbehandlingsforløbet været flere stille perioder, og det samlede tidsrum af disse "døde" perioder har været omkring 2 år. På baggrund af den meget lange sagsbehandlingstid gøres straffen betinget på de nedenfor anførte vilkår, jf. straffelovens § 56, stk. 2.

I medfør af straffelovens § 58, stk. 2, idømmes tiltalte en tillægsbøde på 100.000 kr. Forvandlingsstraffen for bøden er fængsel i 40 dage.

Retten har ved fastsættelsen af tillægsbøden ligeledes taget den meget lange sagsbehandlingstid i betragtning.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Tiltalte, T, skal straffes med fængsel i 3 måneder.

Fuldbyrdelsen af straffen udsættes og bortfalder efter en prøvetid på 1 år fra dato på betingelse af, at tiltalte ikke i prøvetiden begår nyt strafbart forhold.

Tiltalte skal betale en tillægsbøde på 100.000 kr.

Forvandlingsstraffen er fængsel i 40 dage.

Tiltalte skal betale sagens omkostninger.

----------

Vestre Landsrets dom af 19. august 2008, 3. afdeling, S-0378-08

Byretten har den 10. januar 2008 afsagt dom i 1. instans (SS 44-697/2006).

Tiltalte har påstået frifindelse, subsidiært formildelse.

Anklagemyndigheden har påstået dom i overensstemmelse med tiltalen i 1. instans og skærpelse.

Forklaringer

Tiltalte og vidnet V.3 har for landsretten i det væsentlige forklaret som i 1. instans.

Tiltalte har supplerende forklaret, at han i oktober 1999, da han flyttede til Tyskland, arbejdede i ...7 i G4 Consult ApS, som ejedes af V.2; selskabet ydede regnskabsmæssig bistand. Han har altid arbejdet hjemme med sine sager, og det gjorde han nu fra bopælen i Tyskland, efter at han atter var blevet registreret som revisor. Han havde ikke plads til alle papirerne hjemme, og han brugte derfor de 3 adresser i Danmark som fjernarkiv. Møblement og udstyr var det praktisk at have på stederne, og han opbevarede der både gamle og nye dokumenter. Han husker ikke at have arbejdet på ...1, Danmark; kun et enkelt møde med en kunde erindrede han. Det kan passe, at han brugte adressen på ...1, Danmark fra begyndelsen af 2000 til oktober samme år. V.2 havde en reprovirksomhed - G1 ApS - på ejendommen ...2, Danmark. Han flyttede sit fjernarkiv til ...2, Danmark i maj - juni 2001. Han har ikke arbejdet for sine private kunder på ...3, Danmark, hvor han havde 2 damer efter hinanden ansat til arbejdsprøvning. De arbejdede deltids for H1 Revision ApS, som han oprettede i denne periode. Han var der, når damen var der, ellers var han hjemme eller hos kunderne. Det kunne ske, at han var på ...3, Danmark, når hans private kunder ringede til ham på mobiltelefonen. I løbet af kortere tid lukkede V.2 sin reprovirksomhed. Faktura nr. 77 til G1 ApS er for arbejde udført for dette selskab på dets adresse ...3, Danmark og på selskabets computer. Han har lavet et time - og sagsregnskab, men myndighederne har ikke bedt om at få det at se. Ved mødet med ToldSkat i 2003 forklarede han som anført i mødereferatet (ekstrakten side 131). Det er rigtigt, at G4 Consult havde adresse på ...1, Danmark, medens han var ansat, således som det ses af skrivelsen af 16. juni 2000 fra dette selskab til kommunen (ekstrakten side 211). Det af ham underskrevne følgebrev fra G4 Consult ApS, ...1, Danmark, til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen (tillægsekstrakten side 11) er ikke ensbetydende med, at han udførte arbejdet på denne adresse. G5 Center havde adresse på ...2, Danmark, således som det fremgår af registerudskriften (tillægsekstrakten side 5). Kunden - d.v.s. selskabet - ønskede dette af rent praktiske grunde. Hans arbejde er udført i Tyskland. Når Erhvervs- og Selskabsstyrelsen skrev til G4 ApS på ...1, Danmark vedrørende regnskabet for G6 ApS, skyldes det på samme måde rent praktiske hensyn, idet han afsendte sin danske post til Danmark for at få den hurtigere frem. Foreholdt, at han til politiet den 3. april 2001 skal have forklaret, at han havde firmaadresse ...2, Danmark (tillægsekstrakten side B), har tiltalte forklaret, at dette skal forstås sådan, at han kunne træffes her. Det samme gælder hans oplysning til politiet den 21. december 2001 om, at han havde kontor på ...3, Danmark (tillægsekstrakten side 2). Det er rigtigt, at han i 2000 havde en omsætning på 200.000 kr, hvoraf 25% kunne henføres til Danmark. Til Tyskland har han selvangivet en indkomst på ca. 10.000 DEM og senere et beløb på ca. 6-500 DEM, idet der bl.a. var fradrag for en hel del erhvervsmæssig kørsel. Når han ikke har foretaget bogføring for sin egen virksomhed, skyldes det, at han ikke anser sig for momspligtig her i landet; han holder sig til de tyske regler. Han har imidlertid sine bilag bortset fra dem vedrørende 2002. Han førte heller ikke kørselsregnskab, men har som regel regnet med, at han kørte 40.000 km erhvervsmæssigt pr. år. Det var en fejltagelse, at han ikke klagede over myndighedernes ansættelser. Han udfører selve revisionen hos kunderne, som jo har bilagene liggende. Det grundlæggende arbejde med regnskabet udfører han ligeledes hos kunden, medens han har foretaget selve opstillingen af regnskaberne hjemme i Tyskland. Arbejdspapirer og fotokopier m.v. opbevarede han på sine adresser her i landet. Han har ikke haft en årlig omsætning på 200.000 kr. De 50.000 kr. er et tal, han har "taget". I 2001 var omsætningen i nærheden af de 200.000 kr. I 2000 og 2002 var den mindre. Omsætningen er normalt større i 2. halvår end i 1. halvår. Han har bl.a. haft udgifter til kørsel og porto samt i 2001 til to nye computere. Han vil skønne, at hans egen indtjening er ca. 40% af omsætningen. Han lavede regnskaberne for 2000 - 2002 efter V.3s opfordring. Han fik besked på at fordele sin indkomst mellem Danmark og Tyskland. Det var nok hans indtryk, at sagen dermed ville slutte. G4 Consult ApS var, så vidt han husker, i 2000 ejet af tiltalte. Selskabet beskæftigede sig med rådgivning og havde ikke noget med hans revisionsvirksomhed at gøre. Det regnskab for 2004, som han har indgivet til de tyske skattemyndigheder (ekstrakten side 34), er ikke blevet anfægtet af disse.

V.3 har supplerende forklaret, at der også deltog to af hans kolleger i kontrolbesøget den 20. august 2002 på ...3, Danmark. Stedet fremstod som en igangværende mindre revisionsvirksomhed. Der var en dame til stede, som var til arbejdsprøvning efter bestemmelse af kommenen. Tiltalte afleverede på intet tidspunkt et fuldstændigt regnskab. Han husker ikke noget nærmere om de 20 fakturanumre, som mangler i fortegnelsen over fakturaer hidrørende fra tiltaltes computer (ekstrakten side 288). Da vidnet mente, at hele omsætningen lå her i landet, anslog de som minimun en omsætning på 200.000 kr., idet tiltalte havde oplyst, at den fjerdedel af hans omsætning, som efter tiltaltes mening kunne henføres til Danmark, udgjorde 50.000 kr. Havde tiltalte oplyst, hvilken nærmere udgifter han havde haft i forbindelse med sin revisionsvirksomhed, havde de ved skønnet også taget hensyn hertil. For en sikkerheds skyld rettede han henvendelse til juridisk afdeling med henblik på spørgsmålet, om det kunne antages, at tiltalte havde fast forretningssted i landet. Til fortegnelsen fra tiltaltes computer over fakturaer (ekstrakten side 288 f) har vidnet forklaret, at han desuden undersøgte, om skønnet over omsætningens størrelse kunne bekræftes af de kundeforhold, som klientlister og dokumenter, bl.a. vedrørende assistance til stiftelse af forskellige selskaber, viste, at der var, men der blev ikke foretaget nogen kontrol af indbetalinger til tiltalte i disse kundeforhold; det var der ikke grundlag for. For 2002 foretoges en forholdsmæssig fordeling af omsætningen før og efter kontrolbesøget, uden at der blev taget fordeling på årets måneder. Det var en samlet og efter vidnets opfattelse velbegrundet vurdering. Normalt har revisionsvirksomheder mest travlt i begyndelsen af året, men det kan godt have forholdt sig modsat i dette tilfælde, således som tiltalte mener. Med hensyn til driftsudgifter forelå ingen opgørelse eller nærmere oplysninger fra tiltaltes side, heller ikke om indkøb af computere og kontorartikler. Der forekom efter vidnets erindring ingen bilag, og tiltalte fremkom ikke med oplysninger herom. Der var kun enkelte bilag i form af telefonregninger. Der blev herudover fradraget udgifter til forsikring, men ikke med noget yderligere skønsmæssigt ansat beløb. Tiltalte havde en bil, og vidnet udbad sig tiltaltes eventuelle kørselsregnskab vedrørende revisionsvirksomheden. Der fremkom imidlertid intet sådant, og der blev derfor ikke givet noget fradrag for kørselsudgifter. Der foretoges ikke opgørelse af tiltaltes privatforbrug, hvilket havde sammenhæng med, at tiltalte boede i Tyskland.

Om sine personlige forhold har tiltalte yderligere forklaret, at han stadig bor i Tyskland. Han udfører regnskab og revision, i hovedsagen personligt, men han deltager nu i et anpartsselskab med henblik på visse af opgaverne. Han bor alene og har 2 voksne børn.

Landsrettens begrundelse og resultat

Også efter bevisførelsen for landsretten tiltrædes det af de grunde, som byretten har anført, at tiltalte har drevet sin revisionsvirksomhed med faste driftssteder her i landet, og at han derfor har været skatte- og momspligtig i Danmark samt haft pligt til at betale arbejdsmarkedsbidrag her.

En voterende stemmer efter bevisførelsen for, at tiltalte findes skyldig med hensyn til forsætlig unddragelse, henholdsvis forsøg herpå, med hensyn til det samlede beløb efter tiltalen.

De øvrige voterende tiltræder, at det på grundlag af tiltaltes egne oplysninger er bevist, at han i 2000 - 2002 havde en omsætning ved sin revisionsvirksomhed på 200.000 kr. hvert af årene. Af de grunde, som byretten har anført, finder disse voterende endvidere, at det kan lægges til grund, at tiltalte med et skønsmæssigt fastsat fradrag for yderligere driftsudgifter har foretaget unddragelse af skatte- og afgiftsbeløb, der kan opgøres til i alt 208.195 kr., samt at tiltalte, som var revisor, havde forsæt hertil.

Efter stemmeflertallet tiltræder landsretten med den anførte ændring af det unddragne beløbs størrelse således, at tiltalte er fundet skyldig som sket.

En voterende tiltræder under hensyn til forholdenes grovhed, at straffen er udmålt til fængsel i 3 måneder, medens de øvrige voterende - selv under hensyn til forholdenes karakter og til, at de er begået i forbindelse med tiltaltes erhverv som revisor - ikke finder grundlag for at udmåle straffen til mere end fængsel i 60 dage.

Efter stemmeflertallet nedsættes straffen til fængsel i 60 dage. Straffen fastsættes i det væsentlige efter straffelovens § 89 som en tillægsstraf til dommen af 22. april 2002 afsagt af byretten.

Under hensyn til, at der, efter at tiltalte var blevet sigtet, gik over 1 år fra tiltalebegæringen til anklageskriftets udfærdigelse, tiltrædes det, at frihedsstraffen er gjort betinget på vilkår som anført i dommen.

I betragtning af, at forholdene er begået for mere end 5 år siden, tiltrædes det, at tillægsbøden er fastsat som sket.

Med den anførte ændring stadfæster landsretten dommen.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Den indankede dom stadfæstes med den ændring, at straffen nedsættes til en tillægsstraf af fængsel i 60 dage.

Prøvetiden for den betingede fængselsstraf løber fra denne landsretsdom.

Statskassen skal betale sagens omkostninger for landsretten.