Parter

H1

(v/advokat Claus Rosenkilde)

mod

Skatteministeriet

(v/Kammeradvokaten v/advokatfuldmægtig Annette Ortvald Gamtofte)

Afsagt af byretsdommer

Torben Østergreen-Johansen

Sagens baggrund og parternes påstande

Denne sag, der er anlagt den 14. april 2016, vedrører spørgsmålet om ret til fradrag i grundværdien i henhold til vurderingslovens dagældende § 17 og § 18 for udgifter til tilslutningsafgifter vedrørende en del af henholdsvis et elforsyningsnet og et varmeforsyningsnet.

Sagsøgeren, H1, har fremsat følgende sideordnede påstande:

Fradragsansættelsen ved vurderingerne 2004-2007 for ejendommen Y1-adresse-Y2-adresse og Y3-adresse-Y4-adresse , hjemvises til vurderingsmyndigheden til beløbsmæssig ansættelse af fradrag for udgifter til den del af elforsyningsnettet, som Landsskatteretten har anset for grundværdiforøgende.

Fradragsansættelsen ved vurderingerne 2004-2007 for ejendommen Y1-adresse-Y2-adresse og Y3-adresse-Y4-adresse, hjemvises til vurderingsmyndigheden til beløbsmæssig ansættelse af fradrag for udgifter til den del af varmeforsyningsnettet, som Landsskatteretten har anset for grundværdiforøgende.

Sagsøgte, Skatteministeriet, har fremsat påstand om frifindelse.

Oplysningerne i sagen

Landsskatterettens afgørelse af 14. januar 2016, hvor der tillige var tvist om fradrag for kloakforsyning, vandforsyning samt projektering og tilsyn, lyder således:

"...

Klagen vedrører fastsættelse af fradrag for forbedringer for vurderingsårene 2004, 2005 og 2007.

Fradrag for forbedringer

Klagepunkt	Vurderingsankenævnets afgørelse	Foreningens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Kloakforsyning	0 kr.	125.984 kr.	Stadfæstelse
Vandforsyning - Tilslutningsafgift	4.700 kr.	43.680 kr.	Stadfæstelse
Elforsyning - Tilslutningsafgift	0 kr.	38.400 kr.	Stadfæstelse
Varmeforsyning - Tilslutningsafgift	0 kr.	22.003 kr.	Stadfæstelse
Projektering og tilsyn	7.100 kr.	23.115 kr.	Stadfæstelse

Fradrag for forbedringer stadfæstes. Det samlede fradrag udgør herefter 357.800 kr.

Faktiske oplysninger

Ejendommen er beliggende på Y1-adresse-Y2-adresse og Y3-adresse-Y4-adresse matr. nr. …r. H1 erhvervede ejendommen ved skøde d. 29. november 1989 fra G1-virksomhed for en købesum på 13.206.600 kr. Overtagelsesdatoen er i skødet fastsat til d. 1. februar 1990.

Grundens areal udgør 5.147 m2, og der er i 1990 opført 5 kædehuse med i alt 16 boliger på ejendommen.

I skødets pkt. 1 anføres, at:

"Ejendommen overdrages, således som den er og forefindes og køberen bekendt med grund og på denne værende 16. stk. andelsboliger under opførelse, disses grund-, mur- og nagelfaste tilbehør, herunder alle slags ledninger og installationer, de på grunden værende træer, buske, hegn og øvrige plantninger samt alle ejendommens rette tilhørende og tilliggende af enhver art."

I skødets pkt. 5 anføres endvidere, at:

"Det bemærkes, at arealet bliver færdigbyggemodnet i henhold til projektmateriale."

I skødets pkt. 6 anføres desuden, at:

"Samtlige stik- og tilslutningsafgifter til el-, vand, kloak, fjernvarme og fællesantenne vil blive udført og betalt af sælgerne."

Ejendommens grundværdi udgør følgende:

2004:             1.735.100 kr.

2005:             2.273.600 kr.

2007:             5.085.800 kr.

Til brug for sagens behandling har foreningens repræsentant fremlagt skødet og et oversigtsfoto.

Vedrørende det interne kloakanlæg er der vedlagt opmåling og beregning efter V&S-prisbogen hvorefter fradraget er opgjort til 125.984 kr.

For så vidt angår interne anlæg og tilslutningsafgifter for vand, el og varme, er der fremsendt ledningskort og prisblade for hver enkelt installation. Der er desuden fremlagt en skrivelse fra G2-virksomhed, hvorefter fradrag for forbedringer er opgjort til henholdsvis 43.680 kr., 38.400 kr. og 22.003 kr.

Der foreligger en underskrevet bekræftelse fra G2-virksomhed, hvoraf det fremgår, at vandtilslutningsafgiften på ejendommen har udgjort 7.675 kr. ekskl. moms.

Vedrørende tilslutningsafgift til el er der fremlagt en skrivelse fra G3-virksomhed, der oplyser, at standardtaksten for tilslutningsafgiften i området Y5-område udgør 7.800 kr. eksklusiv moms pr. bolig.

Der er trods opfordring ikke fremlagt yderligere dokumentation f.eks. i form af byggeregnskab med underbilag eller fakturaer for de afholdte udgifter.

Vurderingsankenævnets afgørelse

Der er godkendt fradrag for udgifter til internt stianlæg, tilslutningsafgift for vand og projektering og tilsyn, jf. dagældende bestemmelser i vurderingslovens §§ 17 og 18.

Der er ikke godkendt fradrag for kloakforsyning, vandforsyning, elforsyning og tilslutningsafgift for el eller varmeforsyning og tilslutningsafgift for varme, jf. dagældende bestemmelser i vurderingslovens §§ 17 og 18.

Som begrundelse er anført:

"Kloakanlæg, regnvand og spildevand samt tilslutningsafgift til kloakanlæg

"Der er anmodet om fradrag for 445.118 kr. i kloakbidrag og fradrag for kloakanlæg, regnvands- og spildevandsnet med 249.631 kr. jf. den indsendte opgørelse over byggemodningsudgifter udregnet efter V&S prisbogen. Der er ikke indsendt regnskab eller budget. Endvidere er vedlagt prisblad fra G4-virksomhed. Der er ikke indsendt kort over kloakinstallationer. SKAT har ikke godkendt tilslutningsbidrag til kloak

Efter fast praksis anses udgiften til kloakanlæg som en byggemodningsudgifter, der kan medføre fradrag i grundværdien. Fradrag gives som hovedregel kun for anlæg udenfor parcellen.

Hvis ejendommen er en storparcel, kan der gives fradrag, hvis kloakanlægget kan betragtes som et hovedanlæg til betjening af dele af ejendommen i tilfælde af udstykning.

Vurderingsankenævnet anser ikke, at anlægsbidraget er et udtryk for den faktiske udgift til etableringen, men mener at beløbet kan indeholde så mange forskellige elementer, at der må foretages et skøn over udgifternes størrelse, der kan berettige til fradrag.

Det fremgår af skødet, at samtlige stik- og tilslutningsafgifter til el-, vand, kloak, fjernvarme og fællesantenne vil blive udført og betalt af sælgerne.

Ud fra de foreliggende oplysninger, er det Vurderingsankenævnets skøn, at fradrag for udgift til tilslutning af kloak passende kan sættes til 140.000 kr.

Ifølge vurderingslovens § 17 skal der gives fradrag i grundværdien, med begrænsningerne i §§ 18 og 21, hvis de fornødne oplysninger foreligger. Den blotte henvisning til et beløb udregnet efter V&S prisbogen og uden en tegning over kloakanlæg, kan efter Nævnets opfattelse, ikke anses at være tilstrækkelig fornøden dokumentation for størrelsen af den afholdte udgift, til etablering af kloakforsyningen, som eventuelt kunne berettige et fradrag i grundværdien. Der henvises til Landsskatterettens kendelse af 23. april 2012.

På den baggrund finder Vurderingsankenævnet ikke, at der kan gives fradrag for forbedringer vedrørende etablering af kloakforsyningen.

Den af klager fremsendte indsigelse, giver ikke Nævnet anledning til at ændre afgørelsen, idet det ikke er Nævnets opfattelse, at grundlaget for skønnet ikke er ændret.

Vandforsyning og tilslutning

Der er anmodet om fradrag for 149.816 kr. i tilslutningsafgift og fradrag for vandforsyningsnet med 96.163 kr. jf. den indsendte opgørelse over byggemodningsudgifter udregnet efter V&S prisbogen. Der er ikke indsendt regnskab eller budget. Der er ikke indsendt kort over vandinstallationer. Klager har vedlagt en skrivelse, besvaret af G2-virksomhed. Det fremgår heraf, at der er betalt andelsindskud og stikbidrag med 7.675 kr. eks. moms. Det fremgår ikke, hvad udgiften til etablering af forsyningsnet har kostet, men der henvises til G1-virksomhed. SKAT har ikke godkendt udgifter til vand.

Det fremgår af skødet, at samtlige stik- og tilslutningsafgifter til el-, vand, kloak, fjernvarme og fællesantenne vil blive udført og betalt af sælgerne.

Efter fast praksis anses udgiften til vandanlæg som en byggemodningsudgifter, der kan medføre fradrag i grundværdien. Fradrag gives som hovedregel kun for anlæg udenfor parcellen.

Hvis ejendommen er en storparcel, kan der gives fradrag, hvis vandanlægget kan betragtes som et hovedanlæg til betjening af dele af ejendommen i tilfælde af udstykning.

Vurderingsankenævnet anser ikke, at bidraget er udtryk for den faktiske udgift til etableringen, men kan indeholde så mange forskellige elementer, at der må foretages et skøn over de udgifters størrelse, der kan berettige til fradrag.

Ud fra de foreliggende oplysninger, er det Vurderingsankenævnets skøn, at fradrag for udgift til tilslutning af vand passende kan sættes til 4.700 kr.

Ifølge vurderingslovens § 17 skal der gives fradrag i grundværdien, med begrænsningerne i §§ 18 og 21, hvis de fornødne oplysninger foreligger. Den blotte henvisning til et beløb udregnet efter V&S prisbogen og uden en tegning over vandforsyningsanlæg, kan efter Nævnets opfattelse, ikke anses at være tilstrækkelig fornøden dokumentation for størrelsen af den afholdte udgift, til etablering af vandforsyningen, som eventuelt kunne berettige et fradrag i grundværdien. Der henvises til Landsskatterettens kendelse af 23. april 2012.

På den baggrund finder Vurderingsankenævnet ikke, at der kan gives fradrag for forbedringer vedrørende etablering af vandforsyningen.

Den af klager fremsendte indsigelse, giver ikke Nævnet anledning til at ændre afgørelsen, idet det ikke er Nævnets opfattelse, at grundlaget for skønnet ikke er ændret.

Elforsyning og tilslutning

Der er anmodet om fradrag for 99.552 kr. i tilslutningsafgift og fradrag for elforsyningsnet med 99.552 kr. jf. den indsendte opgørelse over byggemodningsudgifter udregnet efter V&S prisbogen. Der er ikke indsendt regnskab eller budget. Der er ikke indsendt kort over elinstallationer. Der er indsendt kopi af brev til G5-virksomhed fra G3-virksomhed Brevet omhandler en ejendom, der er opført i 2003. SKAT har ikke godkendt tilslutningsbidrag til el.

Det fremgår af skødet, at samtlige stik- og tilslutningsafgifter til el-, vand, kloak, fjernvarme og fællesantenne vil blive udført og betalt af sælgerne. Der foreligger ingen yderligere dokumentation eller opgørelse over, hvorledes beløbene er sammensat m.v.

På baggrund af ovenstående redegørelse finder nævnet det ikke sandsynliggjort, at bygherrer har afholdt udgifter til tilslutning eller etablering af elforsyningsanlæg internt på grunden, i hvert fald ikke i et omfang, der har virket værdiforøgende på grunden. Følgelig godkendes ikke udgifter til tilslutning og etablering af elforsyningen.

Den af klager fremsendte indsigelse, giver ikke Nævnet anledning til at ændre afgørelsen, idet det ikke er Nævnets opfattelse, at grundlaget for skønnet ikke er ændret.

Varmeforsyning og tilslutning

Der er anmodet om fradrag for 80.195 kr. i tilslutningsafgift og fradrag for varmeforsyningsnet med 258.300 kr. jf. den indsendte opgørelse over byggemodningsudgifter udregnet efter V&S prisbogen. Der er ikke indsendt regnskab eller budget. Der er ikke indsendt kort over varmeinstallationer. Klager har fremsendt kopi at et takstblad fra en fjernvarmeforsyning. SKAT har ikke godkendt udgift til varme.

Det fremgår af skødet, at samtlige stik- og tilslutningsafgifter til el-, vand, kloak, fjernvarme og fællesantenne vil blive udført og betalt af sælgerne.

På baggrund af ovenstående redegørelse finder nævnet det ikke sandsynliggjort, at bygherrer har afholdt udgifter til tilslutning eller etablering af varmeforsyningsanlæg internt på grunden, i hvert fald ikke i et omfang, der har virket værdiforøgende på grunden. Følgelig godkendes ikke udgifter til tilslutning og etablering af varmeforsyningen.

Den af klager fremsendte indsigelse, giver ikke Nævnet anledning til at ændre afgørelsen, idet det ikke er Nævnets opfattelse, at grundlaget for skønnet ikke er ændret.

Stianlæg, fællesarealer mv.

Der er anmodet om fradrag for stianlæg, fællesarealer, grønne områder, beplantning o. lign. der tjener ejendommene i udstykningen med 149.816 kr., jf. den indsendte opgørelse over byggemodningsudgifter udregnet efter V&S prisbogen. Der er ikke indsendt regnskab eller budget. SKAT har ikke godkendt fradrag for udgift til stier.

Østre Landsret har den 14. oktober 2011 afsagt dom, hvor Landsretten kom frem til, at alle stianlæg der kan betragtes som hovedanlæg til betjening af flere er fradragsberettiget. Der er i dommen blandt andet lagt vægt på, at stierne var indeholdt i lokalplanen og at en altovervejende del af stianlægget fremstod som adgangsveje, der naturligt kan betragtes som et hovedanlæg til betjening af dele af ejendommen i tilfælde af udstykning.

Vestre Landsret har den 6. februar 2012 afsagt dom, hvor Landsretten kom frem til, at alle stianlæg der kan betragtes som hovedanlæg til betjening af flere er fradragsberettiget. Retten er nået frem til, at der ikke kan opnås fradrag, da stierne efter en konkret vurdering er anlagt til brug for bygningerne.

Det fremgår ikke af lokalplanen, at der skal udlægges stier på ejendommen.

Efter indholdet af lokalplanen og luftfoto over ejendommen finder Vurderingsankenævnet, at der skal gives fradrag for en del af stianlægget, da nogle af stierne fremstår som adgangsvej, der naturligt kan betragtes som et hovedanlæg til betjening af dele af ejendommen i tilfælde af udstykning og som i tilfælde af udstykning ville berettige til fradrag.

På den baggrund mener Nævnet, at fradrag for stier passende kan ansættes til 13.000 kr.

Den af klager fremsendte indsigelse, giver ikke Nævnet anledning til at ændre afgørelsen, idet det ikke er Nævnets opfattelse, at grundlaget for skønnet ikke er ændret.

Landinspektør, udstykning, projektering og tilsyn

Der er anmodet om fradrag for 602.437 kr. jf. den indsendte opgørelse over byggemodningsudgifter udregnet efter V&S prisbogen. Der er ikke indsendt regnskab eller budget. SKAT har godkendt udgift til landinspektør med 25.000 kr. og dette punkt er ikke påklaget.

Udgifter til projektering og tilsyn med arbejder, der er udført af forsyningsselskaberne og som er afholdt via tilslutningsafgifterne anses for indeholdt i tilslutningsafgifterne, hvorfor der ikke godkendes yderligere fradrag herfor.

Vurderingsankenævnet finder, at der kan godkendes fradrag for udgifter til tilsyn og projektering i forbindelse med anlæg af vej 5.800 kr. samt stianlæg 1.300 kr. jf. vurderingslovens § 17 og § 18.

Vurderingsankenævnet finder, at der skønsmæssigt kan godkendes fradrag for 7.100 kr. Ved skønnet har Vurderingsankenævnet henset til udgiften til anlægget samt omfanget af arbejdet. Det skønnede beløb udgør 10 % af udgiften til intern vej og stianlæg."

Foreningens opfattelse

Påstanden vedrører fradrag for følgende udgifter:

Kloakforsyning	125.984 kr.
Vandforsyning - Tilslutningsafgift	43.680 kr.
Elforsyning - Tilslutningsafgift	38.400 kr.
Varmeforsyning - Tilslutningsafgift	22.003 kr.
Projektering og tilsyn	23.115 kr.
I alt	253.182 kr.

Subsidiær påstand:

Klagers fradrag i grundværdien for grundforbedrende udgifter forhøjes mest muligt efter Landsskatterettens skøn

Til støtte for påstanden er anført:

"Kloakforsyning

Vurderingsankenævnet har nægtet at indrømme klager fradrag for afholdte udgifter til etablering af internt kloakanlæg, idet vurderingsankenævnet ikke finder, at der er fremlagt fornøden dokumentation herfor. Vurderingsankenævnet henviser i den forbindelse til, at der bl.a. ikke er fremlagt ledningskort.

Som bilag 5, side 3 fremlægges kloakledningskortet, hvoraf det fremgår, at der på ejendommen eksisterer et omfattende kloakanlæg, som må betegnes som et hovedanlæg til betjening af flere i tilfælde af udstykning.

Placeringen og dimensioneringen af ledningerne viser, at disse må være blevet nedgravet på et tidspunkt, hvor bygningerne har været under opførelse eller i hvert fald projekteret. Den interne kloakforsyning er dermed blevet etableret i forbindelse med byggemodningen af klagers ejendom i 1990.

Det fremgår af det betingede skøde (bilag 3) pkt. 1, at ejendommen overdrages med de på grunden 16 værende andelsboliger under opførelse inkl. alle slag ledninger og installationer. Klager gør på den baggrund gældende, at udgifterne til etablering af kloakforsyning på grunden, må være overvæltet på klager ved betaling af købesummen for grunden, som ifølge det betingede skøde pkt. 3 er opgjort til kr. 13.206.600.

Klager er desværre ikke i besiddelse af fakturaer, der belyser den nøjagtige udgift til etableringen af kloakforsyningen, og har derfor ladet foretage opmålinger på ledningskortet og efterfølgende beregninger efter V&S prisbogen (bilag 5, side 5). Udgiften til anlægget (excl. stikledninger) er herefter anslået til at have udgjort kr. 125.984, og der anmodes om fradrag for dette beløb.

Tilslutningsafgift - Vandforsyning

Vurderingsankenævnet har anerkendt fradragsretten for udgifter afholdt til tilslutning af vandforsyningen. Fradraget er skønsmæssigt ansat til kr. 4.700. Klager gør gældende, at dette beløb skal forhøjes.

Som det fremgår af vandledningskortet (bilag 7), eksisterer der på ejendommen et omfattende ledningsnet, som må betegnes som et hovedanlæg til betjening af flere i tilfælde af udstykning. Det fremgår endvidere af ledningskortet, at den interne vandforsyning er anlagt af G2-virksomhed.

Placeringen og dimensioneringen af vandforsyningsledningerne viser, at disse må være blevet nedgravet på et tidspunkt, hvor bygningerne har været under opførelse eller i hvert fald projekteret. Den interne vandforsyning er dermed blevet etableret i forbindelse med byggemodningen af klagers ejendom i 1990.

Ifølge det betingede skøde (bilag 3), pkt. 1 overdrages ejendommen med de på grunden værende andelsboliger under opførelse inkl. alle slag ledninger og installationer. Det fremgår videre af det betingede skøde pkt. 3, at samtlige stik- og tilslutningsafgifter til el, vand, kloak og fjernvarme vil blive udført og betalt af sælgerne.

Klager gør imidlertid gældende, at udgifterne til etablering af den interne vandforsyning - uagtet formuleringen af pkt. 3 i det betingede skøde - er overvæltet på klager i forbindelse med klagers erhvervelse af ejendommen. Klager gør dermed gældende, at klager indirekte har bekostet vandforsyningsnettet på ejendommen, idet det gøres gældende, at udgifterne hertil er indeholdt i købesummen for den pågældende ejendom.

Det gøres på den baggrund gældende, at klager er berettiget til et fradrag i grundværdien for forbedringer for udgifter til etablering af vandforsyningsnettet på ejendommen.

Klager er desværre ikke i besiddelse af fakturaer for tilslutningsafgiften, der belyser den nøjagtige udgift til dette anlæg. Klager har derfor ladet foretage opmålinger på ledningskortet (bilag 7) og efterfølgende beregninger efter Prisblad gældende for vandforsyningen i Y6-kommune i 1990 (bilag 8). Det fremgår af prisbladets side 2, at tilslutningsafgiften udgør kr. 2.730 pr. bolig, når der er tale om rækkehuse, som tilfældet er i nærværende sag. Da der er opført 16 boliger på den påklagede ejendom skal den samlede tilslutningsafgift (excl. stikledninger) derfor opgøres til kr. 43.680, og der anmodes om fradrag for dette beløb.

Klager gør følgelig gældende, at fradraget for etableringen af vandforsyningen skal forhøjes fra kr. 4.700 til kr. 43.680.

Tilslutningsafgift - Elforsyning

Vurderingsankenævnet har nægtet at indrømme klager fradrag for afholdte udgifter til tilslutning til elforsyningen.

Som det fremgår af el-ledningskortet (bilag 9) er der på ejendommen etableret el-forsyningsnet bestående af en del, der kan betragtes som et hovedanlæg til betjening af dele af ejendommen og de omkringliggende bygninger, og en del, der må betragtes som stikledninger. Den del af ledningsnettet, der efter klagers opfattelse, skal betegnes som hovedanlæg, er markeret på ledningskortet. Det fremgår endvidere af ledningskortet, at den interne elforsyning er anlagt af forsyningsselskabet G3-virksomhed.

Placeringen og dimensioneringen af ledningerne viser, at disse må være blevet nedgravet på et tidspunkt, hvor bygningerne har været under opførelse eller i hvert fald projekteret. El-ledningsnettet er dermed blevet etableret i forbindelse med byggemodningen af klagers ejendom i 1990.

Ifølge det betingede skøde (bilag 3), pkt. 1 overdrages ejendommen med de på grunden værende andelsboliger under opførelse inkl. alle slag ledninger og installationer. Det fremgår videre af det betingede skøde pkt. 3, at samtlige stik- og tilslutningsafgifter til el, vand, kloak og fjernvarme vil blive udført og betalt af sælgerne.

Klager gør imidlertid gældende, at udgifterne til etablering af den interne elforsyning - uagtet formuleringen af pkt. 3 i det betingede skøde - er overvæltet på klager i forbindelse med klagers erhvervelse af ejendommen. Klager gør dermed gældende, at klager indirekte har bekostet elforsyningsnettet på ejendommen, idet det gøres gældende, at udgifterne hertil er indeholdt i købesummen for den pågældende ejendom

Det gøres på den baggrund gældende, at klager er berettiget til et fradrag i grundværdien for forbedringer for udgifter til etablering af elforsyningsnettet på ejendommen.

Klager er desværre ikke i besiddelse af fakturaer, der belyser den nøjagtige udgift til dette anlæg. Klager har derfor ladet foretage opmålinger på ledningskortet (bilag 9) og efterfølgende beregninger efter Prisblad gældende for elforsyningen i Y6-kommune i 1990 (bilag 10). Det fremgår af prisbladets side 4, at tilslutningsafgiften for en ejendom skal opgøres til kr. 96 pr. ampere. Da der på den påklagede ejendom er opført 16 boliger, og en normal husstand har 25 ampere, skal tilslutningsafgiften (excl. stikledninger) derfor opgøres til kr. 38.400.

Tilslutningsafgift - Varmeforsyning

Vurderingsankenævnet har nægtet at indrømme klager fradrag for afholdte udgifter til tilslutning til varmeforsyningen.

Som det fremgår af varmeledningskortet (bilag 11), eksisterer på ejendommen et ledningsnet, som må betegnes som et hovedanlæg til betjening af flere i tilfælde af udstykning. Det fremgår af ledningskortet, at varmeforsyningen er anlagt af G6-virksomhed.

Placeringen og dimensioneringen af ledningerne viser, at disse må være blevet nedgravet på et tidspunkt, hvor bygningerne har været under opførelse eller i hvert fald projekteret. Den interne varmeforsyning er dermed blevet etableret i forbindelse med byggemodningen af klagers ejendom i 1990.

Ifølge det betingede skøde (bilag 3), pkt. 1 overdrages ejendommen med de på grunden værende andelsboliger under opførelse inkl. alle slag ledninger og installationer. Det fremgår videre af det betingede skøde pkt. 3, at samtlige stik- og tilslutningsafgifter til el, vand, kloak og fjernvarme vil blive udført og betalt af sælgerne.

Klager gør imidlertid gældende, at udgifterne til etablering af den interne varmeforsyning - uagtet formuleringen af pkt. 3 i det betingede skøde - er overvæltet på klager i forbindelse med klagers erhvervelse af ejendommen. Klager gør dermed gældende, at klager indirekte har bekostet varmeforsyningsnettet på ejendommen, idet det gøres gældende, at udgifterne hertil er indeholdt i købesummen for den pågældende ejendom.

Det gøres på den baggrund gældende, at klager er berettiget til et fradrag i grundværdien for forbedringer for udgifter til etablering af varmeforsyningsnettet på ejendommen.

Klager er desværre ikke i besiddelse af fakturaer, der belyser den nøjagtige udgift til dette anlæg. Klager har derfor ladet foretage opmålinger på ledningskortet (bilag 11) og efterfølgende beregninger efter prisblad gældende for varmeforsyningen i Y6-kommune i 1990 (bilag 12). Det kan af prisbladets side 2 under tabellen "tilslutningsafgifter (almindelige)" udledes, at tilslutningsafgiften (excl. stikledninger) for varmeforsyningen skal opgøres til 22.003, da den påklagede ejendoms antal m3 kan opgøres til 2.460.

(…)

Projektering og tilsyn

Vurderingsankenævnet har ansat et fradrag for projektering og tilsyn på i alt kr. 7.100. Klager gør gældende, at fradraget skal forhøjes i overensstemmelse med ovennævnte klagepunkter.

Ved Landsskatterettens kendelse af 26. marts 1986 knæsattes en praksis, hvorefter projekterings- og tilsynsopgaver i forbindelse med fradragsberettigende byggemodningsopgaver i sig selv berettiger til fradrag. Denne praksis er senest fulgt i Landsskatterettens afgørelser af 23. november 2011 og 30. januar 2012 vedrørende henholdsvis … og …. Af afgørelserne fremgår endvidere, at i tilfælde, hvor udgiften ikke lader sig fastslå på baggrund af fakturaer eller lignende, indrømmes skønsmæssigt 10 % af anlægsudgifterne vedrørende vej-, sti- og forsyningsanlæg som fradrag for projektering og tilsyn.

På baggrund heraf anmodes om fradrag med 10 % af de afholdte anlægsudgifter på kr. 160.145, dvs. stianlæg (kr. 34.159), fællesareal, grønne områder (kr. 1), kloakforsyning (kr. 125.984), og stikledninger (kr. 1) svarende til kr. 16.015.

Der anmodes følgelig om, at fradraget for projektering og tilsyn forhøjes med kr. 16.015 fra kr. 7.100 til kr. 23.115."

Der er fremkommet følgende bemærkninger til den udsendte sagsfremstilling:

"Kloakforsyning

Skatteankestyrelsen finder at en (mindre) del af kloakforsyningsanlægget på klagerens ejendom har karakter af hovedanlæg i vurderingslovens forstand, men indstiller ikke noget fradrag godkendt med henvisning til manglende dokumentation for ejeres bekostning.

Det bemærkes, at Skatteankestyrelsens vurdering af udstrækningen af den fradragsberettigende del af kloakforsyningsanlægget ikke er i overensstemmelse med Østre Landsrets dom af 19. december 2014, offentliggjort som SKM2015.89.ØLR.

Dernæst bemærkes det, at det af skødets § 1 fremgår, "Ejendommen overdrages, således som den er og forefindes og køberen er bekendt med grund og på denne værende 16 stk. andelsboliger under opførelse, disses grund-, mur- og nagelfaste tilbehør, herunder alle slags ledninger og installationer (...)".

Det fremgår altså direkte af skødet, at klageren via grundkøbesummen betaler for "alle slags ledninger", hvilket naturligvis også må omfatte de anlagte kloakforsyningsledninger. Skatteankestyrelsens sagsfremstilling ses på denne baggrund at være uforenelig med Retten i Glostrups dom af 6. februar 2015, offentliggjort som SKM2015.291.BR. Der er tale om en afgørelse fra en trinhøjere instans, som Skatteankestyrelsen / Landsskatteretten er forpligtet til at følge, når der i øvrigt er tale om sammenlignelige situationer, hvilket er tilfældet.

Elforsyning - tilslutningsafgift

I forbindelse med sagsbehandlingen har Skatteankestyrelsen efterspurgt den skrivelse fra G2-virksomhed, der henvises til i vurderingsankenævnets afgørelse. Skrivelse blev fremsendt til Skatteankestyrelsen den 24. april 2015. På baggrund af denne skrivelse anser Skatteankestyrelsen betingelsen om ejers bekostning for opfyldt for så vidt angår klagepunktet "vandforsyning - tilslutningsafgift".

Sammen med skrivelsen fra G2-virksomhed blev der den 24. april 2015 fremsendt en tilsvarende skrivelse fra G3-virksomhed vedrørende tilslutning til elforsyningsnettet - altså fuldstændig tilsvarende dokumentation som for tilslutning til vandforsyningsnettet. I sagsfremstillingen ses Skatteankestyrelsen ikke at have forholdt sig til den skrivelse fra G3-virksomhed, som blev fremsendt den 24. april 2015. Det er decideret anført i sagsfremstillingen, at klageren ikke har fremlagt yderligere materiale, hvilket jo altså ikke er helt korrekt.

Jeg skal derfor anmode Skatteankestyrelsen om at genoverveje klagepunktet ved "elforsyning - tilslutningsafgift", idet lige forhold jo nødvendigvis må behandles lige."

Landsskatterettens afgørelse og begrundelse

Vurderingslovens § 13, stk. 1, har følgende ordlyd:

"§ 13. Ved grundværdien forstås værdien af grunden (med grundforbedringer) i ubebygget stand under hensyn til beskaffenhed og beliggenhed og til en i økonomisk henseende god anvendelse."

Af dagældende bestemmelser i vurderingslovens §§ 17 og 18 fremgår følgende:

"§ 17. Såfremt de fornødne oplysninger foreligger, skal der ved vurderingen med de af §§~18 og 21 følgende begrænsninger gives fradrag i grundværdien for forbedringer, der bevirker en stigning i grundværdien, hvad enten forbedringerne består i kapitalanvendelse eller i ejers arbejde.

§ 18. Fradrag i grundværdien for forbedringer må kun gives i det omfang, hvori forbedringerne må antages at virke værdiforøgende ved ansættelse af grundværdien, og må ikke overstige de af ejeren anvendte bekostninger, heri medregnet værdien af ejers eget arbejde.

Stk. 2. Fradrag må ikke gives for forbedringer, som er fuldført længere tilbage end 30 år - for skov, der vurderes i henhold til § 15, stk. 1-3, dog 60 år - før vurderingen."

Det fremgår ikke af ordlyden af dagældende § 17 i vurderingsloven, hvad der nærmere skal forstås ved grundforbedring.

Ifølge praksis skal der være tale om en foranstaltning af materiel karakter, der forøger grundens handelsværdi, jf. Højesterets dom af 25. maj 2012, offentliggjort i SKM2012.350.HR. Det er en betingelse, at den pågældende foranstaltning ikke er anlagt til brug for det konkrete byggeri, men er knyttet til den ubebyggede grund, jf. Højesterets dom af 6. december 2013, offentliggjort i SKM2013.879.HR.

Af dagældende § 17 i vurderingsloven sammenholdt med vurderingslovens § 13, stk. 1, følger endvidere, at der kun kan indrømmes fradrag for foranstaltninger, der medfører en stigning af grundens værdi i ubebygget stand.

Udgifter til anlæg, der medfører en forøgelse af den samlede ejendoms værdi, jf. vurderingslovens § 9, men ikke værdien af grunden i ubebygget stand, kan ikke fradrages efter vurderingslovens § 17.

I øvrigt er det praksis, at det er den, der ønsker et fradrag, der har bevisbyrden for fradragets berettigelse. Dette følger bl.a. af Højesterets dom af 19. marts 2004, offentliggjort i SKM2004.162.HR.

Vejanlæg, stianlæg og forsyningsanlæg

Som hovedregel gives fradrag for udgifter til anlæg af vej, sti og forsyningsanlæg kun for udgifter, som vedrører anlæg uden for ejendommen.

Denne praksis er bl.a. beskrevet i den juridiske vejledning 2015-1, afsnit H,A.3.3.2.

Fra denne hovedregel gælder en undtagelse for større ejendomme, hvilket fremgår af samme afsnit i den juridiske vejledning.

Er ejendommen så stor, at det på ejendommen værende anlæg eller en del heraf betjener eller fremover vil betjene en større del af ejendommen, kan der være grundlag for at give fradrag for udgiften til anlægget.

Denne undtagelse gælder for hovedanlæg generelt og er ikke begrænset til bestemte anlæg. Dette er tiltrådt af Højesteret i dommene af henholdsvis 8. maj 2013, offentliggjort i SKM2013.369.HR, og 6. december 2013, offentliggjort i SKM2013.879.HR, hvor Højesteret samtidig fastslår, at myndighedernes praksis er i overensstemmelse med vurderingsloven.

Der er med Højesterets domme således ikke indført nye eller udvidede kriterier for bedømmelsen af, om der foreligger et fradragsberettiget hovedanlæg, og det tillægges ikke betydning for fradragsretten, hvorledes anlægget vil være placeret ved en fiktiv udstykning.

Det forhold, at anlægget betjener eller forsyner flere ejendomme ved en fiktiv udstykning medfører således ikke i sig selv, at der foreligger et fradragsberettiget hovedanlæg.

Bedømmelsen af, om et anlæg har selvstændig værdi for grunden eller om anlægget alene har en reel værdi i forbindelse med byggeriet på ejendommen, beror på en konkret vurdering i hvert enkelt tilfælde.

Det afgørende i forbindelse med vurderingen af anlægget er, hvorvidt grunden uden bygninger er blevet mere værd med henblik på den gode økonomiske anvendelse, der skal tages hensyn til ved grundværdiansættelsen.

Efter retspraksis lægges der ved vurderingen af, om et anlæg har selvstændig værdi for den ubebyggede grund, vægt på anlæggets placering i forhold til den opførte bebyggelse, jf. eksempelvis Højesterets dom af 14. august 2014, offentliggjort i SKM2014.574.HR, samt SKM2012.112.VLR, som er stadfæstet af Højesteret i SKM2013.879.HR.

Endvidere bemærkes, at hovedanlægsbetragtningen, der er en undtagelse til hovedreglen om, at der kan gives fradrag for forbedringer for udgifter afholdt til anlæg udenfor grunden, bør fortolkes snævert.

Kloakforsyning

Vurderingsankenævnet har ikke godkendt fradrag for udgifter til etablering af kloakforsyning.

Det er rettens opfattelse, at en mindre del af kloakforsyningsnettet på grunden udgør et hovedanlæg, der har bevirket en værdistigning af grunden i ubebygget stand, og således vil kunne være fradragsgivende, jf. dagældende bestemmelser i vurderingslovens §§ 17 og 18.

Den del af regnvandsledningen, som udgør et hovedanlæg, løber fra skel til første fordeling ved den østlige side af Y7-adresse. Der er desuden tale om hovedanlæg for så vidt angår regnvandsledningen, der løber fra skel til første brønd på grunden mellem Y8-adresse og Y9-adresse.

Den del af spildevandsledningen, som udgør et hovedanlæg, løber fra skel til første forgrening mod nord ved det vestlige hjørne af Y7-adresse. Der er desuden tale om hovedanlæg for så vidt angår spildevandsledningen, der løber fra skel til første brønd på grunden mellem Y8-adresse og Y9-adresse .

Ved vurderingen af hovedanlæggets udstrækning har retten lagt vægt på det forhold, at den fradragsberettigende del af den interne kloakforsyning ses at betjene en større del af ejendommen og løber uafhængigt af den konkrete bebyggelse på grunden.

For den resterende del af kloakforsyningsnettet er det opfattelsen, at disse forsyningsledninger ikke udgør et fradragsberettiget hovedanlæg, idet ledningerne må anses for så tæt knyttet til den aktuelle bebyggelses omfang og beliggenhed på grunden, at anlægget ikke bevirker en værdistigning af grundværdien i ubebygget stand, jf. dagældende bestemmelser i vurderingslovens §§ 17 og 18.

Det bemærkes, at det i øvrigt er rettens opfattelse, at Østre Landsrets dom af 19. december 2014, offentliggjort i SKM2015.89.ØLR, som repræsentanten har henvist til, ikke kan føre til et andet resultat.

Der henvises til SKM2013.879.HR og SKM2014.574.HR samt til, at det ikke anses for sandsynliggjort, at anlægget vil kunne bevirke en stigning af grundværdien i tilfælde af enhver anden udnyttelse af ejendommen i ubebygget stand.

For så vidt angår bekostningen af kloakforsyningen har foreningen henvist til, at udgifterne til intern kloakforsyning er indeholdt i købesummen og overvæltet på foreningen ved betaling af købesummen for grunden.

Det fremgår af skødet, at handlen omfatter de på grunden værende bygninger, herunder alle slags ledninger, og at ejendommen sælges med alle stik- og tilslutningsafgifter betalt af sælgerne.

Det fremgår dog ikke af skødet, at der i købesummen er indeholdt udgifter til etablering af intern kloakforsyning. Købesummen er ikke specificeret således, at det fremgår, hvilke udgifter sælger overvælter på foreningen. Herudover fremgår størrelsen af de afholdte udgifter heller ikke af skødet.

Foreningen har ikke fremlagt yderligere dokumentation, som kan specificere købesummens sammensætning, eksempelvis i form af byggeregnskab, entreprisekontrakt, m.v.. Retten kan således ikke udlede på baggrund af skødet, at der direkte eller indirekte gennem købesummen er afholdt en udgift til det interne kloakanlæg på ejendommen samt med hvilket beløb denne udgift er afholdt. Herudover kan retten heller ikke udlede af det fremlagte, at udgiften er afholdt af foreningen gennem købesummen.

Det er herefter rettens opfattelse, at foreningen ikke har fremlagt tilstrækkelig dokumentation for, at foreningen rent faktisk har bekostet udgiften til det interne kloakanlæg gennem købesummen.

Repræsentantens henvisning til egen V&S beregning ændrer ikke herved, da retten ikke anser en V&S beregning for tilstrækkelig dokumentation for en udgifts afholdelse.

Det er rettens opfattelse, at dokumentationskravene er de samme, uanset om det er foreningen selv, der forestår byggemodningen af grunden, eller om ejendommen anskaffes som et færdigt projekt.

Vedrørende Retten i Glostrups dom af 6. februar 2015, offentliggjort i SKM2015.298.BR, anser retten dommen for at være en enlig svale uden støtte i gældende ret. Retten anerkender således ikke byretsdommen, hvorfor den ikke tillægges vægt i nærværende sag.

Retten stadfæster vurderingsankenævnets afgørelse.

Tilslutningsafgifter

Efter praksis kan der opnås fradrag for udgifter til tilslutning til forsyningsværkerne. Det er en forudsætning for at opnå et fradrag, at tilslutningsafgiften vedrører betaling af foranstaltninger, som sikrer forsyning af den konkrete ejendom, og at det udførte arbejde vedrører en grundforbedring, som bidrager til en stigning af grundens værdi i ubebygget stand.

Dette følger bl.a. af Vestre Landsrets dom af 21. april 2009, offentliggjort i SKM2009.323.VLR.

Det følger desuden af dommen, at det ikke kan lægges til grund, at tilslutningsafgiften forlods er gået til dækning af udgifter, der forbedrer grunden.

Tilslutningsafgifter relaterer sig typisk ikke kun direkte til den enkelte udstykning, men også til f.eks. forstærkning af bagvedliggende ledningsnet, centraler, pumpestationer osv.

Der må derfor foretages en vurdering af, hvilke arbejder, den konkrete tilslutningsafgift dækker over.

Vandforsyning - Tilslutningsafgift

Vurderingsankenævnet har ikke godkendt fradrag for intern vandforsyning, men har godkendt fradrag på 4.700 kr. for udgifter til tilslutningsafgifter til vand.

Det er rettens opfattelse, at en del af vandforsyningsnettet på grunden udgør et hovedanlæg, der har bevirket en værdistigning af grunden i ubebygget stand, og således vil kunne være fradragsgivende, jf. dagældende bestemmelser i vurderingslovens §§ 17 og 18.

Den del af vandforsyningen, som udgør et hovedanlæg, løber fra hovedledningen til første forgrening mod Y1-adresse og Y8-adresse.

Ved vurderingen af hovedanlæggets udstrækning har retten lagt vægt på det forhold, at den fradragsberettigende del af den interne vandforsyning ses at betjene en større del af ejendommen og løber uafhængigt af den konkrete bebyggelse på grunden.

For den resterende del af vandforsyningsnettet er det opfattelsen, at disse forsyningsledninger ikke udgør et fradragsberettiget hovedanlæg, idet ledningerne må anses for så tæt knyttet til den aktuelle bebyggelses omfang og beliggenhed på grunden, at anlægget ikke bevirker en værdistigning af grundværdien i ubebygget stand, jf. dagældende bestemmelser i vurderingslovens §§ 17 og 18.

Det fremlagte ledningskort over den interne vandforsyning er påført forsyningsselskabets navn, men det fremgår ikke af ledningskortet eller af sagens materiale i øvrigt, at udgifterne til det interne anlæg er betalt gennem tilslutningsafgiften. Der ses således ikke at være dokumenteret en sammenhæng mellem vandtilslutningsafgiften og udgiften til anlæg af det interne forsyningsnet.

For så vidt angår bekostningen af intern vandforsyning samt tilslutningsafgiften til vand har foreningen henvist til, at udgifterne hertil er indeholdt i købesummen.

Det fremgår af skødets § 6, at samtlige stik- og tilslutningsafgifter til el, vand, kloak, fjernvarme og fællesantenne vil blive udført og betalt af sælgerne.

Det fremgår ikke af skødet eller sagens materiale i øvrigt, at der i købesummen er indeholdt udgifter til vandforsyning og tilslutningsafgift til vand. Købesummen er ikke specificeret således, at det fremgår, hvilke udgifter sælger overvælter på foreningen. Herudover fremgår størrelsen af de afholdte udgifter heller ikke af skødet.

Foreningen har ikke fremlagt yderligere dokumentation, som kan specificere købesummens sammensætning, eksempelvis i form af byggeregnskab, entreprisekontrakt, m.v.. Retten kan således ikke udlede på baggrund af skødet, at der direkte eller indirekte gennem købesummen er afholdt udgifter til vandforsyning og tilslutningsafgift til vand, samt med hvilket beløb denne udgift er afholdt. Herudover kan retten heller ikke udlede af det fremlagte, at udgiften er afholdt af foreningen gennem købesummen.

Det er herefter rettens opfattelse, at foreningen ikke har fremlagt tilstrækkelig dokumentation for, at foreningen rent faktisk har bekostet udgifter til vandforsyning og tilslutningsafgift til vand gennem købesummen.

På baggrund af den fremlagte erklæring fra G2-virksomhed er det dog rettens opfattelse, at det er dokumenteret, at der på ejendommen er afholdt udgifter til vandtilslutningsafgift på 7.675 kr. eksklusiv moms.

Endvidere er det opfattelsen, at en del af den betalte afgift er medgået til grundforbedrende arbejder.

Da der imidlertid ikke er fremlagt dokumentation for, hvor stor en andel af tilslutningsafgiften, der må antages at dække materielle foranstaltninger foretaget med henblik på at forsyne en konkret ejendom, er det med rette, at der er udøvet et skøn over fradragets størrelse.

Foreningen har ikke fremlagt oplysninger, der giver anledning til at tilsidesætte vurderingsankenævnets skøn over fradragets størrelse, idet det ikke dokumenteret eller sandsynliggjort, at udgiften til vandtilslutningsafgift i større omfang end godkendt af nævnet vedrører grundforbedrende arbejder.

Repræsentantens henvisning til forsyningsselskabets takstblad ændrer ikke herved, hvorfor retten ikke godkender fradrag for vandforsyning samt yderligere fradrag for udgifter til tilslutningsafgift for vand.

Retten stadfæster vurderingsankenævnets afgørelse.

Elforsyning - Tilslutningsafgift

Vurderingsankenævnet har ikke godkendt fradrag for udgifter til tilslutningsafgifter til el.

Det er rettens opfattelse, at en del af elforsyningsnettet på grunden udgør et hovedanlæg, der har bevirket en værdistigning af grunden i ubebygget stand, og således vil kunne være fradragsgivende, jf. dagælde de bestemmelser i vurderingslovens §§ 17 og 18.

Den del af elforsyningsnettet, som udgør et hovedanlæg, løber fra skel til første kabelskab med nummeret …2 ved hjørnet af Y7-adresse.

Ved vurderingen af hovedanlæggets udstrækning har retten lagt vægt på det forhold, at den fradragsberettigende del af den interne elforsyning ses at betjene en større del af ejendommen og løber uafhængigt af den konkrete bebyggelse på grunden.

For den resterende del af elforsyningsnettet er det opfattelsen, at disse forsyningsledninger ikke udgør et fradragsberettiget hovedanlæg, idet ledningerne må anses for så tæt knyttet til den aktuelle bebyggelses omfang og beliggenhed på grunden, at anlægget ikke bevirker en værdistigning af grundværdien i ubebygget stand, jf. dagældende bestemmelser i vurderingslovens §§ 17 og 18.

Det fremlagte ledningskort over den interne elforsyning er påført forsyningsselskabets navn, men det fremgår ikke af ledningskortet eller af sagens materiale i øvrigt, at udgifterne til det interne anlæg er betalt gennem tilslutningsafgiften. Der ses således ikke at være dokumenteret en sammenhæng mellem eltilslutningsafgiften og udgiften til anlæg af det interne forsyningsnet.

For så vidt angår bekostningen af udgifter til elforsyning og tilslutningsafgift til el har foreningen henvist til, at udgifterne hertil er indeholdt i købesummen.

Det fremgår af skødets § 6, at samtlige stik- og tilslutningsafgifter til el, vand, kloak, fjernvarme og fællesantenne vil blive udført og betalt af sælgerne.

Det fremgår ikke af skødet eller sagens materiale i øvrigt, at der i købesummen er indeholdt udgifter til elforsyning og tilslutningsafgift til el. Købesummen er ikke specificeret således, at det fremgår, hvilke udgifter sælger overvælter på foreningen. Herudover fremgår størrelsen af de afholdte udgifter heller ikke af skødet.

Foreningen har ikke fremlagt yderligere dokumentation, som kan specificere købesummens sammensætning, eksempelvis i form af byggeregnskab, entreprisekontrakt, m.v.. Retten kan således ikke udlede på baggrund af skødet, at der direkte eller indirekte gennem købesummen er afholdt en udgift til elforsyning og tilslutningsafgift til el, samt med hvilket beløb denne udgift er afholdt. Herudover kan retten heller ikke udlede af det fremlagte, at udgifterne er afholdt af foreningen gennem købesummen.

Repræsentantens henvisning til forsyningsselskabets takstblad samt skrivelsen fra G3-virksomhed, hvori standardtaksten pr. bolig i et andet boligområde end det påklagede er anført, dokumenterer heller ikke bekostningen af udgifterne til elforsyning og eltilslutningsafgift på ejendommen.

Det er herefter rettens opfattelse, at foreningen ikke har fremlagt fornøden og tilstrækkelig dokumentation for, at foreningen rent faktisk har bekostet udgifter til elforsyning og tilslutningsafgift til el gennem købesummen.

Retten stadfæster vurderingsankenævnets afgørelse.

Varmeforsyning - Tilslutningsafgift

Vurderingsankenævnet har ikke godkendt fradrag for udgifter til tilslutningsafgifter til varme.

Det er rettens opfattelse, at en del af varmeforsyningsnettet på grunden udgør et hovedanlæg, der har bevirket en værdistigning af grunden i ubebygget stand, og således vil kunne være fradragsgivende, jf. dagældende bestemmelser i vurderingslovens §§ 17 og 18.

Den del af varmeforsyningsnettet, som udgør et hovedanlæg, løber fra hovedledningen til første stik ved Y9-adresse.

Ved vurderingen af hovedanlæggets udstrækning har retten lagt vægt på det forhold, at den fradragsberettigende del af den interne varmeforsyning ses at betjene en større del af ejendommen og løber uafhængigt af den konkrete bebyggelse på grunden.

For den resterende del af varmeforsyningsnettet er det opfattelsen, at disse forsyningsledninger ikke udgør et fradragsberettiget hovedanlæg, idet ledningerne må anses for så tæt knyttet til den aktuelle bebyggelses omfang og beliggenhed på grunden, at anlægget ikke bevirker en værdistigning af grundværdien i ubebygget stand, jf. dagældende bestemmelser i vurderingslovens §§ 17 og 18.

Det fremlagte ledningskort over den interne varmeforsyning er påført forsyningsselskabets navn, men det fremgår ikke af ledningskortet eller af sagens materiale i øvrigt, at udgifterne til det interne anlæg er betalt gennem tilslutningsafgiften. Der ses således ikke at være dokumenteret en sammenhæng mellem varmetilslutningsafgiften og udgiften til anlæg af det interne forsyningsnet.

For så vidt angår bekostningen af udgifter til varmeforsyning og tilslutningsafgift til varme har foreningen henvist til, at udgifterne hertil er indeholdt i købesummen.

Det fremgår af skødets § 6, at samtlige stik- og tilslutningsafgifter til el, vand, kloak, fjernvarme og fællesantenne vil blive udført og betalt af sælgerne.

Det fremgår ikke af skødet eller sagens materiale i øvrigt, at der i købesummen er indeholdt udgifter til varmeforsyning og tilslutningsafgift til varme. Købesummen er ikke specificeret således, at det fremgår, hvilke udgifter sælger overvælter på foreningen. Herudover fremgår størrelsen af de afholdte udgifter heller ikke af skødet.

Foreningen har ikke fremlagt yderligere dokumentation, som kan specificere købesummens sammensætning, eksempelvis i form af byggeregnskab, entreprisekontrakt, m.v.. Retten kan således ikke udlede på baggrund af skødet, at der direkte eller indirekte gennem købesummen er afholdt en udgift til varmeforsyning og tilslutningsafgift til varme, samt med hvilket beløb denne udgift er afholdt. Herudover kan retten heller ikke udlede af det fremlagte, at udgiften er afholdt af foreningen gennem købesummen.

Repræsentantens henvisning til forsyningsselskabets takstblad ændrer ikke herved, hvorfor retten ikke godkender fradrag for udgifter til tilslutningsafgift til varme.

Retten stadfæster vurderingsankenævnets afgørelse.

Projektering og tilsyn

Udgifter til projektering og tilsyn, som knytter sig til fradragsberettigede anlægsudgifter, kan give fradrag. Dette følger bl.a. af Landsskatterettens afgørelse af 29. april 2010, offentliggjort i SKM2010.419.LSR.

Vurderingsankenævnet har godkendt et skønsmæssigt fradrag for udgifter til projektering og tilsyn på 7.100 kr. for anlæg af vej- og stianlæg.

Da retten ikke godkender fradrag for anlægsudgifter, er der ingen anledning til at godkende fradrag for udgifter til projektering og tilsyn.

Retten stadfæster vurderingsankenævnets afgørelse.

..."

Under sagens behandling i retten er der indhentet udtalelser fra G3-virksomhed vedrørende udgifter til elforsyningsnettet og fra G6-virksomhed vedrørende udgifter til varmeforsyningsnettet.

G3-virksomhed har i e-mail af 25. april 2016 oplyst, at tilslutningsbidraget for de 16 ejendomme beliggende Y1-adresse-Y2-adresse og Y3-adresse-Y4-adresse har udgjort 14.400 kr. pr. ejendom.

G3-virksomhed har i e-mail af 4. juli 2018 besvaret parternes fælles spørgetema som følger, idet besvarelsen indledes således:

"...

På baggrund af jeres henvendelse har vi genbehandlet sagen og vi må erkende at de oplyse tilslutningsbidrag ikke er korrekte. Mere herom i svar på spørgsmål 3.

..."

"...

Spørgsmål 1:

G3-virksomhed bedes be- eller afkræfte, at elforsyningen har anlagt ledningsnettet, der fremgår af LER-kortet (retssagens bilag 3, som vedlægges), herunder den på LER-kortet markerede del af ledningsnettet.

Svar 1:

Ja vi kan bekræfte at Elforsyningen har anlagt ledningsnettet i henhold til vedlagte LER-kortudsnit.

Spørgsmål 2:

G3-virksomhed bedes be- eller afkræfte om ejendommen forsynes via ledningerne, der fremgår af LER-kortet (retssagens bilag 3), herunder den på LER-kortet markerede del af ledningsnettet.

Svar 2:

Ja, vi kan bekræfte at ejendommene forsynes via ledningerne som angivet på vedlagte LER-kortudsnit.

Spørgsmål 3:

Såfremt spørgsmål 1 og 2 besvares bekræftende, bedes G3-virksomhed be- eller afkræfte om der er betalt tilslutningsbidrag for tilslutning af H1s ejendom til elforsyningsnettet.

Svar 3:

G3-virksomhed har tidligere oplyst at der er betalt 14.400 kr. pr ejendom - dette er standardpris for en aftageret på 50 A. Vi har i forbindelse med jeres henvendelse dykket ned i ikke umiddelbare tilgængelige arkiver. Vi kunne, som vi også tidligere har oplyst G7-virksomhed, ikke finde en faktura, men vi har derimod fundet et håndskrevet fakturaoplæg:

"tilslutningsafgift                4.400,-

grundafgift                          2.300,-

37 m i jord a 135,-              4.995,00

5 m i rør a 135,-                  675,00 

  12.370,00

+ moms 22%                       2.721,40

                        15.091,40

tidligere betalt                    10.068,05

at efterbetale                       5.023,35

1. 1. 19. DEC. 1989

..."

Heraf fremgår at betaling pr ejendom i området for at tilslutning af en installation er 6.700 kr. Derudover er betalt for etablering af stikledningen - stikledningen er ikke en del af tilslutningsbidraget og er afhængig af hvor langt, der er til et kabelskab.

Spørgsmål 4:

Såfremt spørgsmål 3 besvares bekræftende bedes G3-virksomhed be- eller afkræfte, om det betalte tilslutningsbidrag svarer til det, der fremgår af e-mail af 25. april 2016 (retssagens bilag 9, som vedlægges).

G3-virksomhed anmodes videre om at oplyse, hvem der har betalt tilslutningsbidraget og hvornår. Eventuel dokumentation for betalingen bedes vedlagt besvarelsen.

Svar 4:

Vi kan desværre ikke bekræfte at det tidligere oplyste tilslutningsbidrag, som angivet i mail af 25. april 2016 er korrekt - det er 6.700 kr. pr ejendom og ikke som tidligere oplyst 14.400 kr.

I forbindelse med de fusioner vi gennem årene har været igennem har vi ikke gemt faktura på de opkrævede tilslutningsbidrag - vi har kun fundet et kladdeoplæg til en faktura - se spm 3.

Spørgsmål 5:

G3-virksomhed bedes oplyse, hvad tilslutningsbidraget, der fremgår af e-mail af 25. april 2016 (retssagens bilag 9), nærmere dækker over, herunder om tilslutningsbidraget helt eller delvist dækker over konkrete afholdte udgifter til den markerede del af elforsyningsnettet, der fremgår af retssagens bilag 3.

Svar 5:

Tilslutningsbidrag er standardværdier for alle ejendomme af samme ejendomstype eksempelvis har tæt lav byggeri, parcelhuse mm hver sit tilslutningsbidrag. I nogle tilfælde skal der ikke laves mange anlæg og andre tilfælde skal der laves mange nye anlæg. Eksempelvis er investeringer i 60 kV og 10 kV anlæg investeringer på den lange bane som, kan forsyne mange forbrugere. Men som udgangspunkt er Tilslutningsbidragene beregnet sådan at elforsyningens omkostninger til 60 kV net og stationer, 10 kV net og stationer og 0,4 kV net i gennemsnit er dækket. Vi har ikke mulighed for at vurdere om der har været under eller overskud på omtalte projekter.

..."

G6-virksomhed har i e-mail af 2. juli 2018 besvaret parternes fælles spørgetema som følger:

"...

Spørgsmål 1:

G6-virksomhed bedes be- eller afkræfte, at fjernvarmeforsyningen har anlagt ledningsnettet, der fremgår af LER-kortet (retssagens bilag 4, som vedlægges), herunder den på LER-kortet markerede del af ledningsnettet.

Svar 1:

Det bekræftes at G6-virksomhed (daværende G8-virksomhed) har anlagt ledningsnettet j.f. bilag 4.

Spørgsmål 2:

G6-virksomhed bedes be- eller afkræfte, at ejendommen forsynes via ledningerne anlagt af forsyningsselskabet, herunder den på LER-kortet markerede del af ledningsnettet.

Svar 2:

Det bekræftes at ejendommene forsynes via de på bilag 4 angivne ledninger.

Ledningsplacering og vedligehold m.m. er kontrolleret og fundet intakt og i brug.

Spørgsmål 3:

G6-virksomhed bedes be- eller afkræfte, at der er betalt tilslutningsbidrag for ejendommen.

I bekræftende fald bedes det oplyst, hvor meget der er betalt og af hvem.

Eventuel dokumentation for betalingen bedes vedlagt besvarelsen.

Svar 3:

Det bekræftes, at der er betalt tilslutningsbidrag. Ingen ejendomme bliver tilsluttet uden der er betalt tilslutningsbidrag.

G6-virksomhed råder ikke over regnskabsoplysninger fra en 28 år gammel sag. Men af bilag 7 fremgår, hvad der er opkrævet.

Spørgsmål 4:

G6-virksomhed bedes be- eller afkræfte om de under retssagen fremlagte opmålingsskitser (retssagens bilag 7, som vedlægges) er udarbejdet af forsyningsselskabet.

Svar 4:

Det bekræftes, at de i bilag 7 viste opmålingsskitser er udarbejdet af G6-virksomhed. Af de påførte initialer kan vi identificere vore tidligere kolleger (PFK, JDI, KLO)

Spørgsmål 5:

G6-virksomhed bedes be- eller afkræfte, om opmålingsskitserne (retssagens bilag 7) vedrører tilslutningsbidrag for ejendommen.

Svar 5:

Det bekræftes, at opmålingsskitserne vedrører tilslutningsbidrag.

Spørgsmål 6:

G6-virksomhed bedes oplyse, hvordan opmålingsskitserne, der fremgår af opgørelsen af tilslutningsbidraget (retssagens bilag 7), for eksempel side 1 og 2, bruges i forbindelse med opgørelsen af tilslutningsbidraget.

Svar 6:

Opmålingsskitserne danner grundlag for afregning af tilslutningsbidrag og efterfølgende det årlige faste bidrag (effektbidrag pr. m3/m2)

J.f. bilag 7, side 1 og 2, så er der til Y1-adresse, betalt 8.754,29 kr. inkl. moms.

Spørgsmål 7:

G6-virksomhed bedes oplyse, hvad tilslutningsbidraget, der fremgår af opgørelsen af tilslutningsafgift (retssagens bilag 7), for eksempel side 1 og 2, nærmere dækker over, herunder om tilslutningsbidraget helt eller delvist dækker over konkrete afholdte udgifter til den markerede del af fjernvarmenettet, der fremgår af bilag 4.

Svar 7:

Tilslutningsbidraget (ikke andel til stikledningsbidrag) dækker over den nye forbrugers betaling for faste anlæg udenfor den enkelte forbrugeres bolig. F.eks. forstærkning af bagvedliggende ledningsnet, pumpestationer, varmecentraler m.m.

Før 1. januar 2009 opkrævede G6-virksomhed ikke byggemodningsbidrag (omkostninger til etablering af ledningsanlæg uden for den enkelte forbrugers ejendoms - med undtagelse af stikledninger)

Det må således antages, at en del af det opkrævede tilslutningsbidrag helt eller delvist dækker over konkrete afholdte udgifter til den del af fjernvarmenettet, der fremgår af bilag 4.

Spørgsmål 8:

G6-virksomhed bedes oplyse, hvordan G6-virksomheds praksis i 1988 og 1990 var for så vidt angår opkrævning af tilslutningsbidrag.

Som eksempel kan henvises til e-mail af 31. oktober 2013 (retssagens bilag 8, som vedlægges).

Svar 8:

Der henvises til bilag 8.

Ingen ejendomme bliver tilsluttet uden der er betalt tilslutningsbidrag.

..."

G6-virksomhed har i e-mail af 31. oktober 2013, der er fremlagt som bilag 8, anført følgende om praksis før 1. januar 2009:

"...

G6-virksomhed har for nye bruger i forsyningsområdet anlagt varmeanlæg både indenfor og udenfor den enkelte udstykning, således at der ikke i forsyningsområdet er udstykninger, hvor bygherre selv har anlagt fjernvarme.

Der er blevet opkrævet en tilslutningsafgift og en stikledningsafgift af den enkelte nye bruger desuagtet om det var en enkeltparcel med én bruger eller storparcel med flere bruger. Bidragene er fastsat med udgangspunkt i det i henhold til varmeforsyningslovens fastsatte "hvile i sig selv" princip, og dækker således kun G8-virksomheds faktiske omkostninger til distribution.

Stikledningsbidraget udgjorde en pris pr. m ledning og vedrørte G8-virksomhedsetablering af ledningerne inde på den enkelte brugers egen grund. I tilfælde af storparceller, hvor en ledning kunne tjene til flere brugere blev stikledningsbidraget i almindelighed kun opkrævet for ledningen fra afgrening fra fællesledningen til den enkelte brugers bolig.

Tilslutningsbidraget udgjorde en pris pr. m3 og vedrørte nye brugers betaling for faste anlæg udenfor den enkelte brugers bolig (med undtagelse af stikledninger).

..."

Af en ansøgning af 24. august 1990 om godkendelse af den endelige anskaffelsessum efter byggeriets afslutning fremgår det, at G1-virksomhed afsluttede byggeriet af 16 boliger på Y10-gade i Y6-kommune den 1. februar 1990 med en samlet anskaffelsessum på 13.206.600 kr. inkl. moms, herunder ifølge byggeregnskab grundudgifter på 694.833 kr. til gade, kloak og tilslutningsafgifter, hvortil kommer håndværkerudgifter til bl.a. fjernvarmestik. Ansøgningen er påført en erklæring fra statsautoriseret revisor om, at byggeregnskabet er gennemgået, og at de i ansøgningen anførte udgifter svarer til de ved byggeriet faktisk afholdte udgifter i henhold til bilag.

Parternes synspunkter

H1 har procederet i det væsentlige i overensstemmelse med sit påstandsdokument, der lyder således:

"...

Såvel el- som varmeforsyningsledningerne frem til og videre ind på sagsøgers ejendom er anlagt af de respektive forsyningsselskaber.

For så vidt angår elforsyningsledningerne er dette bekræftet af G3-virksomhed (nu G9-virksomhed), jf. besvarelsen af spørgsmål 1 i parternes fælles henvendelse til forsyningsselskabet (bilag D). For så vidt angår varmeforsyningsledningerne er dette bekræftet af G6-virksomhed, jf. besvarelsen af spørgsmål 1 i parternes fælles henvendelse til forsyningsselskabet (bilag E).

Udgiftens afholdelse består for begge forsyningers vedkommende i betaling af tilslutningsafgift.

5.1 Overordnet om fradrag for tilslutningsafgifter

Det følger af Vestre Landsrets dom i SKM2009.323.VLR, at udgifter til tilslutningsafgifter er fradragsberettigende.

I sagen fastslår Vestre Landsret, at tilslutningsafgifter ikke skal behandles anderledes end byggemodningsafgifter i forbindelse med fradrag for forbedringer. Landsretten fandt, at en tilslutningsafgift skal anses for betaling af en konkret investering til sikring af fjernvarmeforsyningen til den udstykning/grund, som tilslutningen blev opkrævet for.

Landsretten fandt derefter ikke grundlag for at behandle tilslutningsafgiften anderledes end udgiften til anlæg af varmeforsyning internt på grunden/udstykningen i forhold til spørgsmålet om fradrag for forbedringer uden for grunden/udstykningen.

Da det var oplyst, at tilslutningsafgiften foruden fremføring af forsyningsledning også var anvendt til betaling af udgifter, der ikke indebar en forbedring af grunden blev sagen dog hjemvist til vurderingsmyndigheden til beløbsmæssig opgørelse. Landsretten kunne således ikke imødekomme grundejerens påstand om fradrag for hele tilslutningsafgiften, men der var adgang til fradrag for en skønsmæssigt fastsat del af den betalte tilslutningsafgift.

Tilsvarende i SKM2013.387.VLR, hvor landsretten med henvisning til byrettens dom igen kom frem til, at tilslutningsafgifter er fradragsberettigende, men at et skønsmæssigt ansat fradrag herfor svarende til 50 % af den afholdte tilslutningsafgift ikke kunne tilsidesættes.

5.2 Ad elforsyning

G3-virksomhed (nu G9-virksomhed) har besvaret parternes fælles henvendelse i e-mail af 4. juli 2018. Endvidere har G3-virksomhed på Skatteministeriets forespørgsel uddybet besvarelsen i e-mail af 6. august 2018. Besvarelserne er indeholdt i bilag D.

I besvarelsen af spørgsmål 3 oplyser G3-virksomhed, at tidligere oplysninger om, at der er betalt 14.400 kr. i tilslutning pr. ejendom ikke er korrekt. G3-virksomhed oplyser, at det er standardprisen for en aftageret på 50 A.

Til gengæld oplyser G3-virksomhed, at man i forbindelse med forespørgslen har søgt i gamle ikke umiddelbare tilgængelige arkiver. Det er ikke lykkedes at finde en faktura, men man har fundet et håndskrevet fakturaoplæg (gengivet i besvarelsen). Det fremgår heraf, at betalingen pr. ejendom i området for tilslutning af en installation er 6.700 kr. (ekskl. moms) sammensat af en tilslutningsafgift på 4.700 kr. (ekskl. moms) og en grundafgift på 2.300 kr. (ekskl. moms). Der betales herudover for stikledning fra kabelskabet og til det enkelte hus. Betalingen herfor afhænger af længden på ledningen.

I besvarelsen af spørgsmål 5 oplyser G3-virksomhed, at tilslutningsbidrag er udtryk for standardværdier for alle ejendomme af samme type, f.eks. har rækkehuse (tæt lav byggeri) og parcelhuse hver sit tilslutningsbidrag. G3-virksomhed oplyser videre, at der i nogle tilfælde (byggemodning af et område) skal laves mange nye anlæg og i andre tilfælde ikke så mange nye anlæg. Endelig oplyser G3-virksomhed, at tilslutningsbidragene er beregnet sådan, at forsyningsselskabets omkostninger til ledningsnettet er dækket.

I den uddybende besvarelse af spørgsmål 5 i e-mail af 6. august 2018 (indeholdt i bilag D), bekræfter G3-virksomhed, "at tilslutningsbidragene er udregnet sådan at tilslutningsbidraget helt eller delvist dækker over de afholdte omkostninger til elforsyningsnettet i det område angivet i bilag 3".

Med andre ord bekræfter G3-virksomhed altså, at der er en direkte sammenhæng mellem betalingen af tilslutningsbidraget og anlæggelsen af de ledninger, der fremgår af bilag 3 (bilag B).

Det er herefter hævet over enhver tvivl, at der er betalt tilslutningsbidrag på 6.700 kr. (ekskl. moms) pr. bolig på sagsøgers ejendom. G3-virksomhed har endvidere bekræftet, at tilslutningsbidraget dækker over de afholdte omkostninger til den del af ledningsnettet, der fremgår af bilag 3 (bilag B), herunder den med orange farve markerede, som parterne er enig om har virket grundværdiforøgende ved grundværdiansættelsen.

5.3 Ad varmeforsyning

Sagens bilag 7 er oplysninger fra G6-virksomhed om sammensætningen af betalingen for tilslutning for enkelte boliger på ejendommen. Det fremgår heraf, at betalingen består af en "tilslutningsafgift" og betaling for "stikledning" og "afslutning i hus".

For Y1-adresse udgør tilslutningsafgiften 5.725,65 kr. (ekskl. moms) eller 6.985,30 kr. med tillæg af 22 % moms. Betalingen for stikledning udgør 820 kr. (ekskl. moms) eller 1.000,40 kr. med tillæg af 22 % moms. Betalingen for afslutning i hus udgør 630 kr. (ekskl. moms) eller 768,60 kr. med tillæg af 22 % moms.

Det ses nederst på siden med den talmæssige opgørelse, at opgørelsen er kontrolleret og at der er udstedt faktura. For Y1-adresse er fakturanummeret …4. Sagsøger er ikke i besiddelse af fakturaen, ligesom den heller ikke har kunnet fremskaffes via G6-virksomhed.

Samlet set er der betalt tilslutningsafgift med 94.922 kr. (ekskl. moms) svarende til 115.805 kr. inklusiv 22 % moms, og 38.883 kr. (ekskl. moms) for stikledning og afslutning i hus svarende til 47.437 kr. inklusiv 22 % moms.

I besvarelsen af spørgsmål 3 bekræfter G6-virksomhed, at der er betalt tilslutningsbidrag. G6-virksomhed bemærker, at "Ingen ejendomme bliver tilsluttet uden at der er betalt tilslutningsbidrag". Det anføres videre, at man ikke råder over regnskabsoplysninger fra en 28 år gammel sag, men at det af sagens bilag 7 fremgår, hvad der er opkrævet.

I besvarelsen af spørgsmål 4, 5 og 6 bekræfter G6-virksomhed, at opmålingsskitserne (bilag 7) er udarbejdet af G6-virksomhed, at de vedrører tilslutningsbidrag, og at de bl.a. danner grundlag for afregning af tilslutningsbidrag.

I besvarelsen af spørgsmål 8 henviser G6-virksomhed til de oplysninger, der fremgår af bilag 8.

I besvarelsen af spørgsmål 7 oplyser G6-virksomhed, at tilslutningsbidraget dækker over den nye forbrugers betaling for faste anlæg udenfor den enkelte forbrugers bolig, f.eks. forstærkning af bagvedliggende ledningsnet, pumpestationer, varmecentraler m.v.

Endvidere oplyser G6-virksomhed, at man ikke opkrævede byggemodningsbidrag forud for 1. januar 2009.

Endelig bekræfter G6-virksomhed, "at en del af det opkrævede tilslutningsbidrag helt eller delvist dækker over konkrete afholdte udgifter til den del af fjernvarmenettet, der fremgår af bilag 4".

Desuagtet, at G6-virksomhed på forespørgsel har bekræftet, at det opkrævede tilslutningsbidrag helt eller delvist dækker over konkret afholdte udgifter til den del af fjernvarmenettet, der fremgår af bilag 4 (bilag C), gør Skatteministeriet i processkrift A gældende, at dette ikke er tilfældet.

Det er Skatteministeriets opfattelse, at G6-virksomheds besvarelse af spørgsmål 7 (bilag E) om at "Tilslutningsbidraget (ikke andel til stikledningsbidrag) dækker over den nye forbrugers betaling for faste anlæg udenfor den enkelte forbrugers bolig (…)" skal forstås således, at der er tale om faste anlæg uden for matrikelskel.

Dette er dog misforstået og uden hold i besvarelsen og sagens bilag i øvrigt.

G6-virksomhed anvender helt bevidst "den enkelte forbrugers bolig" [min understregning]. Der er 16 boliger på sagsøgers ejendom. Ejendommen afgrænses af matrikelskel, mens boligen så at sige afgrænses af soklen. Udtrykket "faste anlæg udenfor den enkelte forbrugers bolig" skal altså forstås som de ledninger (med undtagelse af stikledninger), der er anlagt frem til soklen på de enkelte boliger på ejendommen.

Denne forståelse bekræftes af G6-virksomheds besvarelse af spørgsmål 8, hvor de bliver bedt om at redegøre for, hvordan G6-virksomheds praksis var for så vidt angår opkrævning af tilslutningsbidrag i 1988 og 1990. Spørgsmålet besvares med en henvisning til sagens bilag 8.

Af bilag 8 fremgår følgende om G6-virksomheds praksis vedr. tilslutningsbidrag forud for 1. januar 2009:

Tilslutningsbidrag udgjorde en pris pr. m3 og vedrørte nye brugers betaling for faste anlæg udenfor den enkelte brugers bolig (med undtagelse af stikledninger). [min understregning]

Også her anvendes udtrykket "den enkelte brugers bolig". [min understregning]

Endvidere fremgår følgende om stikledningsbidraget:

Stikledningsbidraget udgjorde en pris pr. m ledning og vedrørte G8-virksomheds etablering af ledningerne inden på den enkelte brugers egen grund. I tilfælde af storparceller, hvor en ledning kunne tjene flere brugere blev stikledningsbidraget i almindelighed kun opkrævet for ledningen fra afgrening fra fællesledningen til den enkelte brugers bolig.

Denne "fællesledning" er markeret med lilla på bilag 4.

Set i lyset heraf, dækker tilslutningsbidraget over den nye brugers betaling for faste anlæg frem til der, hvor stikledningen begynder. For storparcellers vedkommende udgør stikledningen ledningen fra afgreningen fra fællesledningen og frem til den enkelte brugers bolig. Tilslutningsbidraget dækker for storparcellers vedkommende dermed også ledninger inde på ejendommen (fra matrikelskel og frem til der, hvor stikledningen begynder), herunder også de i sagen omhandlede forsyningsledninger.

Afslutningsvist gentager G6-virksomhed, at ingen ejendomme bliver tilsluttet uden, at der er betalt tilslutningsbidrag.

Det er herefter hævet over enhver tvivl, at der er betalt tilslutningsbidrag for ejendommen, der kan opgøres til 115.805 kr., jf. bilag 7 (og bilag 8). G6-virksomhed har endvidere bekræftet, at i hvert fald en del af tilslutningsbidraget dækker over konkret afholdte udgifter til den del af ledningsnettet, der fremgår af bilag 4, herunder den med rød/orange farve markerede, som parterne er enig om har virket grundværdiforøgende ved grundværdiansættelsen.

5.4 Sagsøgers udgiftsafholdelse

Det er sagsøgers opfattelse, at det er tilstrækkeligt, at sagsøger sandsynliggør, at der er afholdt en udgift for ejendommens tilslutning til el- og varmeforsyningsnettet.

Retten til fradrag er ikke begrænset af et krav om den fradragssøgende ejers afholdelse af udgiften. Fradrag i grundværdien relaterer sig alene til grunden og værdiforøgelsen heraf.

At fradraget ikke er en personlig ret, der følger ejeren, men derimod en ret, der er tilknyttet grunden understøttes blandt andet af, at en ejer af ejendommen ikke kan medtage et allerede godkendt fradrag på en ejendom til en anden ejendom i forbindelse med ejerskifte.

Det er yderligere understøttet af reguleringen af et fradrags løbeperiode, jf. den dagældende vurderingslovs § 18, stk. 2. I bemærkningerne til den tidligere gældende vurderingslovs § 18, stk. 2 fremgår følgende:

Fradragsperiodens længde regnes fra tidspunktet for fuldførelsen af vedkommende forbedring, uanset tidspunktet for den første ansættelse af fradraget og uanset tidspunktet for påligning af bidrag. Et fradrag bliver bestående indtil ejendommens nærmeste vurdering efter udløbet af 30 år perioden (60 årsperioden). At fradragsperioden er udløbet, er ikke i sig selv omvurderingsgrund. I sjældne tilfælde kan fradrag bortfalde på grund af at den foranstaltning, der er givet fradrag for, ikke mere virker værdiforøgende ved ansættelsen af vedkommende ejendoms grundværdi. [min understregning]

Et godkendt fradrag bortfalder således alene i to situationer - nemlig

(1) ved udløbet af den nævnte 30 års periode og (2) hvis forbedringen ikke længere er værdiforøgende for ejendommen.

Der gælder ikke et krav om, at en senere ejer af en ejendom, hvorpå der allerede er udført grundforbedringer, skal kunne sandsynliggøre, at en given fradragsberettigende udgift er afholdt direkte af denne senere ejer.

En retstilstand, hvor et sådan krav skulle være gældende, ville indebære, at et fradrag, som er tildelt i grundværdien bortfalder ved salg af ejendommen.

Kravet til grundejerens bevisbyrde er alene, at grundejeren skal kunne sandsynliggøre, at udgiften til grundforbedringen er afholdt af én ejer.

Af Karnovs bemærkninger til den dagældende vurderingslovs § 17 fremgår:

Der er - jf. § 18, stk. 1 - kun forbedringer, der bekostes af ejeren, der berettiger til fradrag, men herunder må regnes ikke alene forbedringer, som den enkelte ejer eller flere ejere i forening foretager for egen regning og risiko, men også forbedringer, der udføres af eller under medvirken af en offentlig myndighed, forudsat at omkostningerne herved helt eller delvis pålignes de ejendomme, til fordel for hvilke foranstaltningen foretages. [min understregning]

Det afgørende for, hvorvidt fradrag skal godkendes i grundværdien, er således, hvorvidt "omkostningerne helt eller delvist pålignes den ejendom, til fordel for hvilke foranstaltningen foretages", hvilket altså er tilfældet med tilslutningsafgiften til el- og varmeforsyning i den foreliggende sag.

Fradrag tildeles således en ejendom, uanset hvilken ejer der har afholdt udgiften til forbedringen. Ansættelse af fradrag forudsætter derfor blot at det kan sandsynliggøres, at én af ejerne af ejendommen har afholdt udgiften til den forbedring, der påstås fradrag for.

Der henvises endvidere til vurderingslovens §§ 19 og 20, der blev ophævet med virkning fra 1. januar 2001 ved lov nr. 483 af 7. juni 2001. Af disse bestemmelser fremgik følgende: 

§ 19. Er der ikke givet fradrag for en grundforbedring ved den efter forbedringens fuldførelse nærmest følgende vurdering, har ejeren ikke krav på fradrag i grundværdien for denne forbedring ved senere vurderinger.

§ 20. Når der ikke er givet fradrag i grundværdien for forbedringer til den ejer, der har foretaget forbedringerne, har en senere ejer kun krav på fradrag for de pågældende forbedringer, såfremt ejendommen ikke har været vurderet i tiden mellem forbedringens foretagelse og ejerskiftet.

Det fulgte af § 19, at såfremt fradraget ikke blev givet ved den efter forbedringens fuldførelse nærmest følgende vurdering, så havde ejeren ikke krav på fradrag i grundværdien for denne forbedring ved senere vurderinger.

Denne bestemmelse skal læses i sammenhæng med kravet i vurderingslovens § 18 om "ejers bekostning". Når bestemmelserne læses i sammenhæng kan "ejeren" i § 18 ikke være andre end den oprindelige ejer - altså den ejer, der oprindeligt har forestået og betalt for grundforbedringen.

Den eneste undtagelse hertil fandtes i § 20, hvorefter efterfølgende ejere dog alligevel kunne gøre krav på fradrag for forbedringen, hvis denne efterfølgende ejer havde erhvervet ejendommen mellem forbedringens foretagelse og ejerskiftet.

At praksis har udviklet sig således, at en efterfølgende ejer af en ejendom også kan opfylde betingelsen om ejers bekostning ved at sandsynliggøre at have afholdt udgiften indirekte fx via en grundkøbesum, ændrer ikke på, at fradraget skal gives, hvis det kan sandsynliggøres, at den oprindelige ejer har haft udgifter til forbedringen.

Det er sandsynliggjort udover enhver rimelig tvivl, at der er betalt for ejendommens tilslutning til el- og varmeforsyningsnettet, og at i hvert fald en del af denne betaling er gået til etablering af de omhandlede forsyningsledninger.

Sagsøger erhvervede ejendommen fra firmaet G1-virksomhed ved betinget skøde af 29. november 1989 (bilag 6) til overtagelse pr.1. februar 1990.

Af det betingede skødes § 1, fremgår bl.a. følgende om det overdragne:

Ejendommen overdrages, således som den er og forefindes og køberen bekendt med grund og på denne værende 16 stk. andelsboliger under opførelse, disses grund-, mur- og nagelfaste tilbehør, herunder alle slags ledninger og installationer, de på grunden værende træer, buske, hegn og øvrige plantninger samt alle ejendommens rette tilhørende og tilliggende af enhver art.

Ejendommene med redskabsrum leveres og færdigbygges af sælgerne i henhold til brochure samt veje i henhold til projekt godkendt af Y6-kommune. [min understregning]

Videre fremgår følgende af det betingede skødes § 5:

Det bemærkes, at arealet bliver færdigbyggemodnet i henhold til projektmateriale.

Endelig fremgår følgende af det betingede skødes § 6:

Samtlige stik- og tilslutningsafgifter til el-, vand, kloak, fjernvarme og fællesantenne vil blive udført og betalt af sælgerne.

Der er altså tale om, at sagsøger erhverver et såkaldt nøglefærdigt projekt bestående af en grund samt 16 andelsboliger, der færdigopføres inden overtagelsen.

Af det betingede skødes § 3, fremgår det, at købesummen udgjorde 13.206.600 kr.

Endeligt skøde forelå den 1. marts 1990 (indeholdt i bilag 6).

Som bilag 10 fremlægges ansøgning om godkendelse af den endelige anskaffelsessum efter byggeriets afslutning.

Det fremgår heraf (på side 2), at det er G1-virksomhed der er bygherre på projektet.

På side 3 under "Grundudgifter" fremgår det, at der er budgetteret med (godk. ved skema A) et beløb på 727.080 kr. til "Gade, kloak, tilslutn.afg.". Endvidere fremgår en mindreudgift hertil på 32.247 kr., hvorefter den endeligt afholdte udgift udgør 694.833 kr.

Under "Håndværkerudgift" fremgår det, at "Fjernvarmestik" er indeholdt i posten "Gade, kloak, tilslutn.afg.".

Endelig fremgår det, at den samlede anskaffelsessum udgjorde 13.206.000 kr. svarende til købesummen.

Der er altså sammenfald mellem de af G1-virksomhed afholdte udgifter, jf. bilag 10, og det beløb, som sagsøger har betalt for det nøglefærdige projekt, jf. bilag 6.

G1-virksomheds udgifter til projektet er altså fuldt ud overvæltet på sagsøger, herunder også afholdte tilslutningsafgifte for ejendommens tilslutning til el- og varmelforsyning. Der henvises i den forbindelse Retten i Odenses dom i SKM2018.343.BR, der også omhandlede spørgsmålet om fradrag for en tilslutningsafgift. I sagen var der på tilsvarende vis tale om et nøglefærdigt andelsboligprojekt opført af G1-virksomhed.

Der henvises endvidere til Københavns Byrets dom i SKM2018.307.BR, hvor byretten i sine præmisser bl.a. udtalte følgende om overvæltning af en tilslutningsafgift for en ejendoms tilslutning til vandforsyning:

Det følger af det betingede skøde, at ejendommen blev overdraget til H1 med bl.a. de på grunden værende ledninger og installationer, og retten finder det ubetænkeligt at lægge til grund, at den uspecificerede købesum på 984.230,00 kr. omfattede en relativ andel af de udgifter til hovedanlægget på grunden, som den daværende ejer afholdt som en del af tilslutningsafgifterne til G4. H1 har derfor direkte eller indirekte afholdt sin relative andel af de relevante udgifter til vandforsyning.

Retten finder efter en samlet vurdering af G4's svar på parternes fælles henvendelse sammenholdt med sagens øvrige oplysninger, at der er tilvejebragt et tilstrækkeligt sikkert grundlag for, at vurderingsmyndigheden kan skønne det for H1 fradragsberettigede beløb vedrørende vandforsyning, jf. dagældende § 17 og § 18 i vurderingsloven.

Tilsvarende gør sig gældende i den foreliggende sag.

Sagsøger har på tilstrækkelig vis sandsynliggjort, at der er afholdt en udgift til tilslutning til el- og varmeforsyning og størrelsen heraf (og at denne i øvrigt fuldt ud er overvæltet på sagsøger), samt at i hvert fald en del af tilslutningsafgiften konkret er medgået til finansiering af anlæggelsen af de forsyningsledninger, der er enighed om har virket grundværdiforøgende ved grundværdiansættelsen.

Sagsøger er således berettiget til et fradrag i grundværdien herfor, hvorfor sagen i overensstemmelse med sagsøgers påstand bør hjemvises til vurderingsmyndigheden til beløbsmæssig fastsættelse af fradragets størrelse.

..."

Skatteministeriet har procederet i det væsentlige i overensstemmelse med sit påstandsdokument, der lyder således:

"...

Til støtte for den nedlagte påstand om frifindelse gøres det overordnet gældende, at sagsøgeren ikke er berettiget til fradrag for udgifter til tilslutningsafgifter til el og varme i henhold til vurderingslovens dagældende §§ 17 og 18.

Der er derfor ikke grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens afgørelse af den 14. januar 2016 (bilag 1).

RETSGRUNDLAG

Det fremgår af den dagældende vurderingslovs § 17, at:

"Såfremt de fornødne oplysninger foreligger, skal der ved vurderingen med de af §§ 18 og 21 følgende begrænsninger gives fradrag i grundværdien, hvad enten forbedringerne består i kapitalanvendelse eller i ejers arbejde."

Af den dagældende vurderingslovs § 18, stk. 1, fremgår det, at:

"Fradrag i grundværdien for forbedringer må kun gives i det omfang, hvori forbedringerne må antages at virke værdiforøgende ved ansættelse af grundværdien, og må ikke overstige de af ejeren anvendte bekostninger, heri medregnet værdien af ejers ejet arbejde."

I Den juridiske vejledning 2017-2, afsnit H,A.3.3.2, anføres vedrørende tilslutningsafgifter:

"Ofte opkræves der for anlæg af forsyningsledninger til vand, gas, el og varme et beløb i tilslutningsafgift samtidig med købet af den ubebyggede grund eller i forbindelse med bebyggelse. Vedrører tilslutningsafgiften eller en del heraf foranstaltninger, som har medført en stigning i den ubebyggede grunds værdi, gives der et fradrag i grundværdien."

Bevisbyrden for fradragets berettigelse påhviler grundejeren, jf. bl.a. UfR2017.2052.H, UfR2016.3592.H og UfR2004.1516.H.

En tilslutningsafgift dækker typisk over flere forskellige udgiftsposter, og relaterer sig dermed ikke kun til det konkrete arbejde forbundet med eksempelvis etablering af forsyningsledninger. Tilslutningsafgifter kan således også bestå af et generelt investerings-, effekt-, stiklednings-og/eller byggemodningsbidrag, som ikke er fradragsberettiget.

Det er en forudsætning for at opnå fradrag for udgifter til tilslutningsafgifter efter den dagældende vurderingslov § 17, at tilslutningsafgiften vedrører betaling for foranstaltninger, der sikrer forsyning af den konkrete ejendom, jf. herved eksempelvis også SKM2015.404.VLR, SKM2013.387.VLR og SKM2009.323.VLR.

Fradrag i grundværdien forudsætter endvidere, at der foreligger en foranstaltning af materiel karakter, jf. UfR2012.2685.H (SKM2012.350.HR).

Såfremt tilslutningsafgiften ikke vedrører en materiel foranstaltning, der er foretaget med henblik på forsyning eller betjening af den konkrete ejendom, medfører udgiften ikke en stigning i den ubebyggede grunds værdi, og der kan derfor ikke gives fradrag i grundværdien for sådanne udgifter, jf. UfR2017.2052.H, UfR2014.859.H (SKM2013.879.HR) og UfR2013.2277.H (SKM2013.369.HR).

Det fremgår tillige af SKM2013.387.VLR og SKM2009.323.VLR, at afholdelsen af tilslutningsafgifter ikke automatisk medfører fradragsret. I SKM2009.323.VLR fandt landsretten således, at tilslutningsafgiften også omfattede betaling af udgifter, der ikke indebar en forbedring af grunden, og at der ikke var grundlag for at antage, at tilslutningsafgiften forlods var gået til dækning af udgifter, der forbedrede grunden.

Det er altså ikke afholdelsen af tilslutningsafgiften, der i sig selv berettiger til fradrag. Det, der berettiger til fradrag, er anlæggelsen af materielle, grundforbedrende foranstaltninger - f.eks. konkrete elforsyningsledninger.

Såfremt sådanne materielle foranstaltninger er bekostet via en tilslutningsafgift, kan der indrømmes fradrag.

Det er derfor afgørende, at der dokumenteres en sammenhæng mellem den afholdte udgift - tilslutningsafgiften - og en materiel, grundforbedrende foranstaltning.

I SKM2015.404.VLR godkendte landsretten ikke fradrag for udgifter til kloaktilslutning. I dommen stadfæstede landsretten byrettens begrundelse, som var følgende:

"Efter praksis er det dog en forudsætning for at opnå et sådant fradrag, at det dokumenteres, at en sådan tilslutningsafgift er betalt af ejeren og er anvendt til dækning af grundforbedrende arbejder, der sikrer forsyning af den enkelte ejendom (…)" (min understregning),

samt:

"Selvom det ikke kan udelukkes, at en del af det tilslutningsbidrag, der omtales i skødet, kan indeholde udgifter, der ville kunne fradrages efter vurderingslovens § 17, finder retten, at der på grund af den usikkerhed, der både er om størrelsen af det konkret betalte tilslutningsbidrag og den andel af det betalte bidrag, der vedrører udgifter, der kan fradrages efter vurderingslovens § 17, at der ikke er grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens afgørelse vedrørende dette punkt." (mine understregninger).

I SKM2009.323.VLR udtalte landsretten bl.a. følgende om den konkrete anvendelse af en tilslutningsafgift til varmeforsyning:

"Da det af fjernvarmeværkets brev af 8. januar 2009 fremgår, at tilslutningsafgiften foruden til fremføring af forsyningsledning også er anvendt til betaling af udgifter, der ikke indebærer en forbedring af grunden, og da der ikke er grundlag for at antage, at tilslutningsafgiften forlods er gået til dækning af udgifter, der forbedrer grunden, bør vurderingsmyndighederne foretage den beløbsmæssige opgørelse af sagen." (min understregning).

Landsretten hjemviste derfor sagen til beløbsmæssig opgørelse ved vurderingsmyndighederne.

På baggrund af retspraksis er det altså afgørende, at tilslutningsafgiften kan henføres til en merudgift ved forsyning af den konkrete ejendom. Fradrag er derved udelukket, hvis sagsøgeren ikke kan godtgøre, at en del af tilslutningsafgiften er gået til konkrete, materielle og grundforbedrende foranstaltninger til forsyning af grunden.

Sagsøgeren gør i påstandsdokumentet, side 3-6, en række generelle betragtninger vedrørende forståelsen af UfR2004.1516.H (SKM2004.162.HR) og forarbejderne til lov nr. 925 af 18. september 2012 gældende, herunder hvad den lovændring skulle have af betydning for bevisbedømmelsen i nærværende sag.

For så vidt angår UfR2004.1516.H (SKM2004.162.HR), udlægger sagsøgeren denne dom til støtte for, at der alene gælder et krav om, at sagsøgeren skal sandsynliggøre at have afholdt udgiften. Hertil bemærkes, at Højesteret ikke med dommen fastslår andet eller mere end det naturlige udgangspunkt, at den, der ønsker et fradrag, har bevisbyrden herfor. Hvor store krav, der skal stilles til beviset i en given sag, afhænger således af den konkrete sag.

Skatteministeriet bestrider også sagsøgerens synspunkter vedrørende betydningen af lovændringen i 2012. Loven ændrer ikke ved, at sagsøgeren for perioden forud for lovændringen har bevisbyrden for, at sagsøgeren har afholdt udgifterne. Det forhold, at bevisbyrden efter lovændringen alene kan løftes ved tilvejebringelse af nærmere angivne konkrete dokumenter, ændrer ikke ved, at sådanne dokumenter for tiden før lovændringen skal tillægges betydning som led i den almindelige bevisbedømmelse.

2. DEN KONKRETE SAG

Hvorvidt sagsøgeren er berettiget til et fradrag i grundværdien for udgifter til tilslutningsafgift for varme og el beror på en konkret bevisvurdering af, om sagsøgeren har dokumenteret at have betalt tilslutningsafgift og - i givet fald - hvilket beløb, og om sagsøgeren har godtgjort at en nærmere angivet del heraf er anvendt til betaling af konkrete materielle foranstaltninger til forsyning af grunden, og endelig for det tredje, at disse foranstaltninger medfører en stigning i den ubebyggede grunds værdi.

Sagsøgeren har ikke løftet denne bevisbyrde.

2.1 Varmeforsyning

Det er ikke godtgjort, at sagsøgeren har afholdt en udgift til tilslutning til varmeforsyning.

De fremlagte bilag beviser hverken hver for sig eller til sammen, at det er sagsøgeren, der har afholdt udgifterne til tilslutning.

Skødets §§ 1, 5 og 6 (bilag 6) godtgør ikke, at der direkte eller indirekte er afholdt udgifter til tilslutningsafgifter, herunder at der er afholdt tilslutningsafgift for varmeforsyning.

Af det fremlagte bilag 10 fremgår alene en samlet udgift til "Gade, kloak, tilslutn.afg.", jf. side 2. Bilaget godtgør hverken, at der er betalt tilslutningsafgift for varmeforsyning, eller i givet fald af hvem eller med hvilket beløb.

Heller ikke bilag 7 eller 8 godtgør, hvem der har betalt tilslutningsafgift.

G6-virksomheds besvarelse af den fælles henvendelse (Bilag E) godtgør heller ikke, at sagsøgeren har afholdt tilslutningsafgifter for varmeforsyning.

Den omstændighed, at ejendommen er købt som et nøglefærdigt projekt, jf. påstandsdokumentets side 13, godtgør ikke, at sagsøgeren har betalt udgifter til varmeforsyning som en del af købesummen, jf. SKM2018.36.BR.

Sagsøgeren har således ikke godtgjort, at sagsøgeren, direkte eller indirekte, har bekostet tilslutningsafgift for varmeforsyning.

Uanset om der måtte være afholdt tilslutningsafgifter har sagsøgeren ikke godtgjort, at eventuelt afholdte tilslutningsafgifter berettiger til fradrag.

Sagsøgeren har i sagen gjort gældende, at sagsøgeren har bekostet tilslutningsafgifterne under henvisning til sagens bilag 7, 8 og E, og at "i hvert fald en del af tilslutningsbidraget dækker over konkret afholdte udgifter til den del af ledningsnettet, der fremgå af bilag 4, herunder den med rød/orange farve markerede, som parterne er enig om har virket grundværdiforøgende ved grundværdiansættelsen", jf. processkrift 1, side 2, 8. afsnit.

Sagsøgeren har ikke godtgjort, at en eventuel betaling kan henføres til de grundforbedrende foranstaltninger.

Af bilag 7 (opgørelse af tilslutningsafgift) fremgår sammensætningen af tilslutningsafgiften for tilslutning til forsyningsselskabet for de enkelte ejendomme omfattet af nærværende sag. Af bilaget fremgår, at betalingen består af en "tilslutningsafgift", en betaling for "stikledning" og for "afslutning i hus", jf. eksempelvis bilag 7, side 2, jf. også sagsøgerens påstandsdokument, side 8, 5. afsnit.

Ifølge G6-virksomheds besvarelse af spørgsmål 7 (bilag E, side 4 nederst) vedrørte tilslutningsbidraget nye brugeres betaling for faste anlæg uden for den enkelte brugers bolig bortset fra stikledninger til dækning af eksempelvis "forstærkning af bagvedliggende ledningsnet, pumpestationer, varmecentraler m.m."

Herudover fremgår af besvarelsen af spørgsmål 7, at:

Før 1. januar 2009 opkrævede G6-virksomhed ikke byggemodningsbidrag (omkostninger til etablering af ledningsanlæg uden for den enkelte forbrugers ejendoms - med undtagelse af stikledninger)."

Herefter er sagsøger ikke berettiget til fradrag, med mindre betalingen for stikledninger kan henføres til de grundforbedrende foranstaltninger (den orange markering på ledningskortet fremlagt som bilag C).

Ved en gennemgang af bilag 7 sammenholdt med bilag C kan betalingen for stikledninger imidlertid ikke henføres til de grundforbedrende foranstaltninger, og bidraget er således ikke fradragsberettiget.

Stikledningerne er etableret ved hver enkelt ejendom - fra den sidste forgrening på ledningen og ind til selve ejendommen. Stikledningerne er markeret med røde cirkler på et tilpasset bilag C (bilag F). Stikledningerne kan derfor ikke henføres til de grundforbedrende foranstaltninger.

For Y9-adresse (markeret på bilag F) gælder for eksempel, at stikledningen er 2 ¾ m lang, jf. bilag 7, side 10. Dette svarer til det med cirklen markerede område i forhold til målestoksforholdet (1:500).

Det gælder tilsvarende for Y11-adresse, Y12-adresse, Y13-adresse, Y14-adresse , Y15-adresse, Y16-adresse , Y17-adresse, Y18 adresse, , Y7-adresse, Y19-adresse og Y2-adresse, at længden af de markerede stikledninger med rød cirkel svarer til længden af "stikl. jord", jf. bilag F og bilag 7, side 14, 18, 22, 26, 30, 34, 38, 42, 46, 50 og 54.

Det samme gør sig gældende, for så vidt angår Y1-adresse-Y20-adresse, Y21-adresse, Y22-adresse, Y23-adresse, Y24-adresse, Y25-adresse, Y26-adresse, Y27-adresse, Y287-adresse, Y29-adresse, Y30-adresse og Y31-adresse, samt Y3-adresse og Y4-adresse. Ejendommene er imidlertid ikke i nærheden af den grundforbedrende ledning.

Dette er illustreret på et støttebilag over området (bilag G). På bilaget vises de af sagen omfattede ejendomme. Herudover er det markeret på bilaget, hvilken del af varmeforsyningsledningen, som er grundforbedrende, jf. bilag 1, side 16, 5. afsnit, jf. bilag C (med orange markering). Af bilaget fremgår, at de lige numre på Y9-gade ikke fremgår af det i sagen fremlagte ledningskort (bilag C), mens Y1-adresse, Y8-adressse, Y9-adresse for Y11-adresse, Y12-adresse, Y13-adresse, Y14-adresse, Y15-adresse, Y16-adresse, Y17-adresse, Y18 adresse, Y7-adresse, Y19-adresse og Y2-adresse og Y3-adresse og Y4-adresse befinder sig ikke i nærheden af den grundforbedrende ledning, jf. også bilag F.

Det er således ikke godtgjort, at en eventuelt betalt tilslutningsafgift konkret er anvendt til betaling af udgifter, der indebærer en stigning af grundens værdi i ubebygget stand.

2.2 Elforsyning

Sagsøgeren har i sagen gjort gældende, at sagsøgeren har bekostet tilslutningsafgifterne under henvisning til sagens bilag D, og at "tilslutningsbidraget dækker over de afholdte omkostninger til den del af ledningsnettet, der fremgår af bilag 3 (bilag B), herunder den med orange farve markerede, som parterne er enig om har virket grundværdiforøgende ved grundværdiansættelsen", jf. processkrift 1, side 3, næstsidste afsnit.

Sagsøgeren har ikke godtgjort, at der er afholdt udgifter til tilslutningsafgifter, hvad der er betalt i tilslutningsbidrag for ejendommene, ligesom sagsøgeren ikke har godtgjort, hvilken del af de samlede udgifter, som konkret kan henføres til den grundforbedrende foranstaltning (den orange markering på bilag B).

Det er for det første ikke godtgjort, at sagsøgeren har afholdt en udgift til tilslutning til elforsyning.

De fremlagte bilag viser hverken hver for sig eller til sammen, at sagsøgeren har afholdt udgifter til tilslutning.

Skødets §§ 1, 5 og 6 (bilag 6) godtgør ikke, at der direkte eller indirekte er afholdt udgifter til tilslutningsafgifter, herunder at der er afholdt tilslutningsafgift for elforsyning.

Af det fremlagte bilag 10 fremgår alene en samlet udgift til "Gade, kloak, tilslutn.afg.", jf. side 2. Bilaget godtgør hverken, at der er betalt tilslutningsafgift for elforsyning, eller i givet fald af hvem eller med hvilket beløb.

G3-virksomheds besvarelse af den fælles henvendelse (Bilag D) godtgør, heller ikke at sagsøgeren har afholdt udgifter til tilslutningsafgift til el, ligesom dette ikke kan udledes af fakturaudkastet, der fremgår af forsyningsselskabets besvarelse af spørgsmål 3.

Den omstændighed, at ejendommen er købt som et nøglefærdigt projekt, jf. påstandsdokumentets side 13, godtgør ikke, at sagsøgeren har betalt udgifter til varmeforsyning som en del af købesummen, jf. SKM2018.36.BR.

Sagsøgeren har således ikke godtgjort, at sagsøgeren, direkte eller indirekte, har bekostet tilslutningsafgift for fjernvarme.

Sagsøgeren har for det andet ikke dokumenteret, hvad der måtte være betalt i tilslutningsbidrag for ejendommene, såfremt der er betalt for tilslutning.

Af bilag 9 fremgår det i en e-mail fra G3-virksomhed (nu G8-virksomhed), at der er betalt 14.400 kr. pr. ejendom.

Når G3-virksomhed spørges hertil igen, kan G3-virksomhed imidlertid ikke bekræfte, at der er betalt 14.400 kr. pr. ejendom. Ved G3-virksomheds besvarelse af spørgsmål 3 fremlægges nu et håndskrevet fakturaoplæg, jf. bilag D, side 3.

Heraf fremgår en tilslutningsafgift på 4.400 kr. (ekskl. moms) og en grundafgift på 2.300 kr. (ekskl. moms).

Videre svarer G3-virksomhed ved besvarelse af spørgsmål 4, at, jf. bilag D, side 4, 3. afsnit:

"I forbindelse med de fusioner vi gennem årene har været igennem har vi ikke gemt faktura på de opkrævede tilslutningsbidrag - vi har kun fundet et kladdeoplæg til en faktura - se spm 3." (min understregning).

Det kan ikke ud fra den håndskrevne kladde udledes, at der er betalt og hvad der måtte være betalt. Dette gælder så meget desto mere, når forsyningsselskabet ikke engang selv er helt klar over, hvad der reelt er betalt i tilslutningsbidrag for ejendommene.

Sagsøgeren har for det tredje ikke dokumenteret, hvilken del af de eventuelt samlede udgifter, som konkret kan henføres til den grundforbedrende foranstaltning (den orange markering på bilag B).

G3-virksomhed har i besvarelsen af spørgsmål 5 oplyst, jf. bilag D, side 4, 4. afsnit:

"Tilslutningsbidrag er standardværdier for alle ejendomme af samme ejendomstype eksempelvis har tæt lav byggeri, parcelhuse mm hver sit tilslutningsbidrag. I nogle tilfælde skal der ikke laves mange anlæg og andre tilfælde skal der laves mange nye anlæg. Eksempelvis er investeringer i 60 kV og 10 kV anlæg investeringer på den lange bane som, kan forsyne mange forbrugere. Men som udgangspunkt er Tilslutningsbidragene beregnet sådan at elforsyningens omkostninger til 60 kV net og stationer, 10 kV net og stationer og 0,4 kV net i gennemsnit er dækket. Vi har ikke mulighed for at vurdere om der har været under eller overskud på omtalte projekter."

Videre er oplyst i G3-virksomheds supplerende besvarelse af spørgsmål 5, jf. bilag D, side 6:

"Det er fordi at den første installation kræver at vi lægger mange nye elanlæg, mens de næste installationer ikke kræver de samme elanlæg. Jeg kan derfor bekræfte at tilslutningsbidragene er udregnet sådan at tilslutningsbidraget helt eller delvist dækker over de afholdte omkostninger til elforsyningsnettet i det område angivet i bilag 3." (min understregning).

G3-virksomheds besvarelse af den fælles henvendelse (bilag D), indeholder ikke konkrete oplysninger om, hvorledes tilslutningsafgiften er sammensat, og forsyningsselskabet kunne ikke redegøre for, hvor stor en del af tilslutningsbidraget, som måtte være anvendt på etablering af de i sagen omhandlede ledninger.

Sagsøgeren har således ikke med forsyningsselskabets besvarelse af den fælles henvendelse dokumenteret, at tilslutningsafgiften konkret er anvendt til betaling af udgifter, som indebærer en stigning af grundens værdi i ubebygget stand.

At forsyningsselskabet ved e-mailen af 6. august 2018 (bilag D, side 6) bekræfter, at en del af tilslutningsafgiften er gået til etablering af ledningerne på ledningskortet (bilag 3), kan ikke løfte sagsøgerens bevisbyrde, jf. SKM2015.404.VLR.

Dommen viser, at når der - som i nærværende sag - i hvert fald er usikkerhed om størrelsen af det konkret betalte tilslutningsbidrag og den andel af det betalte bidrag, der vedrører udgifter, der kan fradrages efter den dagældende vurderingslovs § 17, kan der ikke indrømmes fradrag for tilslutningsafgift.

Der er således ikke grundlag for at hjemvise sagen til fornyet skønsmæssig ansættelse af et fradrag.

2.3     Sammenfatning

Sammenfattende gøres det gældende, at der ikke er grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens afgørelse af 14. januar 2016, idet sagsøgeren ikke er berettiget til fradrag for udgifter til tilslutningsafgifter til el- og varmeforsyningsanlæg.

..."

Rettens begrundelse og afgørelse

Efter vurderingslovens dagældende § 17 og § 18 gives fradrag i grundværdien for forbedringer, der har bevirket en stigning i en grunds værdi i ubebygget stand, dog må fradraget ikke overstige de af ejeren anvendte bekostninger, heri medregnet værdien af ejers eget arbejde.

Det er ubestridt, at de af Landsskatteretten fastlagte dele af H1s elforsyningsnet og varmeforsyningsnet er grundværdiforøgende, og at udgifter til tilslutningsafgifter kan være fradragsberettigede.

Spørgsmålet er herefter, om H1 har løftet bevisbyrden for, at der er afholdt tilslutningsudgifter til de grundforbedrende foranstaltninger, og at sådanne udgifter er betalt af H1.

Elforsyning:

Det fremgår ikke af skødet, at købesummen dækker faktiske udgifter til eltilslutningsafgift, og H1 har heller ikke fremlagt faktura som dokumentation for, hvad der er betalt i tilslutningsafgift.

G3-virksomhed har afgivet modstridende oplysninger om, hvad der er betalt i tilslutningsafgift, og de senest fremkomne oplysninger om en tilslutningsafgift på 6.700 kr. ekskl. moms pr. ejendom er alene baseret på et håndskrevet fakturaoplæg.

Herefter og da G3-virksomheds besvarelse af parternes fælles spørgetema ikke i sig selv udgør tilstrækkelig dokumentation, finder retten, at H1 ikke har godtgjort eller tilstrækkelig sandsynliggjort at have afholdt fradragsberettigede udgifter til eltilslutningsgift.

Retten tager derfor Skatteministeriets frifindelsespåstand til følge.

Varmeforsyning:

Det fremgår ikke af skødet, at købesummen dækker faktiske udgifter til varmetilslutningsafgift, og H1 har heller ikke fremlagt faktura som dokumentation for, hvad der er betalt i tilslutningsafgift.

G6-virksomhed har i besvarelsen af parternes fælles spørgetema oplyst, at de for retten som bilag 7 fremlagte opmålingsskitser er udarbejdet af G6-virksomhed i forbindelse med byggeriet, og at der er betalt tilslutningsbidrag i overensstemmelse hermed, samt at ingen ejendomme bliver tilsluttet, uden at der er betalt tilslutningsbidrag.

Opmålingsskitserne ses at vedrøre hver enkelt af de i sagen omhandlede 16 boliger, og der er for hver enkelt bolig anført en individuel pris på bl.a. tilslutningsafgift, stikledning og afslutning i hus. I et afsluttende bemærkningsfelt fremgår fakturanummer og dato.

På grundlag af G6-virksomheds besvarelse af spørgetemaet sammenholdt med de individuelle udgiftsberegninger i bilag 7 finder retten det tilstrækkelig sandsynliggjort, at der er betalt varmetilslutningsafgifter i overensstemmelse med bilag 7.

Da G6-virksomhed i besvarelsen af spørgsmål 7 har oplyst, at det må antages, at en del af det opkrævede tilslutningsbidrag helt eller delvis dækker konkret afholdte udgifter til den del af fjernvarmenettet, der fremgår af bilag 4, og da ledningsnettet på bilag 4 også omfatter ubestridt grundforbedrende foranstaltninger, finder retten det tilstrækkelig sandsynliggjort, at i hvert fald en del af tilslutningsafgifterne er afholdt til grundværdiforøgende materielle foranstaltninger.

Da det af G1-virksomheds ansøgning om godkendelse af den endelige anskaffelsessum på 13.206.600 kr. fremgår, at byggeregnskabet indeholder udgifter til bl.a. tilslutningsafgifter og fjernvarmestik, og da revisor har afgivet erklæring om, at de i byggeregnskabet anførte udgifter er dokumenteret ved bilag, samt da den i skødet anførte købesum for ejendommen inkl. alle slags ledninger og installationer er på netop 13.206.600 kr., finder retten, at det kan lægges til grund, at udgifterne til varmetilslutningsafgifter i det hele er overvæltet på H1. H1 har således direkte eller indirekte afholdt udgifterne.

Herefter og efter en samlet vurdering af de foreliggende oplysninger finder retten, at der er tilvejebragt et tilstrækkeligt grundlag for, at vurderingsmyndigheden skønsmæssigt kan fastsætte et fradragsberettiget beløb efter vurderingslovens dagældende § 17 og § 18.

Retten tager derfor H1s påstand til følge.

Da hver part for en del har vundet og for en del har tabt sagen, skal ingen af parterne betale sagsomkostninger til modparten, jf. retsplejelovens § 313, stk. 1.

THI KENDES FOR RET:

Fradragsansættelsen ved vurderingerne 2004-2007 for ejendommen Y1-adresse-Y2-adresse og Y3-adresse-Y4-adresse, hjemvises til vurderingsmyndigheden til beløbsmæssig ansættelse af fradrag for udgifter til den del af varmeforsyningsnettet, som Landsskatteretten har anset for grundværdiforøgende.

I øvrigt frifindes Skatteministeriet.

Ingen af parterne skal betale sagsomkostninger til modparten.