Dato for udgivelse
21 jan 2019 08:48
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
18 dec 2018 13:51
SKM-nummer
SKM2019.28.SR
Myndighed
Skatterådet
Ansvarlig styrelse
Skattestyrelsen
Sagsnummer
18-1358945
Dokument type
Bindende svar
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Pensionsafkastbeskatning (PAL)
Emneord
Udenlandsk forsikring, investeringsmanager, pensionsbeskatningslovens § 50
Resumé

Skatterådet bekræftede, at spørger kunne indsætte sig selv som investeringsmanager, uden at dette medførte, at spørgers forsikring, som var omfattet af pensionsbeskatningslovens § 50, blev omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A. Det var dog en betingelse for, at spørger kunne indsætte sig selv som investeringsmanager, at spørger alene kunne anvise, hvor forsikringsmidlerne skulle investeres, men at spørger ikke selv kunne foretage betalinger, hævninger eller lignende med midler hidrørende fra depotet. Endeligt var det Skattestyrelsens opfattelse, at spørger ikke for forsikringsdepotets midler måtte eje 25 pct. eller mere af selskabskapitalen i et selskab, der ikke er optaget til handel på et reguleret marked eller en multilateral handelsfacilitet. På baggrund af ovenstående betingelser og forudsætninger var det Skatterådets opfattelse, at spørger kunne indsætte sig selv som investeringsmanager, uden at dette medførte, at forsikringen blev omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A.

Hjemmel

Pensionsbeskatningslovens § 50

Reference(r)

Pensionsbeskatningslovens § 50

Henvisning

Den juridiske vejledning 2018-2, afsnit C.A.10.4.3.2.6.

 Spørgsmål

  1. Kan Skattestyrelsen bekræfte, at den fuldt skattepligtige ejer (spørger) af en forsikring, der er omfattet af pensionsbeskatningslovens § 50, som var gældende indtil 18. februar 1992, men som fortsat finder anvendelse under visse betingelser, kan udnævnes/fungere som investeringsrådgiver for en depotbank, hvor forsikringsselskabet har forsikringens midler anbragt, uden at det påvirker den indkomstskattemæssige behandling af forsikringen i Danmark?

Svar

Ja, se dog indstilling og begrundelse 

Beskrivelse af de faktiske forhold

Vedlagte police nr. XXXXX, tegnet i et udenlandsk forsikringsselskab, tilhører spørger, der nu har bopæl i Danmark. Det kan forudsættes, at forsikringen er tegnet før ikrafttrædelsesbestemmelsen i § 6 i lov nr. 569 af 18. februar 1992, der ændrede pensionsbeskatningslovens § 50 og indsatte pensionsbeskatningslovens § 53 A.

 Sådanne forsikringer mister den hidtidige gunstige skattemæssige behandling i Danmark efter pensionsbeskatningslovens § 50, hvis de undergår en skatterelevant ændring eller overgår til en anden ejer, undtagen ved arv.

 Vedrørende bestemmelser om investeringsrådgivning til depotbanken i policer tegnet før 18. februar 1992, er det spørgers opfattelse, at det er skattemæssigt irrelevant, hvem der er investeringsrådgiver. Motivet til en eventuel investeringsrådgivningsændring i policen er uden skattemæssig betydning. Det kan være, at anledningen af til ønsket om ændring af investeringsrådgiver er en fusion, utilfredsstillende rådgivning, investeringsrådgivers pensionering, død, osv. Investeringsrådgiver kan være forsikringsselskabet selv, det kan være depotbanken, det kan være en investeringsrådgiver uden forbindelse til forsikringsselskabet, banken, eller en anden person, herunder således også ejeren af forsikringen.

 Spørger påtænker at træffe aftale med forsikringsselskabet om, at han er investeringsmanager.

 Med forsikringsselskabets samtykke kan der således efter spørgers opfattelse foretages en udskiftning af den person eller det selskab, der måtte være investeringsrådgiver i henhold til forsikringsselskabets police eller som ikke er udpeget i forsikringspolicen. Det bedes ladt ude af betragtning i besvarelsen af spørgsmålet, at andre omstændigheder end SKAT kan påvirke, om et investeringsrådgiverskifte kan gennemføres eller ej.

 At en ejer af en pensionsopsparing i en bank eller i et forsikringsselskab er investeringsrådgiver, er også i overensstemmelse med dansk skattepraksis, hvorefter forsikringers ejer i mange tilfælde forudsættes at anvise, hvorledes forsikringsmidlerne eller bankopsparingen skal investeres. Det er således tilfældet ved fx rateforsikringer og rateopsparinger i pensionsøjemed, de tidligere kapitalpensioner og aldersopsparing mv. Ejeren af ordningen kan give instruktion til banken eller forsikringsselskabet om, hvilke værdipapirer mv. den pågældendes pension skal investeres i.

På lignende må det være, at ejeren af en forsikring, der i øvrigt behandles efter pensionsbeskatningslovens § 50 har mulighed for uden skattemæssige konsekvenser i Danmark at foretage købs- og salgsinstruktion til banken, men selvklart ikke hæve beløb fra forsikringsselskabets konti eller depoter, eller foretager betalinger mv.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Det er spørgers opfattelse, at spørgsmålet skal besvares med "ja".

Der kan henvises til Juridisk Vejledning C.A.10.4.2.3.6.

Afgørelser vedrørende § 50 kan nævnes:

Spørgers høringssvar 15. november 2018

Under henvisning til Skattestyrelsens skrivelse af 12. november 2018 og telefonsamtale af 13. november 2018 skal jeg herved bekræfte, at jeg ikke har bemærkninger til Skattestyrelsens indstilling til Skatterådet, som jeg finder korrekt.

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at spørger, som er den fuldt skattepligtige ejer af en forsikring, der er omfattet af pensionsbeskatningslovens § 50, som var gældende indtil 18. februar 1992, men som fortsat finder anvendelse under visse betingelser, kan udnævnes/fungere som investeringsrådgiver for en depotbank, hvor forsikringsselskabet har forsikringens midler anbragt, uden at det påvirker den indkomstskattemæssige behandling af forsikringen i Danmark?

Begrundelse

Spørgsmålet drejer sig om, hvorvidt spørgers kapitalforsikring vil blive omfattet af den skærpede beskatningsregel i pensionsbeskatningslovens § 53 A i stedet for pensionsbeskatningslovens § 50, såfremt spørger indsætter sig selv som investeringsrådgiver i henhold til kapitalforsikringen.

Spørger har oplyst, at det kan forudsættes, at kapitalforsikringen er tegnet før den 18. februar 1992.

Skattestyrelsen lægger derfor til grund for besvarelsen af det bindende svar, at kapitalforsikringen er tegnet i et udenlandsk forsikringsselskab af en person, der på tegningstidspunktet havde bopæl i udlandet, og at aftalen om kapitalforsikringen efter det oplyste er endeligt indgået før den 18. februar 1992, hvorfor kapitalforsikringen skal bedømmes efter den dagældende pensionsbeskatningslovs § 50, jf. § 6 i lov nr. 569 af den 24. juni 1992.

Endeligt lægger Skattestyrelsen til grund for besvarelsen, at forsikringsvilkårene er uændret siden forsikringsaftalens indgåelse.

Den Juridiske Vejledning 2018-2, afsnit C.A.10.4.2.3.6 beskriver - ikke udtømmende - hvilke ændringer, der kan foretages i en forsikringsordning m.v. omfattet af pensionsbeskatningslovens § 50, uden at forsikringen bliver omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53. Afsnittet udtaler følgende om skift af investeringsmanager:

"SKM2017.660.SR Skatterådet bekræftede, at spørgers udenlandske kapitallivsforsikringer fortsat er indkomstskattefri, jf. den dagældende pensionsbeskatningslovs § 50, stk. 5 og 6, og at spørger kunne skifte kapitallivsforsikringens porteføljemanager, uden at kapitallivsforsikringerne blev omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A.

Overgang til anden valuta eller udskiftning af investment manager bringer ikke ordningen ind under reglerne i PBL § 53 A. Se TfS 1993, 270 LR."

I TfS 1993, 270 LR blev to udenlandske kapitallivsforsikringer, Nordben Individual Plan og Nordben Flexplan, godkendt af Ligningsrådet som omfattet af pensionsbeskatningslovens § 50. En ændring bestående i overførsel imellem de nævnte forsikringsordninger blev anset som udbetaling fra en forsikringsordning og indbetaling til en anden. Overførsel medførte derfor, at forsikringen blev omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A, hvorfor skattefriheden af afkastet efter pensionsbeskatningslovens § 50 ikke kunne opretholdes. Overgang til anden valuta eller udskiftning af investment manager i en af de nævnte forsikringsordninger ville imidlertid ikke bringe forsikringen ind under de nye regler under pensionsbeskatningslovens § 53 A.

Ligningsrådet har i TfS 1994, 138 LR udtalt, at et udenlandsk forsikringsselskab, der tegnede kapitallivsforsikringer, som var godkendt omfattet af pensionsbeskatningslovens § 50 kunne overføre hele selskabets bestand af kapitallivsforsikringer til et andet selskab uden skattemæssige konsekvenser. De fortsættende ordninger blev derfor ikke omfattet af pensionsbeskatningsloven § 53 A.

I SKM2013.608.SR fandt Skatterådet, at livsforsikringer under produktnavnet ZZ efter et salg af hele livsforsikringspuljen til et godkendt livsforsikringsselskab, fortsat var omfattet af pensionsbeskatningslovens § 50. Det var også tilfældet selvom det købende livsforsikringsselskab eventuelt outsourcede administrationen af livsforsikringspuljen til et af køberen kontrolleret livsforsikringsselskab i et EU-land.

Som det fremgår af ovenstående beskrivelse af praksis, kan der under visse betingelser ske skifte af investeringsmanager i henhold til en forsikring omfattet af pensionsbeskatningslovens § 50, uden at dette medfører, at forsikringen bliver omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A.

Dette bindende svar adskiller sig dog fra de øvrige afgørelser - herunder SKM2017.660.SR - ved, at det er ejeren af forsikringen, der ønskes indsat som investeringsrådgiver og ikke eksempelvis en bank.

Ovenstående medfører efter Skattestyrelsens opfattelse, at det må være en betingelse for, at spørger kan indsætte sig selv som investeringsrådgiver - uden at dette medfører, at forsikringen bliver omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A - at spørger alene kan anvise, hvor forsikringsmidlerne skal investeres, men at spørger ikke selv kan foretage betalinger, hævninger eller lignende med midler hidrørende fra depotet, der kan medføre, at der bringes mere uden for indkomstbeskatning, jf. også Den Juridiske Vejledning 2018-2, afsnit C.A.10.4.2.3.6:

"Ved fortolkning af ikrafttrædelsesbestemmelsen i § 6 kan aftalelovens regler i særlige tilfælde fraviges ud fra en formålsfortolkning af reglerne.

En formålsfortolkning indebærer, at i tilfælde, hvor en ændring af forsikringsaftalen bringer mere uden for indkomstbeskatning, er forsikringen omfattet af reglerne i PBL § 53 A. Herved opnås skattemæssig ensartet behandling af forsikringer oprettet før den 18. februar 1992, hvori der foretages ændringer, og nyoprettede forsikringer. "

Endeligt finder Skattestyrelsen, at det vil være bedst stemmende med hensynet bag reglen om, at i tilfælde, hvor en ændring af forsikringsaftalen bringer mere uden for indkomstbeskatning, der vil forsikringen blive omfattet den skærpede beskatningsregel i pensionsbeskatningslovens § 53 A, at der opstilles visse begrænsninger i hvilke aktiver, som forsikringsdepotets midler kan investeres i.

Ovenstående begrænsninger skal særligt ses på baggrund af, at en ændring af forsikringsaftalen ikke må medføre, at der bringes mere uden for indkomstbeskatning. Såfremt det accepteres, at forsikringen ændres således, at ejeren af forsikringen - uden indkomstskattemæssige retsvirkninger - kan indsætte sig selv som investeringsrådgiver, således at det er ejeren af forsikringen og ikke eksempelvis en bank, der forvalter og investerer forsikringsdepotets midler, kan der efter Skattestyrelsens opfattelse være en risiko for, at ejeren af forsikringen investerer forsikringsdepotets midler i aktiver, der reelt medfører, at der bringes mere uden for indkomstbeskatning.

Skattestyrelsen opstiller således nedenstående begrænsninger for at modvirke risikoen for, at ejeren af den skattebegunstigede forsikring - og efter ændringen af forsikringen nu også forsikringens investeringsrådgiver - ikke for forsikringsdepotets midler skal kunne investere i aktiver, der reelt bringer mere uden for indkomstbeskatning.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at spørger ikke for forsikringsdepotets midler må eje 25 pct. eller mere af selskabskapitalen i et selskab, der ikke er optaget til handel på et reguleret marked eller en multilateral handelsfacilitet. Dette skal modvirke, at der for pensionsordningens midler investeres i hovedaktionærselskaber, hvorfra pensionsopspareren eksempelvis normalt får udbetalt løn. I et sådan tilfælde vil skattepligtig lønindkomst kunne blive konverteret til skattefrit afkast på en pensionsordning omfattet af pensionsbeskatningslovens § 50.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at det i en sådan situation er proportionalt at opstille en betingelse for ændringen af pensionsordningen omfattet af pensionsbeskatningslovens § 50 svarende til den lovfæstede placeringsregel, der gælder for udenlandske fradragsberettigede pensionsordninger i pensionsbeskatningslovens § 12, stk. 1, nr. 1, 6. og 7. pkt., hvorefter at der ved opgørelsen af ejerandelen på 25 pct. medregnes aktier m.v., som kontohaveren ejer uden for pensionsordningen, og aktieavancebeskatningslovens § 4 finder tilsvarende anvendelse, idet ejerandele, som kontohaveren eller personkredsen nævnt i aktieavancebeskatningslovens § 4, stk. 2, har ejet, dog ikke medregnes.

Såfremt det accepteres, at spørger med forsikringsdepotets midler kan investere i aktier og anparter som pensionsopspareren kontrollerer og eventuelt udfører arbejde i tjenesteforhold for, vil det efter Skattestyrelsens opfattelse reelt medføre, at der er mulighed for at bringe mere uden for indkomstbeskatning. Det er derfor Skattestyrelsens opfattelse, at såfremt spørger investerer forsikringsdepotets skattebegunstigede midler i ovenstående aktiver eller overskrider ovenstående grænse, at forsikringen mister sin skattebegunstigelse og derfor ikke længere være omfattet af pensionsbeskatningslovens § 50.

På baggrund af ovenstående betingelser og forudsætninger er det Skattestyrelsens opfattelse, at spørger kan indsætte sig selv som investeringsmanager, uden at dette medfører, at forsikringen bliver omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "ja, se dog indstilling og begrundelse".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

Pensionsbeskatningslovens § 50 (historisk) (lovbkg. nr. 580 af den 7. august 1991.)

"§ 50.  Reglerne i stk. 2-8 gælder for:

  1. livsforsikring, der ikke omfattes af kapitel 1,
  2. livsforsikring, der opfylder betingelserne i kapitel 1, men hvor forsikringens ejer ved ordningens oprettelse har givet afkald på beskatning efter reglerne i afsnit 1,
  3. pensionskasseordning, der ikke omfattes af kapitel 1, men som opfylder betingelserne i § 3,
  4. livsforsikring og pensionskasseordning, der omfattes af §§ 2 eller 5-7, men som efter § 1, stk. 2, er valgt beskattet efter § 50,
  5. anden livsforsikring, der omfattes af kapitel 1, men som efter § 1, stk. 2, er valgt beskattet efter § 50,
  6. rateopsparing eller opsparing i pensionsøjemed, der omfattes af kapitel 1, men som efter § 1, stk. 2, er valgt beskattet efter § 50, og
  7. syge- og ulykkesforsikring, der ejes af den forsikrede.

Stk. 2.  Præmier eller bidrag til forsikringer m.v. som nævnt i stk. 1 kan ikke fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Stk. 3.  Overstiger de i indkomståret forfaldne præmier eller bidrag til livsforsikringer som nævnt i stk. 1, nr. 1-2, for en person, der er skattepligtig efter kildeskattelovens § 1, eller et selskab eller en forening m.v., der er skattepligtig efter selskabsskattelovens § 1 eller efter lov om beskatning af fonde, visse foreninger og institutter m.v., i alt 5.300 kr., betales en afgift på 40 pct. af det overskydende beløb. Afgiften tilfalder statskassen. Beløbet på 5.300 kr. reguleres efter reguleringstallet i § 20 i lov om indkomstskat og formueskat for personer m.v. (personskatteloven). Præmier eller bidrag til livsforsikringer, der alene kommer til udbetaling i tilfælde af den forsikredes død eller invaliditet inden forsikringstidens aftalte udløbstidspunkt, medregnes ikke ved opgørelsen af det nævnte beløb. Dette gælder dog kun, hvis forsikringstidens aftalte udløbstidspunkt ikke ligger senere end første policedag efter den forsikredes fyldte 80. år. Skatteministeren fastsætter nærmere regler om beregningen og opkrævningen af afgiften. Afgiften forfalder for personer til betaling på samme tidspunkt og med samme betalingsfrist som 1. rate vedrørende restskatter, jf. kildeskattelovens § 61, og for selskaber og foreninger m.v. på samme tidspunkt og med samme betalingsfrist som indkomstskatten, jf. selskabsskattelovens § 30. Betales afgiften ikke rettidigt, betales en rente på 1 pct. pr. påbegyndt måned fra forfaldsdagen at regne. Renten tilfalder statskassen og kan ikke fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Afgiften og den nævnte rente kan inddrives efter reglerne om inddrivelse af personlige skatter, jf. kildeskattelovens afsnit VII, og af selskabsskatter, jf. selskabsskattelovens § 30. I øvrigt finder skattelovgivningens regler om pligt til at selvangive, straf for urigtig selvangivelse og klageadgang tilsvarende anvendelse på afgiftspligtige præmier m.v. efter dette stykke.

Stk. 4.  Løbende udbetalinger, der bortfalder ved de forsikredes eller pensionsberettigedes død, medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. For ordninger som nævnt i stk. 1, nr. 4, skal dog kun 70 pct. af udbetalingerne medregnes som skattepligtig indkomst.

Stk. 5.  Andre udbetalinger end nævnt i stk. 4, såsom udbetaling af kapitalforsikring eller opsparing ved ordningen udløb, udbetaling af tilbagekøbsværdi ved ophævelse af rente- eller kapitalforsikring, udbetaling ved ophævelse af en opsparing og udbetaling af bonus, medregnes ikke ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst jf. dog § 53 og § 56, stk. 2.

Stk. 6.  Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst bortses fra tilskrivning af bonus og renter m.v.

Stk. 7.  Ved opgørelsen af den skattepligtige formue anvendes statsskattelovens § 12.

Stk. 8.  Bestemmelsen i stk. 4, 2. pkt., anvendes også på en forsikring eller pensionskasseordning, der ved lovens ikrafttræden er omfattet af § 1, stk. 1, litra d, nr. 3, i lov om beskatningen af renteforsikringer m.v., uanset om forsikringen eller pensionskasseordningen opfylder de almindelige betingelser i §§ 2-5. For den del af udbetalingerne, der hidrører fra indbetalinger efter denne lovs ikrafttræden, gælder bestemmelsen dog kun med tilsvarende begrænsninger, som er fastsat for adgangen til fremtidig at indbetale til en af § 7 omfattet forsikring, jf. § 7, stk. 2. Bestemmelsen gælder heller ikke udbetalinger fra en ordning, hvor der efter lovens ikrafttræden er foretaget ændringer, der ikke kan forenes med lovens almindelige regler for en sådan ordning, jf. § 31."

Ikrafttrædelsesbestemmelsen § 6, stk. 1, i lov nr. 569 af den 24. juni 1992 (om formue- og indkomstskattepligt af afkastet af visse livsforsikringer m.v.)

"§ 6.

Stk. 1. Loven træder i kraft dagen efter bekendtgørelsen i Lovtidende og har virkning for forsikring og pensionsordning, der oprettes eller erhverves den 18. februar 1992 eller senere. Loven har dog ikke virkning for arv faldet den 18. februar 1992 eller senere af en forsikring oprettet før denne dato. "

Pensionsbeskatningslovens § 12 (LBK nr. 1088 af 3. september 2015)

"§ 12. En opsparing i pensionsøjemed skal opfylde følgende betingelser:

1) Opsparingen skal være oprettet enten i et pengeinstitut, der af Finanstilsynet er meddelt tilladelse til at drive pengeinstitutvirksomhed her i landet, i et kreditinstitut, der efter tilladelse i et andet land inden for EU, eller lande, som Fællesskabet har indgået aftale med på det finansielle område, udøver virksomhed her i landet gennem et fast driftssted, jf. § 30, stk. 1, 4, 5, 9 og 10, i lov om finansiel virksomhed, i et kreditinstitut, der efter tilladelse i et andet land inden for EU/EØS udøver kreditinstitutvirksomhed, og som told- og skatteforvaltningen har godkendt, eller i en anden institution inden for EU/EØS, som told- og skatteforvaltningen har godkendt. De opsparede midler skal indsættes på indlånskonto i det pågældende pengeinstitut m.v. Midlerne i en opsparing i et penge- eller kreditinstitut kan ikke anbringes i fast ejendom, aktier m.v., der har som formål eller som et af sine formål at give brugsrettigheder, rabatter el. lign. i selskabet, eller i andele i en personligt drevet virksomhed ejet af kontohaveren. Ved anbringelse af særskilte depoter i aktier m.v., der er optaget til handel på et reguleret marked eller en multilateral handelsfacilitet, må værdien af værdipapirer udstedt af en enkelt emittent ikke overstige 20 pct. Der kan dog altid anbringes et grundbeløb på 46.000 kr. (2010-niveau) reguleret efter personskattelovens § 20 i værdipapirer udstedt af en enkelt emittent. Ved anbringelse af særskilte depoter i aktier m.v., der ikke er optaget til handel på et reguleret marked eller en multilateral handelsfacililitet, i aktieselskaber og anpartsselskaber inden for Den Europæiske Union eller i et land, som Fællesskabet har indgået aftale med på det finansielle område, må kontohaveren ikke eje 25 pct. eller mere af aktierne m.v. i selskabet, og investeringen i hvert enkelt selskab skal udgøre mindst 100.000 kr. Ved opgørelsen af ejerandelen på 25 pct. medregnes aktier m.v., som kontohaveren ejer uden for pensionsordningen, og aktieavancebeskatningslovens § 4 finder tilsvarende anvendelse, idet ejerandele, som kontohaveren eller personkredsen nævnt i aktieavancebeskatningslovens § 4, stk. 2, har ejet, dog ikke medregnes. Værdien af aktier m.v., der ikke er optaget til handel på et reguleret marked eller en multilateral handelsfacililitet, i aktieselskaber og anpartsselskaber inden for Den Europæiske Union eller i et land, som Fællesskabet har indgået aftale med på det finansielle område, må højst udgøre 20 pct. af den del af opsparingen i samme pengeinstitut placeret på kontantforrentede indlånskonti, i puljer eller i særskilte depoter, der ligger under 2 mio. kr., højst 50 pct. af den del, der ligger mellem 2 og 4 mio. kr., og højst 75 pct. af den del, der ligger over 4 mio. kr. Midlerne i en opsparing i et penge- eller kreditinstitut omfattet af lov om finansiel virksomhed skal anbringes i overensstemmelse med §§ 50 og 51 i lov om finansiel virksomhed. Skatteministeren fastsætter bestemmelser om anbringelse af opsparede midler, der forvaltes af institutioner godkendt efter 1. pkt.

2) Til kontoen skal være knyttet bestemmelse om, at kapitalen med påløbne renter m.v. skal udbetales til kontohaveren, jf. dog § 17. Endvidere skal der være truffet bestemmelse om udbetaling i tilfælde af kontohaverens død.

3) Til kontoen skal være knyttet en bestemmelse om, at udbetaling til kontohaveren sker tidligst på det tidspunkt, hvor kontohaveren når pensionsudbetalingsalderen, medmindre lavere aldersgrænse er godkendt af Skatterådet, og senest 15 år efter at kontohaveren når pensionsudbetalingsalderen. Der kan dog tillige bestemmes udbetaling til kontohaveren i tilfælde af varigt nedsat arbejdsevne, som efter reglerne i lov om social pension berettiger denne til at oppebære førtidspension, eller i tilfælde af livstruende sygdom.

4) Der kan ikke træffes bestemmelse om udbetaling efter kontohaverens død til andre end kontohaverens »nærmeste pårørende«, jf. § 5 a i lov om visse civilretlige forhold m.v. ved pensionsopsparing i pengeinstitutter, eller kontohaverens ægtefælle eller fraskilte ægtefælle, kontohaverens livsarvinger, stedbørn eller stedbørns livsarvinger eller en navngiven person, der har fælles bopæl med kontohaveren ved indsættelsen, eller dennes livsarvinger.

Stk. 2. Til kontoen kan knyttes en invalidesumsforsikring som nævnt i § 10, stk. 2.

Stk. 3. Skatteministeren fastsætter nærmere regler om sygdom som nævnt i stk. 1, nr. 3."

Praksis

Den Juridiske Vejledning 2018-2, afsnit C.A.10.4.2.3.6. Overgangsregler.

"Indhold

Dette afsnit handler om ændringer, der foretages i en forsikringsordning mv., der er oprettet før den 18. februar 1992, og beskriver, om ændringerne er af en sådan karakter, at forsikringen mv. bliver anset som en ny ordning, der er omfattet af PBL § 53 A.

Afsnittet indeholder:

  • Overgang fra beskatning efter PBL § 50 til beskatning efter PBL § 53 A
  • Hvornår foreligger der en sådan ændring af en forsikring mv., at den er en ny ordning omfattet af PBL § 53 A?
  • Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT- meddelelser med videre.

Overgang fra beskatning efter PBL § 50 til beskatning efter PBL § 53 A

Da eksisterende forsikringer mv. omfattet af PBL § 50 kan ændres, er det nødvendigt at tage stilling til, hvilke ændringer i en forsikring mv. oprettet før den 18. februar 1992, der kan medføre, at forsikringen mv. herefter anses for en "ny" ordning omfattet af den skærpede regel i PBL § 53 A.

For ejeren af en livsforsikring med kapitaludbetalinger, der er omfattet af PBL § 50 og som er oprettet i udlandet, mens vedkommende var fuldt skattepligtig i udlandet, vil en ændring, så ordningen bliver omfattet af PBL § 53 A, medføre en skærpelse af beskatningsreglerne.

For ordninger oprettet før den 18. februar 1992 omfattet af PBL § 50, indeholder PBL § 50, stk. 3, en regel om præmieafgift på 40 procent af kapitalindbetalinger over et vist beløb 10.700 kr. (2017: 10.400 kr.). Men den bestemmelse gælder ikke ved oprettelse, mens ejeren var hjemmehørende i udlandet. Til gengæld er kapitaludbetaling og afkast af kapitalforsikringer mv. oprettet før den 18. februar 1992 skattefri, hvis forsikringstageren vælger at flytte til Danmark.

PBL § 53 A indfører beskatning af afkastet med virkning for ordninger oprettet, erhvervet eller ændret den 18. februar 1992 eller senere.

Det skal i den forbindelse holdes for øje, at i den udstrækning det er muligt at foretage en ændring i forsikringen mv., der indebærer, at der foreligger en "ny" ordning, og denne ordning ligesom den oprindelige ordning udbetaler løbende, livsbetingede ydelser i stedet for kapitaludbetalinger, kan ændringen opleves som en lempelse af skatten. Konsekvensen er, at afkastet til forskel fra tidligere bliver beskattet efter PBL § 53 A, men at de løbende udbetalinger til gengæld i forhold til tidligere bliver skattefri.

Hvornår foreligger der en sådan ændring af en forsikring mv., at den er en ny ordning omfattet af PBL § 53 A?

PBL § 53 A har virkning for forsikrings- og pensionsordninger, der er oprettet eller erhvervet den 18. februar 1992 eller senere.

Bestemmelsen har dog ikke virkning for arv, der falder den 18. februar 1992 eller senere af en forsikring oprettet før denne dato.

Se ikrafttrædelsesbestemmelsen i lov nr. 569 af 24. juni 1992, § 6.

Aftalelovens regler

Aftalelovens regler betyder ved fortolkning af ikrafttrædelsesbestemmelsen, at ændringer efter den 18. februar 1992 af en eksisterende forsikringsaftale mv. fører til, at der foreligger en nyoprettet ordning, der omfattes af reglerne i PBL § 53 A.

Det gælder ændringer, der, hvis de havde foreligget i en accept, havde medført, at accepten ikke stemte overens med tilbuddet, jf. aftalelovens § 6. Det rejser spørgsmålet om, i hvilket omfang der kan foretages ændringer i en aftale om en forsikring mv. etableret før de nævnte tidspunkter, uden at ordningen derved i forhold til afgiftsreglen betragtes som en ny ordning.

For forsikringer mv. oprettet før den 18. februar 1992 gælder, at ændringer, der ikke er aftalt endeligt og bindende mellem forsikringstager eller den pensionsberettigede og selskab før den 18. februar 1992, fører til, at der foreligger en ny ordning omfattet af reglerne.

Det gælder eksempelvis i følgende fem tilfælde:

  • Forlængelse af fx en forsikring inden forsikringsbegivenhedens indtræden. Det gælder uanset, at præmiebetalingstiden og præmiestørrelsen ikke ændres. Hvis der inden den 18. februar 1992 lå en endelig og bindende aftale om forlængelse af en forsikring, omfattes den ikke af de nye regler. Men en ret for forsikringstageren i en aftale til vilkårligt at forlænge forsikringen er ikke tilstrækkeligt til at friholde forsikringen for PBL § 53 A. Det er dog kun selve forlængelsen, der vil blive omfattet af PBL § 53 A.
  • Forlængelse af præmiebetalingstid. Det gælder uanset, at præmien ikke ændres.
  • Forhøjelse af præmier. Det gælder uanset, at præmiebetalingstiden ikke ændres. En forhøjelse af den årlige opsparingspræmie medfører, at den forhøjede del af forsikringen betragtes som en ny forsikring. Hvis forhøjelsen umiddelbart følger af aftalen, som denne var aftalt før den 18. februar 1992, ændrer det dog ikke forsikringens status i forhold til afgiftsreglen, hvis forsikringstageren er uden indflydelse på forhøjelsens størrelse. Det kan fx dreje sig om en aftalt pristalsregulering af både forsikringssum og præmie eller om en forhøjelse af forsikringssummen på grund af bonustilskrivning.
  • Forlængelse af fx en forsikring ved forsikringsbegivenhedens indtræden. Det gælder uanset, at forsikringen forlænges som præmiefri forsikring. Forsikringen bliver ikke omfattet, hvis den inden den 18. februar 1992 er blevet forlænget. Yderligere forlængelser efter den 18. februar 1992 anses som en nytegning af forsikring, selvom det oprindeligt var forudsat, at der kunne vælges yderligere forlængelse. Det gælder også 1-årige forlængelser.
  • Forlængelse af præmiebetalingsperioden. Det medfører, at forsikringen fra udløbet af den oprindeligt aftalte præmiebetalingsperiode betragtes som nytegnet.

Formålsfortolkning af reglerne

Ved fortolkning af ikrafttrædelsesbestemmelsen i § 6 kan aftalelovens regler i særlige tilfælde fraviges ud fra en formålsfortolkning af reglerne.

En formålsfortolkning indebærer, at i tilfælde, hvor en ændring af forsikringsaftalen bringer mere uden for indkomstbeskatning, er forsikringen omfattet af reglerne i PBL § 53 A. Herved opnås skattemæssig ensartet behandling af forsikringer oprettet før den 18. februar 1992, hvori der foretages ændringer, og nyoprettede forsikringer.

Det betyder bl.a., at

  • ved en afkortning af præmiebetalingstiden den 18. februar 1992 eller senere bliver forsikringen omfattet af reglerne i PBL § 53 A
  • hvis præmiebetalingstiden afkortes, og præmien nedsættes, eller hvis præmiebetalingen helt bortfalder, og forsikringen omskrives til fripolice eller er uforandret, bliver forsikringen efter formålet med reglerne dog ikke omfattet af PBL § 53 A
  • genopskrivning af en forsikring, der er begæret omskrevet til fripolice, betragtes som nytegning
  • genoptagelse af en forsikring, der har været misligholdt på grund af manglende præmiebetaling, ikke påvirker forsikringens status i forhold til PBL § 53 A, hvis forsikringsdækningen har været opretholdt i misligholdelsesperioden. Har misligholdelse med præmiebetalingen derimod medført forsikringsaftalens bortfald, er der, hvis forsikringen træder i kraft igen, tale om en ny forsikring, som er omfattet af PBL § 53 A
  • hvis der kræves nye helbredsoplysninger som betingelse for genoptagelse af forsikringsaftalen, er der tale om ny aftale, uanset om helbredsoplysningerne giver anledning til ændring af præmierne eller ej
  • hvis det det inden den 18. februar 1992 er aftalt, at præmierne fremover skal reguleres på en nærmere fastlagt måde, fx med en fast procentsats eller som en andel af lønnen, bliver forsikringen efter aftalelovens regler ikke omfattet af PBL § 53 A
  • hvis en aftalt årlig præmieregulering med en bestemt procentsats af forsikringstageren kan vælges reguleret med en lavere procentsats end den aftalte, bliver forsikringen ikke omfattet af PBL § 53 A.
  • en udelukkende ret for forsikringstageren til at foretage indskud, der ikke er nærmere aftalt, medfører, at forsikringen ved et indskud bliver omfattet af PBL § 53 A efter både aftalelovens regler og reglernes formål
  • hvis en forsikringssum efter den 18. februar 1992 forhøjes alene på grund af bedre helbredsvilkår, og præmien i øvrigt er uændret, bliver forsikringen ikke omfattet af PBL § 53 A, fordi der i dette tilfælde ikke bringes flere midler uden for indkomstbeskatning. Tilsvarende gælder i tilfælde, hvor de bedre helbredsvilkår i stedet medfører, at forsikringssummen er uændret og præmien nedsættes
  • en ændring af præmiebetalingsterminerne inden for året, fra fx kvartårlige til helårlige betalinger eller fra helårlige til kvartårlige betalinger, ikke efter formålet fører til, at forsikringen bliver omfattet af PBL § 53 A
  • hvis en allerede aftalt løbende præmiebetaling afløses af et engangsindskud, bliver forsikringen omfattet af PBL § 53 A.

Se om spørgsmålet, om der foreligger en ny forsikring:

SKM2013.481.SR En pensionsordning er ikke længere omfattet af PBL § 50, når pensionsordningen ændres fra et opsparingsprodukt med gennemsnitsrente til et andet opsparingsprodukt med markedsrente.

SKM2003.337.ØLR En skatteyder havde tegnet en forsikring mod tab af arbejdsevne i 1983. Sagen handlede om, om udbetalingerne fra forsikringen for indkomståret 1997 skulle beskattes efter PBL § 50. Der var tale om løbende ydelser, og ydelserne var derfor ikke skattefri som sumudbetaling.

SKM2017.660.SR Skatterådet bekræftede, at spørgers udenlandske kapitallivsforsikringer fortsat er indkomstskattefri, jf. den dagældende pensionsbeskatningslovs § 50, stk. 5 og 6, og at spørger kunne skifte kapitallivsforsikringens porteføljemanager, uden at kapitallivsforsikringerne blev omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A.

Overgang til anden valuta eller udskiftning af investment manager bringer ikke ordningen ind under reglerne i PBL § 53 A. Se TfS 1993, 270 LR.

I SKM2018.233.SR bekræftede Skatterådet, at en kapitallivsforsikring fortsat er omfattet af PBL § 50, hvis den opdeles i 4 selvstændige policer således, at hver af spørgerne bliver ejer af sin egen police med 6 tilhørende underpolicer, og således at én police med 2 tilhørende underpolicer fortsat ejes af spørgerne i lige sameje, uden at dette medfører, at kapitallivsforsikringen bliver omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A.

SKM2013.608.SR livsforsikringer under produktnavnet ZZ var efter et salg af hele livsforsikringspuljen til et godkendt livsforsikringsselskab fortsat omfattet af PBL § 50. Det var også tilfældet selvom det købende livsforsikringsselskab eventuelt outsourcede administrationen af livsforsikringspuljen til et af køberen kontrolleret livsforsikringsselskab i et EU-land.

Ligningsrådet har i en afgørelse offentliggjort i TfS 1994, 138 LR udtalt, at et udenlandsk forsikringsselskab, der tegnede kapitallivsforsikringer, som var godkendt omfattet af PBL § 50 kunne overføre hele selskabets bestand af kapitallivsforsikringer til et andet selskab uden skattemæssige konsekvenser. De fortsættende ordninger blev derfor ikke omfattet af PBL § 53 A."