Spørgsmål

1. Kan Skatterådet bekræfte, at A A/S og B A/S' eftergivelse af gæld på i alt DKK 61.000.000 til C A/S udgør en samlet ordning, jf. kursgevinstlovens § 24 og ligningslovens § 15.
2. Kan Skatterådet bekræfte, at markedsværdien på C A/S' gæld på nominelt DKK 61.000.000 til A A/S og B A/S kan værdiansættes til DKK 2, således at beskatningen af C A/S, jf. kursgevinstlovens § 24 udgør DKK 2
3. Såfremt spørgsmål 2 ikke kan besvares bekræftende, anmoder vi venligst Skatterådet anføre markedsværdien af C A/S' gæld til A A/S og B A/S på i alt nominelt DKK 61.000.000.
4.  Kan Skatterådet bekræfte, at C A/S' skattemæssige underskud ikke begrænses, for så vidt angår underskud der vedrører perioden, efter selskabet har etableret sambeskatning med A A/S.
5. Kan Skatterådet bekræfte, at såfremt A A/S eftergiver sin oprindelige fordring (fordring S) på C A/S, bestående af ansvarlig lånekapital på DKK 30.500.000, er der tale om eftergivelse af koncernintern gæld, jf. kursgevinstloven § 8.

Svar

1. Ja.
2. Ja.
3. Bortfalder.
4. Ja.
5. Ja.

Spørgers forslag

1. Ja.
2. Ja.
3. Bortfalder.
4. Ja.
5. Ja.

Beskrivelse af de faktiske forhold

B A/S og A A/S ejer hver 50 % af aktierne i C A/S. C A/S er særbeskattet. Ved besvarelsen kan SKAT lægge til grund, at hverken A A/S eller B A/S har bestemmende indflydelse over C A/S, jf. kursgevinstlovens § 4.

B A/S er ejet 100 % af D A/S. A A/S er ejet 100 % af X.

B A/S og A A/S har oprindeligt hver ydet ansvarlig lån til C A/S på DKK 9,5 mio. Anmodningen er vedlagt kopi af aktionæroverenskomst mellem B A/S og A A/S. Lånebetingelserne fremgår af pkt. 13.1. B A/S og A A/S har efterfølgende forhøjet lånenes hovedstol, således at de ansvarlige lån i dag udgør i alt DKK 61.000.000, fordelt med DKK 30.500.000 til hver. A A/S' nuværende fordring på DKK 30.500.000 på C A/S benævnes "fordring S". B A/S' fordring på C A/S benævnes "fordring N".

Endvidere har C A/S en mellemregning med A A/S på DKK 4.269.378.

C A/S' formål er at erhverve, udvikle, renovere og sælge ejendommen C. Selskabets balance pr. 31. december 2008 kan specificeres på følgende måde. 

Aktiver	DKK
Handelsejendomme til anskaffelsessum	123.455.309
Tilgodehavende fra salg	25.000
Andre tilgodehavender	28.005
Udskudt skatteaktiv	1.478.729
Likvide beholdninger	11.938
Aktiver i alt	124.998.981

Ovenstående er foreløbige ureviderede regnskabsmæssige tal, herunder fremgår selskabets ejendom til oprindelig kostpris.

Passiver	DKK
Aktiekapital	1.000.000
Overført resultat	-4.436.187
Egenkapital	-3.436.187
Ansvarlig lånekapital	61.000.000
Kreditinstitutter 1)	61.945.403
Leverandør af varer og tjenesteydelser	758.695
Anden gæld	4.731.070
Gæld i alt	128.435.168
Passiver i alt	124.998.981

1) B A/S og A A/S har til sammen kautioneret fuldt ud for gæld til kreditinstitutter, DKK 61.945.403. Desuden har C A/S delvist stillet sikkerhed for lånet via et ejerpantebrev i selskabets ejendom.

Da B A/S og A A/S tilsammen har kautioneret fuldt ud for C A/S' gæld til kreditinstitutter, kan C A/S usikrede gæld opgøres således:

	DKK
Gæld i alt	128.435.168
- Heraf sikret gæld	-61.945.403
Usikret gæld i alt	66.489.765

Som led i at reetablere C A/S' egenkapital påtænkes gennemført én af de to efterfølgende beskrevne transaktioner - Transaktion A eller Transaktion B. Det vides endnu ikke, hvilken af de beskrevne transaktioner der gennemføres, idet vores klienter ønsker klarhed over de skattemæssige konsekvenser, inden dette endelig fastlægges.

Det er endvidere hensigten, at B A/S skal udtræde af C A/S' ejerkreds. Det er i denne forbindelse aftalt med C A/S' kreditinstitut, at B A/S bliver gjort fri af sin kautionsforpligtelse overfor kreditinstituttet. Det er endvidere hensigten, at B A/S køber én af C A/S' lejligheder til DKK 1.000.000.

Transaktion A

A A/S og B A/S påtænker at eftergive den ansvarlige lånekapital, der udgør DKK 30.500.000 til hvert selskab.

Når gældseftergivelsen er gennemført, sælger B A/S samtlige sine aktier i C A/S til A A/S til DKK 1.

A A/S ejer herefter samtlige aktier i C A/S.

Transaktion B

Alternativt sælger B A/S sine aktier i C A/S samt fordring N på nominelt DKK 30.500.000 til A A/S for i alt DKK 2. Købesummen fordeles lige mellem aktierne og fordringen. Der bliver i forbindelse med overdragelsen udarbejdet et særskilt lånedokument vedrørende fordring N. 

Herefter påtænker A A/S at eftergive C A/S den oprindelige ansvarlige lånekapital på DKK 30.500.000 (fordring S).   

A A/S ejer herefter en fordring N på nominelt DKK 30.500.000 på C A/S. Fordringen er erhvervet for DKK 1 af B A/S.

C A/S' gæld til A A/S påtænkes indfriet ved, at A A/S yder C A/S et skattefrit tilskud, jf. selskabsskatteloven § 31D. Tilskuddet anvendes efterfølgende til at indfri C A/S' gæld til A A/S.

Yderligere faktiske oplysninger i forhold til spørgsmål 2 og 3  

SKAT har under sagsbehandlingen været i kontakt med rådgiver vedrørende værdiansættelsen af gælden.

I mail af 25. august 2009 til SKAT fremgår det, at "Vi fremsender hermed svar på din forespørgsel i mail pr. 21. august 2009. Vi vedlægger et notat fra selskabets revisor, der nærmere redegør for den regnskabsmæssige værdiansættelse af ejendommen i selskabets årsrapport for 2008.

Vi finder anledning til at knytte en meget væsentlig kommentar hertil. Som det fremgår af notatet, er det i henhold til regnskabslovgivningen ikke muligt at tage højde for liggetiden for ejendommen enten i form af tilbagediskontering af de fremtidige nettoindbetalinger eller alternativt et fradrag i ejendommens værdi med faktiske renteomkostninger. De fremtidige nettoindbetalinger skal derimod opgøres til nominel værdi uanset, hvornår hele eller dele af ejendommen forventes solgt.

Det er derfor vores opfattelse, at den regnskabsmæssige værdi af ejendommen jf. selskabets seneste årsrapport ikke kan anses som et udtryk for ejendommens reelle handelsværdi og dermed indirekte anvendes til at fastsætte kursværdien af gælden til henholdsvis B A/S og A A/S.  

Det, der efter vores opfattelse må være afgørende for værdiansættelsen af gældsposterne er, at B A/S efter eftergivelsen af gælden til C A/S er villig til at sælge sin aktiepost i C A/S til DKK 1. Hvis gælden havde en værdi, ville aktierne i C A/S efter gældseftergivelsen være steget i værdi, og B A/S ville forlange en højere værdi svarende til markedsværdien heraf. Vi henleder opmærksomheden på, at B A/S og A A/S er uafhængige parter med modstridende interesser."

I mail af 26. august 2009 til rådgiver, anmoder SKAT om yderligere oplysninger. "I fortsættelse af din mail, hvori du anfører, at nettorealisationsværdien af ejendommen ikke kan anses som udtryk for dens reelle handelsværdi, skal jeg bede dig om, på fyldestgørende måde, at dokumentere ejendommens aktuelle handelsværdi."

I mail af 28. august 2009 fra rådgiver fremgår det, at "Jeg vedlægger opgørelse over sammenhængen mellem den af parterne aftalte værdi af aktierne i C A/S og ejendommens værdi. Som du kan se heraf, fremgår det af parternes værdiansættelse, at ejendommen maksimalt er ca. DKK 67 mio. værd, da aktierne i C A/S er DKK 2 værd efter parternes forhandling om prisen herpå."

SKAT forespørger i mail af 31. august 2009, om der foreligger en uafhængig ejendomsmæglers / valuars (eller lignende) vurdering af markedsværdien for ejendommen.

I mail af 1. september 2009 skriver rådgiver "Der foreligger ikke en vurdering af markedsværdien for ejendommen fra uafhængig 3.mand. De omhandlede parter er derimod daglige professionelle aktører i ejendomsmarkedet, hvorfor de ikke har vurderet, at det har været nødvendigt med en ekstern vurdering i forbindelse med deres forhandlinger.".

SKAT taler den 3. september 2009 med rådgiver, og oplyser, at som sagen er oplyst, vil SKAT afvise spørgsmålene. SKAT gør samtidig opmærksom på, at en uafhængig ejendomsmæglers/valuars vurdering ville betyde, at sagen som udgangspunkt blev tilstrækkeligt oplyst.

SKAT har den 8. september 2009 talt med rådgiver, som oplyser, at spørger ikke agter at sende en uafhængig ejendomsmæglers/valuar ud for at vurdere ejendommen.

Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

Transaktion A - Eftergivelse af ansvarlig lånekapital og efterfølgende salg af aktier til A A/S

Spørgsmål 1

A A/S og B A/S' eftergivelse af gæld på i alt DKK 61.000.00 til C A/S udgør en samlet ordning, jf. kursgevinstlovens § 24 og ligningslovens § 15.

C A/S' gevinst på gæld medregnes ikke ved opgørelse af selskabets skattepligtige indkomst, såfremt gældseftergivelsen på DKK 61.000.000 er led i en samlet ordning, jf. kursgevinstlovens § 24. Det er en betingelse, at gælden ikke nedskrives til et lavere beløb end fordringens værdi for kreditor på tidspunktet for gældseftergivelsen.

Det følger af Ligningsvejledningen 2009-1 S.C.1.2.2.5, at der er tale om en samlet ordning, når ordningen omfatter mere end 50 pct. af den usikrede gæld, og den resterende usikrede gæld kun udgøres af småkrav, jf. TfS 2000,605 ØLR og SKM2001.179.DEP.

A A/S og B A/S' lån til C A/S er ansvarlig lånekapital og træder således tilbage for al gæld som i tilfælde af konkurs, likvidation eller akkord, uanset art, ikke kan dækkes af C A/S aktiver. Den ansvarlige lånekapital på hver DKK 30.500.000 udgør i alt 91,74 % af selskabets samlede usikrede gæld på i alt DKK 66.489.765.

C A/S' resterende usikrede gæld kan pr. 31. december 2008 specificeres således:

	DKK
Leverandør af vare- og tjenesteydelser	758.695
Deposita	306.283
Forudbetalt leje	102.095
Restancekonto	15.030
Fælles- og varmeregnskaber	38.284
Mellemregning A A/S	4.269.378
I alt	5.489.765

C A/S' mellemregning med A indgår ikke i gældseftergivelsen, idet denne gæld ikke er ansvarlig lånekapital. Mellemregningen indgår derfor på lige fod med C A/S' øvrige småkrav.

Det er vores vurdering, at den resterende usikrede gæld på i alt DKK 5.489.765 udgør småkrav, der kan holdes uden for gældseftergivelsen. Desuden skal det bemærkes, at A A/S og B A/S' gæld står tilbage for de øvrige kreditorer. A A/S og B A/S' eftergivelse af hver DKK 30.500.000 udgør derfor en samlet ordning i relation til kursgevinstloven § 24.

Da C A/S' gæld ikke nedsættes til lavere værdi end værdien for kreditor, jf. spørgsmål 2, er gældseftergivelsen skattefri for C A/S, men der sker underskudsbegrænsning, jf. ligningslovens § 15, stk. 2 og 3. Ved gældseftergivelsen er C A/S dog skattepligtig af DKK 2, idet denne værdi er gældens markedsværdi, jf. nedenstående.

Spørgsmål 2

Markedsværdien på C A/S' gæld på nominelt DKK 61.000.000 til A A/S og B A/S udgør DKK 2.

A A/S og B A/S vurderer, at markedsværdien på fordringerne, DKK 61.000.000, udgør i alt DKK 2. Ved vurderingen har selskaberne særligt taget i betragtning, at der er tale om ansvarlig lånekapital, og selskaberne derfor er efterstillet C A/S' øvrige kreditorer. Endvidere vurderer A A/S og B A/S, at der har været et fald i priserne på ejendomsmarkedet, hvorfor lejlighedernes markedspris er betydeligt lavere end ejendommens kostpris. 

Idet B A/S efter gældseftergivelsen ønsker at sælge sine aktier i C A/S til A A/S til DKK 1, er det vores vurdering, at fordringernes markedspris i overensstemmelse med parternes vurdering på tidspunktet for gældseftergivelsen kan værdiansættes til DKK 2.  

Det kan i øvrigt oplyses, at der ikke er sammenfald i A A/S og B A/S' ejerkreds. Selskaberne er derfor uafhængige parter, hvorfor den af parterne fastsatte markedsværdi kan lægges til grund.

Spørgsmål 3

Som tidligere anført vurderer B A/S og A A/S, at markedsværdien af fordringerne udgør i alt DKK 2.

Det er i denne forbindelse afgørende, at B A/S efter gældseftergivelsen ønsker at sælge sine aktier i C A/S til A A/S for DKK 1. Idet kreditorerne er uafhængige parter, og 50 % af aktierne i C A/S efter gældseftergivelsen er værdiansat til DKK 1, er det vores vurdering, at fordringernes værdi ikke kan overstige i alt DKK 2. Såfremt fordringerne havde en højere værdi, ville dette blive afspejlet i salgsprisen for 50 % af aktierne i C A/S. Dette kan illustreres ved følgende eksempel. Hvis fordringernes reelle værdi er DKK 1 mio., og fordringerne eftergives, medfører dette, at aktierne i C A/S alt andet lige har en værdi på DKK 1 mio. I så fald vil B A/S ikke afhænde aktierne til A A/S for DKK 1, men vil derimod kræve en salgspris på DKK 0,5 mio. for 50 % af aktierne.

Vi henviser desuden til Ligningsvejledningen 2009-2 afsnit E.L.2.2 (afsnittet "skattemæssige konsekvenser af generelle ordninger"), hvoraf det fremgår, at

"Det forhold, at der er tale om en generel ordning for debitor eller en ordning, som tiltrædes af en eller flere hovedkreditorer, vil normalt også indicere, at der er sket nedskrivning af gælden til den reelle værdi."

Idet der efter vores vurdering foreligger en generel ordning som tiltrædes af C A/S' hovedkreditorer, indicerer dette, at der ikke sker nedskrivning af gælden til en lavere værdi end den reelle værdi for kreditorerne.

Endvidere ønsker kreditorerne - A A/S og B A/S - naturligvis så stor dækning af deres tilgodehavende hos C A/S som muligt. Idet der ikke er interessefællesskab mellem A A/S og B A/S og debitor i relation til værdiansættelse af gælden, har det formodningen imod sig, at kreditorerne ved gældseftergivelsen har ønsket at begunstige debitor, C A/S. Dette synspunkt fremgår af ligningsrådets afgørelse, SKM2001.129.LR.

Endeligt kan vi oplyse, at der ikke er indgået aftaler om salg af lejligheder siden 2007, på trods af at lejlighederne har været til salg i hele perioden.

Det er derfor vores vurdering, at værdien af fordringerne kan værdiansættes til DKK 2.

Spørgsmål 4

C A/S' skattemæssige underskud begrænses ikke, for så vidt angår underskud, der vedrører perioden, efter selskabet har etableret sambeskatning med A A/S.

Det følger af ligningslovens § 15, stk. 2 og 3, at et selskabs uudnyttede og fremførselsberettigede underskud skal nedsættes i det omfang, selskabet i et indkomstår får nedsat sin gæld ved frivillig akkord.

Når A A/S erhverver de resterende 50 % af aktierne i C A/S etableres koncernforbindelse, jf. selskabsskatteloven § 31C. Som følge heraf skal A A/S og C A/S sambeskattes, jf. selskabsskatteloven § 31. For C A/S, der p.t. ikke indgår i en sambeskatning, skal der for den periode af indkomståret, der er forløbet inden etablering af sambeskatning, foretages en indkomstopgørelse efter skattelovgivningens almindelige regler, som om perioden udgør et helt år. Dette følger af selskabsskattelovens § 31, stk. 3, 3. pkt.

I forbindelse med behandlingen af L121, folketingsåret 2004/2005 stillede FSR et spørgsmål, der omhandler hvorledes ejerskiftereglerne i ligningslovens § 15, stk. 7, skal forstås sammenholdt med bestemmelsen om delperiodeopgørelse i selskabsskatteloven § 31, stk. 3.

Det følger af Skatteministeriets kommentar (L 121, bilag 18) at:

"Reglerne i § 31, stk. 3, indebærer, at indkomsten i det pågældende selskab skal opgøres for henholdsvis perioden før og efter ejerskiftet.  Hvis der i en af disse del-perioder opstår underskud, vil begrænsningsreglerne i ligningslovens § 15, stk. 7-12, som udgangspunkt ikke finde anvendelse, fordi indkomsten - med enkelte undtagelser - opgøres som om perioden udgjorde et indkomstår. Der vil således ikke være sket et skift i aktionærkreds for den opgjorte periode.

Derimod vil reglerne - hvis betingelserne om ændringer i aktionærkredsen i øvrigt er opfyldt - kunne finde anvendelse på underskud, der "fremføres" fra perioden før ejerskiftet til perioden efter ejerskiftet."

På baggrund af ovenstående svar fra Skatteministeriet er det vores opfattelse, at sammenspillet mellem selskabsskatteloven § 31, stk. 3, og ligningsloven § 15, stk. 2 og 3, tilsvarende betyder, at tidspunktet for nedsættelse af uudnyttede fradragsberettigede underskud, jf. ligningslovens § 15, stk. 2 og 3, er tidspunktet, hvor der skal laves en delperiodeopgørelse af C A/S' indkomst.

Derfor er det vores vurdering, at der alene sker begrænsning af uudnyttede og fremførselsberettigede underskud frem til tidspunktet for opgørelse af C A/S' skattepligtige indkomst for indkomstperioden fra 1. januar 2009 til tidspunktet, hvor A A/S får råderet over samtlige aktier i selskabet, jf. ligningslovens § 15, stk. 2 og 3. Eventuelle skattemæssige underskud, der vedrører perioden efter etablering af sambeskatning, begrænses derimod ikke, idet dette underskud vedrører indkomstperioden efter gældsnedsættelsen.

Transaktion B - Salg af aktier og fordring til A A/S samt efterfølgende dispositioner

Spørgsmål 5

Såfremt A A/S eftergiver sin oprindelige fordring (fordring S) på C A/S, er der tale om eftergivelse af koncernintern gæld, jf. kursgevinstloven § 8.

Såfremt A A/S i stedet erhverver B A/S' fordring N for DKK 1 samt aktier i C A/S til DKK 1, påtænker A A/S efterfølgende at eftergive C A/S sin oprindelige fordring S på selskabet bestående af ansvarlig lånekapital på DKK 30.500.000.

Idet A A/S og C A/S er koncernforbundne selskaber, jf. selskabsskatteloven § 31C, er gældseftergivelsen efter vores opfattelse omfattet af kursgevinstlovens § 8, hvorfor C A/S ikke er skattepligtig heraf.

A A/S ejer efterfølgende fordring N på DKK 30.500.000, der er erhvervet af B A/S til DKK 1.

SKATs indstilling og begrundelse

Ad spørgsmål 1

Spørgsmålet handler om, hvorvidt A A/S og B A/S' eftergivelse af gæld på 61 mio. kr. vil være at betragte som en samlet ordnet, jf. kursgevinstloven § 24 og ligningslovens § 15.

Kursgevinstlovens § 24, stk. 1 lyder "Gevinst på gæld som følge af tvangsakkord eller aftale om en samlet ordning mellem en debitor og dennes kreditorer om bortfald eller nedsættelse af debitors gæld (frivillig akkord) medregnes ikke ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Dette gælder dog ikke i det omfang, gælden nedskrives til et lavere beløb end fordringens værdi for kreditor på tidspunktet for gældseftergivelsen, medmindre debitor er skattefri af tilskud ydet af kreditor efter selskabsskattelovens § 31 D.(...)".

Ligningslovens § 15, stk. 2 lyder "Hvis en skattepligtig i et indkomstår opnår en tvangsakkord, nedsættes uudnyttede, fradragsberettigede underskud og dernæst uudnyttede, fradragsberettigede tab, der kan fremføres efter reglerne i aktieavancebeskatningslovens § 9, stk. 4, og § 43, stk. 3, kursgevinstlovens § 31, stk. 3, og § 31 A, stk. 3, og ejendomsavancebeskatningslovens § 6, stk. 3, fra det pågældende og tidligere indkomstår med det beløb, hvormed gælden er nedsat. Nedsættelsesbeløbet formindskes med den del af skyldnerens indkomst, der hidrører fra den pågældendes frigørelse for gældsforpligtelser. Den resterende del af nedsættelsesbeløbet formindskes endvidere i det omfang, skyldneren efter reglerne i kursgevinstlovens § 8 ikke skal medregne gevinsten på gælden ved indkomstopgørelsen. Nedsættelsen sker med virkning for det indkomstår, hvori tvangsakkorden stadfæstes, og for senere indkomstår. (...)

Stk. 3. Stk. 2 finder tilsvarende anvendelse på aftaler om en samlet ordning mellem en skyldner og dennes kreditorer om bortfald eller nedsættelse af skyldnerens gæld (frivillig akkord)."

Det følger af Ligningsvejledningen 2009-1 S.D.1.2.2.5, at "Der er tale om en samlet ordning, når følgende er opfyldt. Ordningen skal omfatte mere end 50 pct. af den usikrede gæld, og den resterende usikrede gæld må kun udgøres af små krav, jf. TfS 2000.605.ØLR og SKM2001.179.DEP."

SKAT skal bemærke, at SKAT betragter gælden til kreditinstitutterne for sikret, eftersom B A/S og A A/S sammen har kautioneret for gælden, og det af den dokumentation, som er fremlagt SKAT, er SKATs opfattelse, at disse selskaber vil kunne indtræde som kautionister og derved opfylde kautionen.

Det er herefter SKATs opfattelse, at 51,77 pct. af gælden i C A/S er usikret. Heraf er B A/S og A A/S kreditorer for 91,743 pct. af den samlede usikrede gæld eller 47,8 pct. af den samlede gæld.

Det er SKATs vurdering, at der i denne sag er tale om samlet ordning. SKAT har vurderet, at de kreditorer, som har usikret gæld og som ikke er en del af ordningen udgør et relativ mindre beløb i forhold til den samlede usikrede gæld. Derudover vil den ansvarlige lånekapital være den, som dækkes sidst i tilfælde af konkurs.

I forhold til kursgevinstlovens § 24 skal der således som udgangspunkt ikke medregnes gevinst på gælden, idet der er tale om en samlet ordning.

Spørgsmålet om hvorvidt, der skal ske medregning af gevinst efter kursgevinstlovens § 24 afhænger af, om gælden nedsættes til en lavere værdi end fordringens værdi for kreditor på tidspunktet for gældseftergivelse. Forudsat at ikke dette sker, vil der ikke ske medregning af den gevinst, som C A/S måtte få som følge af den frivillige akkord.

Det følger dog af ligningslovens § 15, stk. 2, jf. stk. 3, at der vil ske underskudsbegrænsning hos C A/S.

Det er SKATs opfattelse, at spørgsmålet skal besvares med et "ja".

Ad spørgsmål 2

Spørgsmålet handler om, hvorvidt markedsværdien på C A/S' gæld på nom. 61 mio. kr., kan værdiansættes til 2 kr.

Værdien af ejendommen er det væsentligste aktiv i C A/S. Spørger har oplyst, at værdien af ejendommen maksimalt kan være på 67 mio. kr. Dette betyder, at C A/S teknisk vil have en betydelig negativ egenkapital, da gælden i selskabet i givet fald overstiger aktivernes værdi. Da de to aktionærers tilgodehavende er ansvarlig lånekapital på 61 mio. kr., vil det ansvarlige lån derfor have en meget begrænset værdi for kreditor.

Da B A/S vil sælge sine aktier for en krone til A A/S, og spørgeren har oplyst, at der ikke er sammenfald i ejerkredsen i de to selskaber, hvorfor der ikke er et generelt interessefællesskab mellem de to selskaber, lægger SKAT til grund, at den af spørgeren oplyste værdi af gælden på 2 kr. er korrekt. Ved SKAT vurdering er det lagt til grund, at der ikke udveksles ikke markedsmæssige ydelser i relation til de i spørgsmålet omhandlede transaktioner.

SKAT indstiller herefter, at spørgsmålet besvares med "ja".

Ad spørgsmål 3

Besvares ikke som følge af indstillingen til spørgsmål 2.

Ad spørgsmål 4

Spørgsmålet handler om, hvornår underskudbegrænsning skal indregnes, når C A/S skal lave delårsopgørelse i indkomståret 2009, som følge af koncernetablering med A A/S.

Spørgsmålet besvares ud fra forudsætningen om, at A A/S og B A/S eftergiver den ansvarlige lånegæld på i alt DKK 61.000.000 hos C A/S. Derefter sælger B A/S sine aktier i C A/S til A A/S, hvorefter A A/S ejer 100 pct. af C A/S.

Selskabsskattelovens § 31, stk. 3 lyder "Hvis der ikke har været koncernforbindelse med et selskab hele året, medregnes indkomsten i den del af indkomståret, hvor der har været koncernforbindelse, jf. § 31 C, ved opgørelsen af sambeskatningsindkomsten. (...) På det tidspunkt, hvor koncernforbindelse etableres eller ophører, jf. § 31 C, foretages en indkomstopgørelse efter skattelovgivningens almindelige regler for den periode af det pågældende selskabs indkomstår, der er forløbet, som om perioden udgør et helt indkomstår.(...)".

Som rådgiver også bemærker, skal der ved koncernetablering med A A/S ske delårsopgørelse hos C, jf. selskabsskattelovens § 31, stk. 3.

C A/S har indkomstår fra 1/1 - 31/12. Det betyder derfor, at fra 1/1 2009 og til og med dagen inden koncernetablering er selskabets ene delårsopgørelse. Perioden derefter og indtil 31/12 2009 er selskabets anden delårsopgørelse.

Det fremgår af selskabsskattelovens § 31, stk. 3, at delårsopgørelsen skal foretages efter skattelovgivningens almindelige regler, som om perioden udgør et helt indkomstår.

Af bemærkningerne til Lov nr. 426 af 6. juni 2005 fremgår det, at "(...) På den baggrund forslås det, at der på det tidspunkt, hvor koncernforbindelse, jf. § 31 C, etableres eller ophører, foretaget en indkomstopgørelse efter skattelovgivningens almindelige regler for den periode af det pågældende selskabs indkomstår, som er forløbet.(...)".

Da det fremgår af faktum, at gældseftergivelsen vil foregå på et tidspunkt inden der etableres koncernforbindelse mellem C A/S og A A/S, må det samtidig betyde, at den underskudsbegrænsning, som skal ske efter ligningslovens § 15, stk.3, jf. stk. 2, skal foretages i delårsopgørelsen fra 1/1 2009 og til og med dagen inden koncernetablering.

På den baggrund indstiller SKAT, at spørgsmål 4 besvares med et "ja".

Ad spørgsmål 5

Spørgsmålet handler om, hvis A A/S eftergiver sin fordring hos C A/S, om der i så fald vil være tale om eftergivelse af koncernintern gæld, jf. kursgevinstlovens § 8.

Spørgsmålet besvares ud fra forudsætningen om, at D A/S sælger sine aktier i C A/S samt fordringen på DKK 30.500.000 til A A/S.

Kursgevinstlovens § 8 lyder "Gevinst på gæld til koncernforbundne selskaber, jf. § 4, stk. 2, og sambeskattede selskaber, jf. selskabsskattelovens §§ 31 og 31 A, skal ikke medregnes, såfremt kreditor efter § 4, stk. 1, (...) ikke kan fradrage det tilsvarende tab på fordringen. Dette gælder dog ikke ved eftergivelse af gæld i det omfang, gælden nedskrives til et lavere beløb end fordringens værdi for kreditor på tidspunktet for gældseftergivelsen, medmindre debitor er skattefri af tilskud ydet af kreditor efter selskabsskattelovens § 31 D. (...)."

Kursgevinstlovens § 4 lyder "Tab på fordringer på koncernforbundne selskaber kan ikke fradrages. Dette gælder tillige tab på fordringer på sambeskattede selskaber og selskaber, der vil kunne sambeskattes, jf. selskabsskattelovens §§ 31 og 31 A.(...)".

Da det af rådgiver er fremlagt, at A A/S erhverver B A/S' andel af aktier i C A/S, vil A A/S på det tidspunkt eje 100 pct. af aktiekapitalen i C A/S.

A A/S vil således på det tidspunkt være sambeskattet med C A/S, jf. selskabsskattelovens § 31. 

Idet A A/S og C A/S vil være sambeskattet, vil A A/S ikke kunne fradrage det eventuelle tab, som det måtte opleve ved eftergivelsen, jf. kursgevinstlovens § 4. Tilsvarende skal C A/S ikke medregne den eventuelle gevinst, som det måtte opleve ved gældseftergivelsen, jf. kursgevinstlovens § 8.

Skulle gælden blive nedskrevet til et lavere beløb end fordringens værdi for kreditor på tidspunktet for gældseftergivelsen, vil C A/S fortsat ikke skulle medregne gevinsten, idet selskabet er skattefri af tilskud ydet af A A/S, jf. selskabsskattelovens § 31D.

På baggrund af ovenstående indstiller SKAT, at spørgsmål 5 besvares med et "ja".

SKAT har ikke ved besvarelsen af ovenstående spørgsmål forholdt sig til overdragelsen af lejligheden til 1 mio. kr. til B A/S.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.