Dato for offentliggørelse
12 mar 2015 13:00
Tidsfrist for afgivelse af høringssvar
26 mar 2015 23:59
Kontaktperson
Lene Holst Nielsen
Myndighed
SKAT, Jura
Sagsnummer
14-4436714
Dokument type
Udkast til styresignal
Overordnede emner
Skat
Emneord
Genbeskatning, filial, skyggesambeskatning, territorialindkomstprincip, globalindkomstprincip
Status
Offentliggjort
SKM-nr
SKM2015.505.SKAT: Styresignal om genoptagelse af genbeskatning af udenlandske filialer efter den dagældende ligningslovens § 33 D, stk. 5, og genbeskatning efter § 15, stk. 9, i lov nr. 426 af 6. juni 2005 under henvisning til den tidligere ligningslovens § 33 D, stk. 5
Resumé

På baggrund af EU-Domstolens dom af 17. juli 2014 tog Skatteministeriet bekræftende til genmæle i retssagen mod Nordea Bank Danmark A/S, og ved Østre Landsrets dom af 5. december 2014 blev Skatteministeriet pålagt, at Nordea Bank Danmark A/S' skattepligtige indkomst for indkomstårene 2000 og 2001 skulle nedsættes.

Reference(r)

Den dagældende ligningsloven § 33 D, stk. 5
§ 15, stk. 9, i lov nr. 426 af 6. juni 2005
Den juridiske vejledning 2015-1, afsnit C.D.2.3.2.

 

Henvisning

Den juridiske vejledning 2015-1, afsnit C.D.2.3.2.

Høringsparter
Høringsliste SKAT.docx

1. Sammenfatning

I styresignalet beskrives underkendelse af praksis vedrørende fuld genbeskatning ved koncernintern overdragelse af udenlandske faste driftssteder som følge af EU-Domstolens dom af 17. juli 2014 og Østre Landsrets dom af 5. december 2014.

I styresignalet fastsættes frister for genoptagelse, reaktionsfrist og krav til den dokumentation, der skal ledsage en anmodning om genoptagelse.

2. Underkendt praksis

Det fremgår af den dagældende ligningslovens § 33 D, stk. 5, jf. lovbekendtgørelse nr. 995 af 7. oktober 2004:

"Ophører selskabet med at være skattepligtigt efter § 1, jf. selskabsskattelovens § 5, stk. 7, skal fratrukket underskud, der ikke modsvares af senere års overskud, medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Stk. 1, 2.-4. pkt., finder tilsvarende anvendelse. 1. pkt. finder ikke anvendelse, hvis selskabet umiddelbart efter ophøret af skattepligt omfattes af sambeskatning efter selskabsskattelovens § 31 A."

Af § 15, stk. 9, i lov nr. 426 af 6. juni 2005, fremgår:

"Ophører et fast driftssteds skattepligt som følge af denne lovs § 1, nr. 5, kan underskud i det faste driftssted opstået før skattepligtens ophør ikke fremføres. Selskabets indkomst forhøjes med overskud i det faste driftssted i efterfølgende indkomstår, så længe der er en genbeskatningssaldo. Genbeskatningssaldoen for faste driftssteder, hvor der lempes efter creditprincippet, opgøres som et beløb svarende til den i selskabsskattelovens § 17, stk. 1, nævnte procent af de genbeskatningspligtige underskud på tidspunktet for skattepligtens ophør. Genbeskatningssaldoen i 3. pkt. nedbringes med skatteværdien af senere års overskud fratrukket eventuel creditlempelse og skatteværdien af eventuel genbeskatning efter 8. og 9. pkt. Indgår flere faste driftssteder fra samme land, opgøres disse faste driftssteders saldi samlet. Selvangivelsen skal indeholde opgørelse af genbeskatningssaldi. Selvangivne saldi udgør efter foretagelsen af en skatteansættelse en del af denne. Genbeskatningsreglerne i ligningslovens § 33 D, jf. lovbekendtgørelse nr. 995 af 7. oktober 2004, finder fortsat anvendelse, indtil genbeskatningssaldiene er udlignet. For så vidt angår underskud, der er fradraget for indkomståret 1992 og senere indkomstår, som er påbegyndt den 6. december 1995 eller tidligere, finder § 33 D som indsat ved lov nr. 219 af 3. april 1992 og som ændret ved § 3 i lov nr. 312 af 17. maj 1995, fortsat anvendelse."

3. Baggrunden for ændring af praksis  

EU-Domstolen har i dommen af 17. juli 2014 (C-48/13) og med Østre Landsrets dom af 5. december 2014 fastslået, at den dagældende danske regel om genbeskatning i ligningslovens § 33 D, stk. 5, udgjorde en restriktion for etableringsfriheden, idet reglen om genbeskatning af fratrukne underskud i de afhændede udenlandske faste driftssteder ikke fandt anvendelse, når faste driftssteder, som var hjemmehørende i Danmark, afhændedes under lignende omstændigheder, jf. præmis 21-23.

EU-Domstolen fandt, at selvom der i princippet ikke forelå sammenlignelige situationer, så har Danmark for så vidt angår fradrag for underskud ligestillet faste driftssteder beliggende i en anden medlemsstat med hjemmehørende faste driftssteder. En restriktion kunne derfor kun begrundes, hvis der forelå tvingende almene hensyn, jf. præmis 24-25.

EU-Domstolen anerkendte, at formålet og hensigten med genbeskatningsreglen var at forebygge risikoen for skatteunddragelse, således at en koncern ikke vil kunne lave en sådan konstruktion, der kunstigt udhulede beskatningsgrundlaget og dermed påvirkede fordelingen af beskatningskompetencen, jf. præmis 32-35.

Genbeskatningsreglen varetog således et tvingende alment hensyn, men EU-Domstolen vurderede, at hensynet ikke kunne begrunde genbeskatningen, fordi det tvingende almene hensyn i tilstrækkeligt omfang ville have været varetaget ved at gennemføre en beskatning af værdien af filialerne på tidspunktet for afståelsen til de koncernforbundne selskaber.

EU-Domstolen anså således den dagældende genbeskatningsregel i ligningslovens § 33 D, stk. 5, for at gå ud over, hvad der var nødvendigt for at nå disse mål, jf. præmis 36.

4. Ny praksis

EU-Domstolens dom har umiddelbar virkning for den omhandlede situation, hvor et dansk selskab er blevet genbeskattet af underskud i et udenlandsk fast driftssted mv. efter ligningslovens § 33 D, stk. 5, ved en koncernintern overdragelse.

Endvidere har EU-Domstolens dom virkning for genbeskatning under skyggesambeskatning efter § 15, stk. 9, i lov nr. 426 af 6. juni 2005, der sker under henvisning til den tidligere ligningslovens § 33 D, stk. 5.

I begge situationer skal der alene ske genbeskatning svarende til værdien af filialerne på tidspunktet for afståelsen til de koncernforbundne selskaber.

5. Genoptagelse

EU-Domstolens dom, C-48/13, indebærer, at en fuld genbeskatning ved koncernintern overdragelse af udenlandske faste driftssteder i henhold til den tidligere ligningslovens § 33 D, stk. 5, går ud over, hvad der er nødvendigt.

En genoptagelse vil være relevant for danske koncerner med udenlandske faste driftssteder, der har indgået eller indgår i en dansk sambeskatning, hvor 1) der er sket fuld genbeskatning ved koncernintern overdragelse af udenlandske faste driftssteder, og hvor 2) der er sket fuld genbeskatning af faste driftssteders genbeskatningssaldi under en skyggesambeskatning efter reglen i nr. 1.

Styresignalet omfatter ikke danske koncerner med udenlandske datterselskaber, der har indgået eller indgår i en dansk sambeskatning, hvor der ved udtræden af sambeskatningen er sket fuld genbeskatning. Dette skyldes, at Danmark ikke udøver beskatningskompetence i relation til udenlandske datterselskaber, idet skattesubjektet efter sambeskatningsreglerne er det danske moderselskab. Derfor er de ikke-hjemmehørende udenlandske datterselskaber ikke i en objektiv sammenlignelig situation med de hjemmehørende datterselskaber.

Den omstændighed, at der sker genbeskatning af det danske hjemmehørende moderselskab, når det udenlandske ikke-hjemmehørende datterselskab udtræder af sambeskatningen, udgør ikke en restriktion af den fri bevægelighed, allerede fordi der ikke sker en skattemæssig forskelsbehandling af sammenlignelige situationer.

Der fastsættes derfor følgende retningslinjer for genoptagelse:

5.1 Frister for genoptagelse 

5.1.1 Ordinær genoptagelse

I henhold til skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, kan der ske genoptagelse, hvis anmodning herom fremsættes senest den 1. maj i det 4. år efter udløbet af det pågældende indkomstår.

5.1.2 Ekstraordinær genoptagelse

Hvis fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, er udløbet, kan der i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 7, efter anmodning ske ekstraordinær genoptagelse til gunst for den skattepligtige fra og med det indkomstår, der har været til prøvelse i den første sag, der resulterede i en underkendelse af praksis eller fra og med det indkomstår, der er påbegyndt, men endnu ikke udløbet 3 år forud for underkendelse af praksis.

Hvis betingelserne i øvrigt er opfyldt, kan der ske ekstraordinær genoptagelse af sager, der vedrører indkomstår, der har været til prøvelse i den første sag, der resulterede i en underkendelse, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 7.

Der gælder en 10-års forældelse af de afledte krav, jf. skatteforvaltningslovens § 34a, stk. 4, hvorfor der i disse tilfælde kan ske genoptagelse fra indkomståret 2003.

Den 10-årige forældelsesfrist for krav på tilbagebetaling af skat bliver "fastfrosset" på tidspunktet for den underkendende afgørelse fra EU-Domstolen, således at der ikke indtræder forældelse, hvis anmodningen om genoptagelse i øvrigt fremsættes rettidigt.

5.2 Reaktionsfrist

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, at en anmodning om ekstraordinær genoptagelse skal fremsættes senest 6 måneder efter den afgiftspligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2.

Reaktionsfristen regnes fra offentliggørelsen af dette styresignal på SKATs hjemmeside.

5.3 Anmodning om genoptagelse

Anmodning om genoptagelse af skatteansættelsen skal indgives til SKAT. (Nærmere kontaktoplysninger følger.)

Det er en betingelse for genoptagelse, at den skattepligtige fremlægger fornødne oplysninger af faktisk karakter, der kan begrunde ændringen.

6. Gyldighed

Den ændrede praksis, som er indeholdt i styresignalet, vil blive indarbejdet i Den juridiske vejledning, 2015-2, afsnit C.D.2.3.2. Efter offentliggørelsen af Den juridiske vejledning 2015-2 og udløbet af reaktionsfristen i pkt. 5.2 er styresignalet ophævet.