Klagen vedrører SKATs forhøjelse af klagerens [H1] afgiftstilsvar for dækningsafgift efter chokoladeafgiftslovens kapitel 3 med i alt 189.543 kr. for import af 7 vaffel-produkter (Produkt1, Produkt2, Produkt3, Produkt4, Produkt5, Produkt6 og Produkt7) i perioden fra den 1. juli 2014 til den 28. februar 2017, samt SKATs afgørelse om at de af klageren importerede halva-produkter (Produkt8 med kakao, Produkt8 med pistacienødder og Produkt8 med vanilje) er omfattet af chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 4.
Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse for så vidt angår produkterne Produkt2, Produkt4, Produkt3, Produkt6, Produkt1, Produkt5 og Produkt7, idet disse er afgiftspligtige efter chokoladeafgiftslovens kapitel 1.
Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse for så vidt angår produkterne Produkt8 med kakao, Produkt8 med pistacienødder og Produkt8 med vanilje.
Faktiske oplysninger
Klageren har i perioden den 1. juli 2014 til den 28. februar 2017 bl.a. importeret følgende 7 vaffel-produkter: Produkt1, Produkt2, Produkt3, Produkt4, Produkt5, Produkt6 og Produkt7. Herudover har klageren i perioden importeret følgende 3 halva-produkter: Produkt8 med kakao, Produkt8 med pistacienødder og Produkt8 med vanilje.
Produkterne Produkt1, Produkt2, Produkt3 og Produkt4 er produceret i Land Y1 og importeret af G1, som ligger i Land Y2, hvorfra klageren har importeret varerne. Produkt1 og Produkt2 har en nettovægt på 430 g, Produkt3 har en nettovægt på enten 330 g eller 420 g afhængig af pakningsstørrelse, og Produkt4 har en nettovægt på 840 g.
Produkterne Produkt5 og Produkt6 er produceret i Land Y3 og importeret af G2, som ligger i Land Y4, hvorfra klageren har importeret varerne. Produkt5 har en nettovægt på 500 g, og Produkt6 har en nettovægt på 480 g.
Produktet Produkt7 er produceret af G3, som ligger i Land Y5, hvorfra klageren har importeret varen. Produkt7 har en nettovægt på 500 g.
Produkterne Produkt8 med kakao, Produkt8 med pistacienødder og Produkt8 med vanilje er produceret i Land Y3, hvorfra klageren selv importerer produkterne. Produkterne har hver især en nettovægt på 350 g.
Klageren har siden den 16. juni 2004 været registreret som varemodtager for afgift af chokolade- og sukkervarer, og siden den 1. oktober 2006 har klageren været registreret som varemodtager for dækningsafgift af chokolade- og sukkervarer.
Det er SKATs vurdering, at produkterne Produkt8 med kakao, Produkt8 med pistacienødder og Produkt8 med vanilje alle smager som et sødt produkt/sesamkonfekt. Produktet Produkt8 med kakao smager svagt af kakao, og i produktet Produkt8 med pistacienødder kan de hakkede pistacienødder smages.
Klageren har til brug for sagsbehandlingen i Skatteankestyrelsen fremsendt vareprøver samt billedmateriale. Der er fremsendt vareprøver på produkterne Produkt1, Produkt2, Produkt3, Produkt4, Produkt8 med kakao, Produkt8 med pistacienødder og Produkt8 med vanilje. Klageren har oplyst, at produkterne Produkt5, Produkt6 og Produkt7 er udgået af sortiment, hvorfor det ikke har været muligt at fremsende vareprøver for disse produkter. Klageren har i stedet fremsendt en tom æske fra produktet Produkt6.
Af vareprøver og billedmateriale fremgår det, at produkterne har følgende indhold:
Produkt1, vafler med mælk (49 %) og kakaofyld (26 %): Sukker, vegetabilsk fedt, hvedemel, skummetmælkspulver 6 %, glukose, fedtreduceret kakaopulver 2 %, majsstivelse, aromastoffer, surhedsregulerende middel og salt. Indholdet af fedtreduceret kakaopulver i kakaofyldet udgør 7,69 %.
Produkt2, vafler med kokos (35 %) og chokolade (35 %): Hvedemel, vegetabilsk fedt, sukker, skummetmælkspulver, fedtreduceret kakaopulver 2,2 %, kokosmel 2 %, glukose, chokolade 2 % (sukker, kakaomasse, kakaosmør, emulgator, sojalecitin, aromastof (vanilje), majsstivelse, hævemiddel (E500), aromastoffer, salt. Indeholder mindst 42 % kakao i chokoladen. Indholdet af kokos i kokosfyldet udgør 5,71 %, indholdet af chokolade i chokoladefyldet udgør 5,71 % og indholdet af fedtreduceret kakaopulver i vaflen udgør 7,33 %.
Produkt3, vaffel med hasselnøddefyld (72 %): Sukker, hvedemel, vegetabilsk fedt, fedtreduceret kakaopulver 2,9 %, hasselnødder 2 %, salt, surhedsregulerende middel og aromastoffer. Indholdet af fedtreduceret kakaopulver og hasselnødder i hasselnøddefyldet udgør henholdsvis 4,02 % og 2,77 %.
Produkt4, vafler med chokoladefyld (72 %): Sukker, hvedemel, vegetabilsk fedt, fedtreduceret kakaopulver 4 %, soyamel med højt fedtindhold, chokolade 1 %, salt, surhedsregulerende middel og aromastoffer. Indeholder mindst 36,5 % kakao i chokoladen. Indholdet af fedtreduceret kakaopulver og chokolade i chokoladefyldet udgør henholdsvis 5,55 % og 1,38 %.
Produkt5, vafler med kakao: Creme 72,65 % (hvidt sukker, vegetabilsk olie (palmeolie), hvedemel, kakaopulver 0,86 %, emulgator, aromastoffer (hasselnød og vanilje)), hvedemel, kakaopulver (0,44 %), vegetabilsk olie (palmeolie), salt, emulgator, hævemidler og surhedsregulerende middel. Indholdet af kakaopulver i kakaofyldet udgør 1,18 % og indholdet af kakaopulver i vaflen udgør 1,60 %.
Produkt6, vafler med hasselnød: Hvedemel, sukker, palmeolie, majsstivelse, kakaopulver 0,7 %, salt, emulgator (sojalecitin), nøddecremefyld 69 % (hasselnøddepuré 0,048 %, hævemidler, aromaer og syrningsmiddel). Indholdet af kakaopulver og nøddepuré i hasselnødfyldet udgør henholdsvis 1,01 % og 0,06 %.
Produkt7, vafler med kakaofyld (71,8 %): Hvedemel, sukker, delvist hydrogeneret palmeolie, vallepulver, fedtreduceret kakaopulver 4 %, stivelse, skummetmælkspulver, emulgator, lecitin (fra soja), rapsolie, hævemidler (E 500, E 503), salt, aromastoffer. Indholdet af fedtreduceret kakaopulver i kakaofyldet udgør 5,57 %.
Produkt8 med kakao: Sesampasta 55 %, sukker 33,6 %, glukose-fruktose sirup 10 %, kakao 1 %, covenvand, emulgator (mono- og diglycerider af fedtsyre) 0,1 %, citronsyre 0,2 %, naturlig vanilje aroma 0,1 %.
Produkt8 med pistacienødder: Sesampasta 55 %, sukker 34,6 %, glukose-fruktose sirup 10 %, pistacienødder 8 %, covenvand, emulgator (mono- og diglycerider af fedtsyre) 0,1 %, citronsyre 0,2 %, naturlig vanilje aroma 0,1 %.
Produkt8 med vanilje: Sesampasta 55 %, sukker 34,6 %, glukose-fruktose sirup 10 %, covenvand, emulgator (mono- og diglycerider af fedtsyre) 0,1 %, citronsyre 0,2 %, naturlig vanilje aroma 0,1 %.
Det fremgik den 29. oktober 2019 af producentens hjemmeside, […], at halva-produkterne sælges i flere forskellige pakningsstørrelser varierende fra 40 g og op til 12 kg. Producenten skrev bl.a. følgende om Produkt8 med pistacienødder:
"We sweeten the lives of hundreds of thousands of people …"
På Wikipedia betegnedes halva den 29. oktober 2019 som flere forskelligartede typer af sød konfekt, og Gyldendals Den Store Danske havde den 29. oktober 2019 følgende definition af halva:
"halva, sød masse af mellemøstlig oprindelse; består af tahini, smeltet sukker og evt. fløde og kandiseret frugt. Halva spises som dessert eller slik."
SKATs afgørelse
SKAT har truffet afgørelse om, at klageren skal betale yderligere 189.543 kr. i dækningsafgift for importen af 7 vaffel-produkter (afsnit 3.5) i perioden den 1. juli 2014 til den 28. februar 2017, idet cremefyldene i samtlige produkter som helhed udgør en afgiftspligtig bestanddel.
SKAT har ligeledes truffet afgørelse om, at klageren fremadrettet skal betale chokolade- og sukkervareafgift for importen af 3 halva-produkter (afsnit 4) efter reglerne i chokoladeafgiftslovens kapitel 1, idet produkterne er omfattet af chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 4.
Som begrundelse har SKAT bl.a. anført følgende:
"3.5. Vafler
3.5.1. De faktiske forhold
3.5.1.1 Produkt3
Selskabet sælger vaflerne i to vægt varianter 330 g og 420 g. Der købes af leverandøren G1, Land Y2.
Det er firkantede vafler, bestående af 5 vaffelblade, der er lagt sammen med en nougatmasse. Ifølge varedeklarationen udgør nougatmassen 72 %.
Nougatmassen udgør 72 % af vaflerne og den indeholder kakaopulver og hasselnødder. Det fremgår af varedeklarationen, at kakaopulveret udgør 2,9 % og hasselnødder udgør 2 %, i alt 4,9 % afgiftspligtige bestanddele af varens samlede nettovægt.
Selskabet har beregnet chokoladeafgift med 45,5 % af varens vægt med satsen for sukkerholdige varer.
[…]
3.5.1.3 Produkt1
Selskabet sælger vafler, der købes af leverandøren G1, Land Y2.
Det er firkantede vafler, bestående af 4 vaffelblade, der er lagt sammen af i alt tre lag, to lag med mælkecreme og et lag med chokoladecreme. De sælges i pakninger af 430 g. Ifølge varedeklarationen udgør chokoladecremen 26 %.
Ifølge varedeklarationen indeholder chokolademassen 2 % kakaopulver og i forhold til varens samlede nettovægt udgør kakaopulveret 0,5%.
Selskabet har beregnet chokoladeafgift med 14 % af varens vægt med satsen for sukkerholdige varer.
3.5.1.4 Produkt2
Selskabet sælger vafler, der købes af leverandøren G1, Land Y2.
Det er firkantede vafler, bestående af 5 vaffelblade, der er lagt sammen med to lag kokoscreme og to lag chokoladecreme. De sælges i pakninger af 430 g. Ifølge varedeklarationen udgør kokoscremen 35 % og chokoladecremen 35 %. Af varens samlede nettovægt udgør kakao 2,2 %, kokos 2 % og chokolade 2 %. Dvs. at varen indeholder i alt 70 % creme og i alt 6,2 % afgiftspligtige bestanddele af varens samlede nettovægt.
Selskabet har beregnet chokoladeafgift med 32 % af varens vægt med satsen for sukkerholdige varer.
3.5.1.5 Produkt6, wafler med hasselnødder.
Selskabet sælger vafler, der købes af leverandøren G2, Land Y4.
Det er firkantede vafler, bestående af 5 vaffelblade, der er lagt sammen af i alt fire lag. De sælges i pakninger af 480g. Ifølge varedeklarationen udgør hasselnøddecremen 69 %.
Hasselnøddecremen udgør 69 % af vaflerne, svarende til 331 g. Der indgår 0,7 % kakao og 0,048 % hasselnødder, i alt 0,748 % afgiftspligtige bestanddele, i alt 2,48 %. Dvs. at indholdet af kakao og nødder i forhold til varens samlede nettovægt er 0,5%.
Selskabet har beregnet chokoladeafgift med 0,048 % af varens vægt med satsen for sukkerholdige varer.
3.5.1.6 Produkt5, vafler med kakao
Selskabet sælger vafler, der købes af leverandøren G2, Land Y4.
Det er firkantede vafler, bestående af fire vaffelblade, der er lagt sammen med tre lag kakaocreme. De sælges i pakninger af 500 g. Ifølge varedeklarationen udgør kakaocremen 72,65 %.
Kakaocremen udgør 72,65 % af vaflerne, svarende til 363 g. Der indgår 0,86 % kakaopulver i kakaocremen, i alt 3,12 g. Dvs. at indholdet af kakaopulver i forhold til varens samlede nettovægt er 0,6%.
Selskabet har beregnet chokoladeafgift med 2,75 % af varens vægt med satsen for sukkerholdige varer.
3.5.1.7 Produkt7
Selskabet sælger vafler med kakaofyld, der købes af leverandøren G4, Land Y5.
Det er firkantede vafler, der er lagt sammen med kakaofyld, de sælges i pakninger af 500 g. Ifølge varedeklarationen udgør kakaocremen 71,8 %.
Kakaocremen udgør 71,8 % af vaflerne. Kakaocremen indeholder kakaopulver og det fremgår af varedeklarationen, at kakaopulver udgør 4 % af varens samlede nettovægt.
Selskabet har beregnet chokoladeafgift med 12 % af varens vægt med satsen for sukkerholdige varer.
3.5.1.8 Produkt4
Selskabet sælger vafler med kakaocreme, der købes af leverandøren G1, Land Y2.
Det er firkantede vafler, bestående af 5 vaffelblade, der er lagt sammen af fire lag kakaocreme, de sælges i pakninger af 840 g. Ifølge varedeklarationen udgør kakaocremen 72 %. Der indgår 4 % kakaopulver og 1 % chokolade, i alt 5 % afgiftspligtige bestanddele af varens samlede nettovægt.
Selskabet har beregnet chokoladeafgift med 30 % af varens vægt med satsen for sukkerholdige varer.
3.5.2. Selskabets bemærkninger
Den 10. august 2017 har SKAT afholdt møde med selskabet, der var repræsenteret af A. Han oplyste, at de ikke har nogle bemærkninger til forslaget om ændring af selskabets afgifter.
[…]
3.5.4. SKATs bemærkninger og begrundelse
Selskabet har betalt chokoladeafgift med satsen for sukkerholdige varer, jf. nedenstående:
| Nr. | Variant | Andel |
| 3.5.1.1 | Produkt3 | 45,5 % |
| 3.5.1.2 | Produkt9 | 45,5 % |
| 3.5.1.3 | Produkt1 | 14 % |
| 3.5.1.4 | Produkt2 | 32 % |
| 3.5.1.5 | Produkt6 | 0,048 % |
| 3.5.1.6 | Produkt5 | 2,75 % |
| 3.5.1.7 | Produkt7 | 12 % |
| 3.5.1.8 | Produkt4 | 30 % |
Varianterne af vafler, med undtagelse af Produkt9 indeholder creme, hvor den samlede mængde af kakao, mandler, nødder mv. ikke overstiger 7,5 % af varens samlede nettovægt.
Da indholdet af kakao, mandler, nødder mv. i forhold til vares samlede nettovægt er under 7,5 %, er SKATs opfattelse, at vaflerne ikke er fuldt afgiftspligtige i henhold til § 1, stk. 1, nr. 8.
Vaflerne tariferes som bagværk i toldposition 1905. Da de indeholder afgiftspligtig bestanddele er de bestanddele dækningsafgiftspligtige i henhold til § 22, stk. 1. og 3.
Af § 1, stk. 1 nr. 1 fremgår, at afgift af chokolade og chokoladevarer, kakaomasse, kakaopulver, kakaosmør og kakaopræparater af enhver art.
Ifølge § 1, stk. 1, nr. 3 betales afgift af masser helt eller delvis fremstillet af mandler, nødder eller andre kerner af enhver art samt varer af sådanne masser.
Vaflerne indeholder kakao- og kokoscreme jf. § 1, stk. 1, nr. 1. og nr. 3. Det er SKATs opfattelse, at den afgiftspligtige bestanddel af vaflerne er kakao- og kokoscremerne.
Det er SKATs opfattelse, at der skal svares dækningsafgift af hele kakao- og kokoscremen med satsen for sukkerholdige varer, jf. § 22, stk. 4, nr. 3.
[…]
Afgiften jf. bilag 10 beregnes med følgende andele:
| Nr. | Variant | Beregnet |
| Indhold af sukker
>0,5g/100g | Indhold af sukker
=<0,5g/100g |
| 3.5.1.1 | Produkt3 | 72 % | |
| 3.5.1.2 | Produkt9 | | 2 % |
| 3.5.1.3 | Produkt1 | 26 % | |
| 3.5.1.4 | Produkt2 | 70 % | |
| 3.5.1.5 | Produkt6 | 69 % | |
| 3.5.1.6 | Produkt5 | 72,65 % | |
| 3.5.1.7 | Produkt7 | 71,8 % | |
| 3.5.1.8 | Produkt4 | 72 % | |
SKAT har opgjort den for lidt angivne dækningsafgift for perioden 1. juli 2014 - 28. februar 2017 til 187.201 kr.
Beløbet, der er specificeret i bilag 10 fremkommer således:
| Nr. | Varenavn | 2014 | 2015 | 2016 | 2017 | Kr. |
| 3.5.1.1 | Produkt3, 330g | 0 | 600 | 681 | 273 | 1.554 |
| 3.5.1.1 | Produkt3, 420 | 576 | 763 | 867 | 0 | 2.206 |
| 3.5.1.2 | Produkt9 | 0 | -991 | -901 | -450 | -2.342 |
| 3.5.1.3 | Produkt1 | 853 | 1.051 | 901 | 300 | 3.105 |
| 3.5.1.4 | Produkt2 | 1.351 | 2.970 | 3.980 | 813 | 9.114 |
| 3.5.1.5 | Produkt6 | 0 | 8.870 | 22.176 | 6.498 | 37.544 |
| 3.5.1.6 | Produkt5 | 18.579 | 22.219 | 25.814 | 4.575 | 71.187 |
| 3.5.1.7 | Produkt7 | 14.305 | 10.063 | 28.304 | 5.661 | 58.333 |
| 3.5.1.8 | Produkt4 | 595 | 2.136 | 3.141 | 628 | 6.500 |
| I alt | | | | | | 187.201 |
[…]
4 Helva
4.1. De faktiske forhold
Selskabet sælger tre varianter af Produkt8, se nedenstående afsnit 4.1.1 - 4.1.3.
Der er billeder at de tre varianter i bilag 12.
I forbindelse med tidligere kontrolbesøg vedr. chokoladeafgift er selskabet i kvitteringsbrev af 20. september 2013, j.nr. 12-121604 vejledt om, at Produkt8, Tahin Helva i flere varianter:
"Dækningsafgift af chokolade- og sukkervarer af kakaoindholdet"
4.1.1 Produkt8, Halva with Cacao
Selskabet sælger Helva med kakao i pakninger af 350 g. Varen købes af G5, Land Y3.
Ifølge varedeklarationen indeholder varen:
Sesame paste, sukker, glukose-fruktosesirup, kakao, covenvand, emulgator (mono- og diglycerider af fedtsyrer), citronsyre, naturlig vanille aroma.
Selskabet har beregnet chokoladeafgift afgift af varen med andelen af kakao 8 %, med satsen for sukkerholdige varer.
4.1.2 Produkt8, Halva with pistachio
Selskabet sælger Helva med pistacie i pakninger af 350 g. Varen købes af G5, Land Y3.
Ifølge varedeklarationen indeholder varen:
Sesame paste, sukker, glukose-fruktosesirup, pistacie (8 %), covenvand, emulgator (mono- og diglycerider af fedtsyrer), citronsyre, naturlig vanille aroma.
Selskabet har beregnet afgift af varen med andelen af pistacienødder, 8%, med satsen for pistacienødder i råstofafgiftsloven.
4.1.3 Produkt8, Plain halva
Selskabet sælger Helva med kakao i pakninger af 350 g. Varen købes af G5, Land Y3.
Ifølge varedeklarationen indeholder varen:
Sesame paste, sukker, glukose-fruktosesirup, covenvand, emulgator (mono- og diglycerider af fedtsyrer), citronsyre, naturlig vanille aroma.
Selskabet har ikke beregnet afgift af varen.
4.2. Selskabets bemærkninger
Den 10. august 2017 har SKAT afholdt møde med selskabet, der var repræsenteret af A. Han oplyste, at de ikke har nogle bemærkninger til forslaget om ændring af selskabets afgifter.
[…]
4.4. SKATs bemærkninger og begrundelse
Selskabet har beregnet chokoladeafgift af indholdet af kakao i varianten Halva with Cacao og råstofafgift af indholdet af pistacienødder i varianten Halva with pistachio.
SKAT smagt de tre smagsvarianter og alle smager som et sødt produkt/sesamkonfekt. Varianten med kakao smager svagt af kakao og i varianten med pistacienødder, kan der smages de hakkede pistacienødder.
Efter SKATs opfattelse skal Produkt8 sammenlignes med fransk nougat, der er omfattet af chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 4 og hermed fuld afgiftspligtig.
Selskabet er i forbindelse med kontrol, der er afsluttet i 2013 vejledt om, at Produkt8 er dækningsafgiftspligtig af de afgiftspligtige bestanddele, og selskabet har beregnet afgift efter denne vejledning.
SKAT anser efter en ny vurdering de tre varianter af Produkt8 for omfattet af chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 4 og hermed fuld afgiftspligtige.
Selskabet skal beregne chokoladeafgift af hele nettovægten med satsen for sukkerholdige varer af de tre varianter, som de modtager efter, at der er truffet afgørelse i denne sag."
Klagerens opfattelse
Der er nedlagt påstand om, at SKATs forhøjelse af afgiftstilsvaret skal ændres, således der i stedet skal ske tilbagebetaling af 29.472 kr. i dækningsafgift for importen af de 7 vaffel-produkter (afsnit 3.5) i perioden den 1. juli 2014 til den 28. februar 2017, idet klageren alene har skullet svare dækningsafgift af indholdet af chokolade, kakaopulver, hasselnødder og kokos i produkterne.
Herudover har klageren nedlagt påstand om, at der fremadrettet ikke skal betales chokolade- og sukkervareafgift i henhold til chokoladeafgiftslovens kapitel 1 af de 3 importerede halva-produkter (afsnit 4.0), idet produkterne ikke er omfattet af chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 4. Halva-produkterne er alene dækningsafgiftspligtige i henhold til chokoladeafgiftslovens kapitel 3 for indholdet af henholdsvis kakao og pistacienødder.
Til støtte for påstandene har klageren bl.a. anført følgende:
"Vedr. SKATs afsnit 3.5 Vafler
Vi er enige med SKAT i, at vaflerne ikke er omfattet af chokolade- og sukkervareafgiftslovens § 1, stk. 1, jf. § 1, stk. 2, nr. 5. Vi er således enige med SKAT i, at det alene er vaflernes afgiftspligtige indhold, der skal svares dækningsafgift af, jf. chokolade- og sukkervareafgiftslovens § 22, stk. 1.
Vi dog ikke enige med SKAT i, at det er hele cremens vægt, der skal svares dækningsafgift af. Det er derimod vores opfattelse, at der alene skal betales dækningsafgift af cremens afgiftspligtige bestanddele.
Det fremgår da også af SKATs afgørelse s. 25 øverst, at de alene anser indholdet af kakao, kokos og chokolade for afgiftspligtige bestanddele i f.eks. vaflen Produkt2.
Ved vurderingen af hvilke dele, der skal betales dækningsafgift af, skal det for det første erindres, at bestemmelsen om dækningsafgift er indført med det formål at sikre, at der betales den samme afgift for varer, der indføres til Danmark, som der betales for tilsvarende varer, der fremstilles i Danmark, og dermed sikre en ligestilling af disse produkter, jf. forarbejderne fra 1968 til hovedlovens fremsættelse. Af lovforslagets bemærkninger til § 22 om dækningsafgiftens udvidelse til også at omfatte varer under KN 2006 fremgår:
"Dækningsafgiften skal modvirke, at der opstår negativ beskyttelse for dansk produktion af varer, til hvis fremstilling anvendes bestanddele, der er chokoladeafgiftspligtige eller råstofafgiftspligtige."
Det har dog ikke været hensigten at beskatte varer, der kommer fra udlandet hårdere end varer, der er fremstillet i Danmark, hvilket da også vil være i strid med EU-retten. Hvis SKATs afgørelse fastholdes, vil dette de facto blive resultatet.
Dette følger af, at hvis vaflerne var fremstillet i Danmark, ville de ikke være omfattet af chokolade- og sukkervareafgiftslovens § 1, hvorfor fremstilleren af vaflerne ikke ville være registreringspligtig for chokolade- og sukkervarer. Derimod ville fremstilleren købe ingredienserne til fremstilling af cremerne f.eks. kakaopulver, kakaomasse, hasselnødder eller kokos i beskattet stand. Til eksempel ville en dansk fremstiller af vaflerne Produkt2 således alene skulle betale afgift af indholdet af fedtreduceret kakaopulver, kokos og kakaomasse og kakaosmør. En dansk producent af vaflerne ville således ikke skulle betale afgift af cremens indholdet af hvedemel, vegetabilsk fedt, sukker, soja fedtsyre m.v., sådan som SKATs afgørelse lægger op til.
En fastholdelse af SKATs afgørelse, hvorefter der skal betales afgift af hele cremens vægt, vil derfor medføre en urimelig og ulovlig forskelsbehandling af varer produceret i Danmark i forhold til varer produceret i udlandet.
For det andet skal creme tilsat indhold af kakao eller nødder ikke beskattes i sin helhed, jf. praksis, men alene af deres afgiftspligtige indhold.
SKAT har i styresignal SKM2017.102.SKAT præciseret den hidtidige praksis vedr. masser med indhold, der helt eller delvist består af mandler, nødder eller andre kerner. Af dette styresignal fremgår det, at med masse menes f.eks. marcipan- eller nougatmasse. Styresignalet er udstedt på baggrund af skatterådets afgørelse i SKM2016.351.SR, hvor Skatterådet når frem til, at færdig kagemasse, der indkøbes i Norge, og som kan anvendes til kager og andet makronbagværk, er omfattet af chokolade- og sukkervareafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 3. Den pågældende kagemasse består bl.a. af 51,37% sukker og 12,35% abrikoskerner. Af SKM2016.351.SR fremgår, at den omhandlede kagemasse har en fast konsistens og kan sammenlignes med marcipan, der fremstilles på mandler i stedet for den i sagen omhandlede masse, der fremstilles på abrikoser. I styresignalet angiver SKAT, at den ændrede praksis har fremadrettet virkning fra 1. september 2017.
Den creme, der bruges i vaflerne, har hverken konsistens og viskositet som marcipan, som afgørelser og forarbejder typisk sammenligner med.
Landsskatteretten kommer således også i en tilsvarende sag, gengivet i SKM2019.274.LSR, frem til, at det alene er indholdet af kakao og nødder i cremen i vafler, der skal betales dækningsafgift af, og ikke af hele cremen.
Skatterådet har også i et bindende svar, gengivet i SKM2019.165.SR medgivet, at der alene skal betales dækningsafgift af de afgiftspligtige ingredienser, i dette tilfælde mandler, og ikke den dekorationscreme, der påføres bagværket inden bagning.
H1s vafler består af følgende:
Produkt3 (SKATs afsnit 3.5.1.1)
Nougatcremen udgør 72% af varens samlede vægt, og heraf udgør sukker, hvedemel og vegetabilsk fedt hovedparten af indholdet. SKAT anfører selv, at det fedtreducerede kakaopulver udgør 2,9%. Dernæst udgør hasselnødder 2% af cremens indhold.
SKAT når i sin afgørelse frem til, at der skal svares afgift med 72% af varens samlede vægt.
Almindeligvis består nougat af ca. 30% hasselnødder, mellem 15-35% sukker og de resterende 35-55% udgøres af mælk og chokolade.
Der er således så stor forskel på indholdet i vaflernes nougatcreme og nougat i chokoladeafgiftslovens forstand, da hasselnødder og kakao alene udgør i alt 4,9% af varens samlede vægt og ca. 6,8% af cremen, hvorimod disse ingredienser normalt udgør mellem 65-85% af nougat. Alene denne forskel på produkterne medfører, at nougatcremen i vaflerne ikke kan sidestilles helt eller delvis med nougat, hvorfor det alene er cremens indhold af hasselnødder og kakao, der skal beskattes.
Produkt9 (SKATs afsnit 3.5.1.2)
For denne vaffel når SKAT i deres afgørelse frem til, at der alene skal svares dækningsafgift af indholdet af kakaopulver med 2%.
Vi er enige med SKAT i, at der alene skal betale dækningsafgift af det fedtreducerede kakaopulver.
Produkt1 (SKATs afsnit 3.5.1.3)
Der er 3 lag creme i vaflen, hvoraf kakaocremen udgør 1 lag. Kakaocremen udgør 26% af varens samlede vægt og består hovedsageligt af sukker, vegetabilsk fedt og hvedemel og 6% sukker. Kakaopulveret med lavt fedtindhold udgør 2% af kakaocremen.
Da cremen hverken i konsistens eller viskositet kan sidestilles med marcipan- eller kakaomasse, er det vores opfattelse, at der alene skal betales dækningsafgift af cremens indhold af kakaopulver. Altså med 0,52% af varens samlede vægt.
Produkt2 (SKATs afsnit 3.5.1.4)
Cremen i vaflerne består af to lag med kokoscreme og to lag af chokoladecreme. Kokoscremen udgør 35% af varens samlede vægt, og chokoladecremen udgør 35% af varens samlede vægt, mens fedtreduceret kakaopulver kun udgør 2,2% af varens samlede vægt, og kokos udgør 2%. Chokolade, bestående af sukker, kakaomasse, kakaosmør, soja lecithin og vanilje udgør 2% af varens samlede vægt.
SKAT er af den opfattelse, at selskabet skal betale dækningsafgift af cremens fulde vægt og dermed af 70% af varens samlede vægt. Dette til trods for, at SKAT selv i afgørelsen anfører, at de afgiftspligtige bestanddele alene udgør 6,2%.
Det er vores opfattelse, at der ikke skal betales dækningsafgift af hverken hele kokoscremen eller hele chokoladecremen, men at der alene skal betales dækningsafgift af de afgiftspligtige bestanddele, nemlig kakaopulver, kokos og chokolade, svarende til 6,2 % af varens vægt.
Produkt6, wafler med hasselnød (SKATs afsnit 3.5.1.5)
Hasselnøddecremen i mellem vaffellagene udgør 69% af varens samlede vægt. Der indgår 0,7% kakao og 0,048% hasselnødder.
SKAT er af den opfattelse, at selskabet skal betale dækningsafgift af hele hasselnøddecremen og dermed af 69% af varens vægt, og ikke kun af de afgiftspligtige bestanddele som SKAT opgør til at udgøre 0,5% af varens vægt.
Det er vores opfattelse, at selskabet alene skal betale afgift af indholdet af kakao og hasselnødder, hvad SKAT også selv benævner de afgiftspligtige bestanddele.
Produkt5, vafler med kakao (SKATs afsnit 3.5.1.6)
Mellem vaffelbladene er der 3 lag kakaocreme. Cremen udgør 72,65% af vaflernes samlede vægt. Cremen består hovedsageligt af sukker, vegetabilsk olie, hvedemel, og 0,86% kakaopulver, mens vaflerne, der udgør 27,35% af varen, består af hvedemel og 0,44% kakaopulver.
Det er SKATs opfattelse, at der skal betales dækningsafgift af 72,65% af hele varens vægt.
Det er vores opfattelse, at der alene skal betales dækningsafgift af varens indhold af kakaopulver. Altså dækningsafgift af 0,75% af varens samlede vægt, svarende til de afgiftspligtige bestanddele
Produkt7 (SKATs afsnit 3.5.1.7)
Vaflerne har en kakaocreme mellem vaffellagene. Kakaocremen udgør 71,8% af produktet samlede vægt. Det fedtreducerede kakaopulvere udgør 4% af den samlede vægt.
Det er SKATs opfattelse, at der skal svares dækningsafgift af 71,8% af vaflernes samlede vægt.
Det er vores opfattelse, at der alene skal betales afgift af det afgiftspligtige indhold af kakaopulver, der udgør 4%, svarende til de afgiftspligtige bestanddele.
Produkt4 (SKATs afsnit 3.5.1.8)
Chokoladefyldet i vaflerne udgør 72% af den samlede vægt.
Det er SKATs opfattelse, at der skal betales dækningsafgift af hele cremens vægt, altså 72% af varens fulde vægt, til trods for at kun 4% af varens fulde vægt udgøres af fedtreduceret kakaopulver og 1 % chokolade.
Det er vores opfattelse, at der alene skal betales dækningsafgift med i alt 5% af vaflernes fulde vægt, således at der alene betales dækningsafgift af de afgiftspligtige bestanddele.
Det er derfor vores opfattelse, at SKATs krav over for H1 vedr. afsnit 3.5 i SKATs afgørelse skal ændres fra en afgiftsopkrævning på DKK 187.201 til en afgiftsnedsættelse på DKK 29.472 i forhold til tidligere indbetalt afgift, jf. bilag 1.
Vedr. SKATs afsnit 4 Helva
Det er vores opfattelse at H1 fortsat alene skal betale dækningsafgift af Helva produkternes indhold af henholdsvis kakao og pistacienødder.
SKAT er i deres afgørelse af den opfattelse, at Helva produkterne kan sammenlignes med fransk nougat, og dermed er fuldt afgiftspligtige.
Til dette skal det indledningsvis bemærkes, at fransk nougat er et slikprodukt, hvorimod Helva er et morgenmadsprodukt, der kan spises i skiver som tilbehør.
Ved en sammenligning af ingredienserne bliver det da også tydeligt, at Helva ikke på nogen måde kan sammenlignes med fransk nougat, uanset at de hakkede pistacienødder "kan smages" i Helva med pistacie, eller at Helva med kakao "smager svagt" af kakao, som SKAT selv anfører.
| Helva 700 g | Fransk Nougat
fra G6 120 g | Fransk Nougat,
opskrift fra
[Navn udeladt] |
| Sesampasta | Glukosesirup Sukker | 250 g Sukker |
| Sukker | Sukker | 150 g Mandler |
| Glukosefrugtsirup | 24% mælkechokolade | 125g Vand |
| Pistacie 8 % | 14% peanuts | 125 g Honning |
| Vand | Vand | 100 g Glukose |
| Emulgator | Vegetabilsk fedtstof | 75 g Æggehvide |
| Mono- og ciglycerider af fedtsyrer | Skummetmælkspulver | 40 g Pistacie |
| Citronsyre | Æggehvidepulver | 1 tsk. Flormelis |
| Naturlig vanilje aroma | Salt | |
| Honning | |
| Naturlig vaniljearoma Emulgator | |
Det er således ved en sammenligning tydeligt, at fransk nougat er fremstillet primært på sukker, hvorimod Helvas primære ingrediens er sesampasta. Sammenholdt med, at fransk nougat spises som slik og købes i mindre pakninger, mens Helvas spises om morgenmadsprodukt og købes i pakninger på lige under 1 kg, kan Helvas ikke sammenlignes med fransk nougat og er derfor ikke omfattet af chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 4. Helvas er således også fremadrettet alene afgiftspligtigt efter chokoladeafgiftslovens kapitel 3 og dermed dækningsafgiftspligtigt af indholdet af kakao og pistacienødder.
At Helvas alene er dækningsafgiftspligtigt af henholdsvis kakao og pistacienødder er samtidig i overensstemmelse med fast praksis. SKAT har således i styresignal SKM2017.102.SKAT fastslået, at peanutbutter alene er afgiftspligtigt, hvis det indeholder mandler, jordnødder eller andre råstofafgiftspligtige kerner, mens en peanutbutter, der er alene er fremstillet af jordnøddepasta, og som ikke indeholder nødder og kerne, ikke er omfattet af afgiftspligten i chokoladeafgiftslovens kap. 1. Denne praksis er yderligere bekræftet af skatteministerens svar på spørgsmål nr. 429 til folketingets skatteudvalg den 2. juni 2017 i forbindelse med L109.
Da Helvas er fremstillet på en sesampasta, som ikke er omfattet af hverken chokoladeafgiftslovens kap. 1 eller råstofafgiften i kap. 2, kan Helvas, alene af denne grund, ikke være omfattet af dækningsafgiftspligten."
Skattestyrelsens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling af 22. oktober 2020
Skattestyrelsen har den 9. november 2020 fremsendt følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling:
"Skattestyrelsen er ikke enig Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse hvad angår produkterne Produkt7 og Produkt3, da vi fastholder at disse vafler er afgiftspligt efter § 22 af hele cremen og ikke alene de afgiftspligtige bestanddele.
Ligeledes fastholder vi at produkterne Produkt8 m/kakao, Produkt8 m/pistacienødder og Produkt8 m/vanilje er omfattet af § 1, stk. 1 nr. 4 som en sukkervarer i form af konfekt og nr. 10 som erstatning for en sukkervarer.
For produkter Produkt6, Produkt1 og Produkt5 er vi dog enige med Skatteankestyrelsen forslag til afgørelse, som ændrer SKATs afgørelse, således at disse 3 vafler alene er afgiftspligt efter § 22 af de afgiftspligtige bestanddele, og ikke af cremen.
For produkter Produkt2 og Produkt4 er vi ligeledes enige med Skatteankestyrelsen forslag til afgørelse, som ændrer SKATs afgørelse, således at disse er afgiftspligt efter § 1, stk. 1 nr. 8, vafler.
Produkt2 og Produkt4
Efter § 1, stk. 1 nr. 8 er vafler, der er pålagt eller på anden måde er i forbindelse med chokolade afgiftspligtig.
Vi er enige således enige i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse vedrørende disse varianter.
Produkt3 og Produkt7
Vi fastholder at disse 2 vafler er afgiftspligt efter § 22 af hele cremen og ikke kun af de afgiftspligtige bestanddele.
Skattestyrelsen har genberegnet indholdet af kakao og nødder i masserne i de 2 produkter.
Produkt3, 330 g og 420 g
Vaffelbladene er lagt sammen med en nougatmasse. Nougatmassen udgør 72 % og indeholder 2,9% kakaopulver og 2% hasselnødder, i alt 4,9%
Beregning vedr. 330 g:
72% af 330 g = 238 g
4,9% af 330 g = 16,17 g
16,17 x 100 : 238 = 6,79%
Indholdet af kakaopulver og hasselnødder udgør 6,79% af nougatmassens vægt. Vi er enige i, at indholdet af kakao og i nogle tilfælde nødder
Da indholdet af kakao og nødder i cremefyldet er i mængder, der må vurderes at være karaktergivende for smagen samt det visuelle indtryk, er massen efter Skattestyrelsens opfattelse identificerbar og dermed fuldt afgiftspligtigt, jf. § 22, jf. § 1 stk. 1 nr. 3.
Produkt7, 500 g
Vaffelbladene er lagt sammen med en kakaocreme, i alt 71,8%. Det fremgår af varedeklarationen, at kakaopulveret udgør 4% af varens samlede nettovægt.
Beregning 71,8 % af 500 g = 359 g
4% af 500 g = 20 g
20 x 100 : 359 = 5,57%
Indholdet af kakaopulver udgør 5,57% af kakaocremens vægt.
Efter Skattestyrelsen opfattelse må kakaosmagen i cremen med et indhold af kakao på 5,57% være karaktergivende for smagen.
Som det også fremgår af nedenstående billede, se næste side, fremtræder kakaocremen visuelt mørkebrun.
Videre er kakaocremen ikke omfattet af fritagelsesbestemmelsen i chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 6 og stk. 3, da indholdet af kakao overstiger 5%.
Da indholdet af kakao således vil være karaktergivende for smagen og det visuelle indtryk, er massen efter Skattestyrelsens opfattelse identificerbar og dermed fuldt afgiftspligtigt, jf. § 22, jf. § 1 stk. 1 nr. 3.
[billede udeladt]
Produkt6
Produkt1
Produkt5
For disse produkter er Skattestyrelsen under henvisning til SKM2019.618.SKTST enige i, at disse 3 produkter alene er omfattet af dækningsafgift efter § 22, stk. 1 af de afgiftspligtige bestanddele og ikke af cremen i sin helhed.
Produkt8
Skattestyrelsen fastholder at produkterne Produkt8 m/kakao, Produkt8 m/pistacienødder og Produkt8 m/vanilje er omfattet af § 1, stk. 1 nr. 4 som sukkervarer, subsidiært som erstatningsvarer for sukkervarer efter § 1, stk. 1 nr. 10. Vi indstiller derfor stadfæstelse af SKATS afgørelse på dette punkt.
Efter bestemmelse omfatter det afgiftspligtige område konfekt, bolsjer, dragévarer, skummasse, skumvarer, fondant, sukrede korn og lign. tilsat essenser eller farve samt i øvrigt sukkervarer af enhver art.
Klager har indført 3 varianter af disse produktioner. Produkt8 m/kakao som tariferes under position 1806 grundet indholdet af kakao samt Produkt8 m/pistacienødder og Produkt8 m/vanilje tariferes under position 1704.
Skattestyrelsen har i forbindelse med sagsbehandlingen af sagen sendt de tre varianter til R1. I den forbindelse beskrev R1 smagen som følgende, se næste side:
Variant - R1s vurdering af smagen
Produkt8, Helva with Cacao - Varen smager som sesamkonfekt og svagt af kakao.
Produkt8, Helva with pistachio - Varen dufter sødt og smager søde af sesam og pistacienødder.
Produkt8, Plain helva - Varen dufter sødt og smager sødt af sesam.
Skattestyrelsen har fundet følgende beskrivelse af Helva på internettet: (https://da.mastodoc.com/turkish-tahini-helva-recipe-45065).
Her fremgår det at helva er en gruppe af slik, der findes i Tyrkiet, i hele Balkan samt Mellemøsten. I moderne tyrkiske køkken er der to slags helva.
Den første er desserttypen lavet med stivelsesbase, sukker og smør og andre ingredienser som nødder og smagsstoffer.
Den anden type helva er konfekture typen. Det er lavet med sesamsmør (bedre kendt som tahini) og sukker. Den sælges i blokke, skiver, eller skæres i kuber. Det har en blød, smuldrende, lidt krystallinsk tekstur. Helva et har ofte andre tilsætninger som nødder, tørrede frugter eller kakao indeni.
Tahini Helva fremstilles hovedsagelig af sesamfrø og sukker. Videre tilsættes citronsyre, naturlig vaniljeekstrakt og blomsterekstrakt, der hjælper med at regulere konsistensen. Andre ingredienser som kakaopulver, nødder og tørrede frugter tilsættes, efter at den første helva-blanding er fremstillet.
Sesamfrøene formalet til en ultrafint, glat pasta kaldet tahini. Sukkeret koges med ekstraktet, indtil det tykner og påtager sig en nougat konsistens. Når konsistensen er korrekt, tilsættes øvrige ingredienser, og helvaen støbes og pakkes.
Helva anvendes også som snack til børn og atleter. Videre kan det anvendes som en del af et traditionel tyrkisk morgenmad.
Der er 34 % sukker i foruden glukose-fruktosesirup (majssukker). Således er hovedbestanddelen i produktet sukker.
Det er Skattestyrelsens opfattelse, at varen er omfattet af varegruppen sukkervarer af enhver art, jf. chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 4. Det er herved lagt vægt på, at sukker er karaktergivende for varen, henset til indholdet af tilsat sukker på 34 % af varen, den søde smag samt, at varen fremtræder som en traditionel slikvare.
Vi henviser også til R1s vurdering af smagen, som sød, samt anvendelsen for produktet jf. ovenstående beskrivelse af Helva fremstillet af Tahini som konfekture typen.
Ligeledes fastholdes vores afgørelse under henvisning til SKM2020.113.SR som en sukkervarer.
Såfremt Landsskatteretten ikke mener, at varerne er afgiftspligtige efter chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 4, er det Skattestyrelsens opfattelse, at varerne er afgiftspligtige efter § 1, stk. 1, nr. 10, jf. nr. 4 som erstatningsvarer for sukkervarer i form af konfekt.
Vurderingen af afgiftspligten efter § 1, stk. 1, nr. 10 skal bedømmes på beskaffenhed, herunder smag, anvendelse og markedsføring.
Det er Skattestyrelsens opfattelse, at der ved afgiftspligten i chokoladeafgiftslovens §1, stk. 1, nr. 10 derimod ikke skal vurderes, om indholdet af ingredienser er karaktergivende for produktet.
Vi henviser bla. til SKM2018.531.LSR, hvor Landsskatteretten vurderede om en karamelsovs var en efterligning eller erstatning for en sukker- eller chokoladevare:
" Ved vurderingen af, hvorvidt karamelsovsen kan anses for at være en efterligning af eller erstatningsvare for en sukker- eller chokoladevare, jf. chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 10, jf. § 1, stk. 1, nr. 1, skal der henses til varens karakter, herunder varens beskaffenhed, anvendelse og markedsføring."
Det er Skattestyrelsens opfattelse, at helva-produkterne bla. kan anvendes som konfekt eller snack, og at den vil dække samme behov for forbrugeren, som en traditionel konfekt.
Skattestyrelsen mener fortsat, at varerne er erstatningsvarer for konfekt, som er fuld afgiftspligtige efter chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 4. Uanset, at produktet også har en smag af Tahini smager varer stadig af sukker. Det er endvidere Skattestyrelsens opfattelse, at man godt kan smage kakaoen i det ene produkt."
Klagerens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling af 22. oktober 2020
Klageren har den 8. december 2020 fremsendt følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling:
Indledningsvis kan vi oplyse, at vi er enige med Skatteankestyrelsen og Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsen i, at der alene skal betales dækningsafgift af de afgiftspligtige bestanddele af produkterne: Produkt6, Produkt1, Produkt5.
Vi er ligeledes enige med Skatteankestyrelsen i, at der alene skal betales afgift efter chokoladeafgiftslovens § 22 af de afgiftspligtige bestanddele i Produkt3 og Produkt7.
Vi bemærker, at Skattestyrelsen i forbindelse med sagens behandling hos Skatteankestyrelsen har foretaget en ny beregning af kakaoens andel af cremen i henholdsvis Produkt3 og Produkt7.
Det er vores opfattelse, at uanset Skattestyrelsens nye beregningsmetoder, ændrer dette ikke på, at kakaoen udgør en så begrænset andel af produktet, at kakaoen ikke er karaktergivende for produktet, og der derfor alene skal betales afgift af produktets indhold af kakao efter chokoladeafgiftslovens kapitel 3.
Vi er derimod ikke enige med Skatteankestyrelsen i, at Produkt2 og Produkt4 er omfattet af den daværende chokoladeafgiftslovs § 1, stk. 1, nr. 8.
Af daværende bestemmelse fremgik det, at for at en vaffel kan anses for omfattet af denne bestemmelse, skal vaflen være pålagt eller på anden måde være i forbindelse med chokolade, skummasse eller masser helt eller delvis af mandler, nødder eller kerner. Det fremgår af varedeklarationen, at Produkt2 indeholder 2% chokolade. Tilsvarende fremgår det af Produkt4, uanset benævnelsen, at denne alene indeholder 1% chokolade. Det er derfor vores opfattelse, at chokoladeindholdet i de to produkter, uanset deres benævnelse, ikke kan anses for at være vafler, der er pålagt eller på anden måde i forbindelse med chokolade, da chokoladeandelen er så begrænset, at det ikke har karakter af vafler i forbindelse med chokolade.
Det er derfor fortsat vores opfattelse, at der alene skal svares chokoladeafgift af produkternes afgiftspligtige indhold efter chokoladeafgiftslovens kapitel 3. Altså, at der alene skal betales afgift af kakaoindholdet, der for Produkt2 udgør 0,063 g pr. pakke.
Med hensyn til Halva-produkterne er vi enige med Skatteankestyrelsen i, at produkterne ikke kan anses for at være sukkervarer. Vi er således ikke enige, når Skattestyrelsen hævder, at produkterne skal anses for at være en sukkervare, jf. chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 4 eller alternativt anses for at være en erstatningsvare jf. daværende chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 10.
At R1, det tidligere statslaboratorie, har udtalt til Skattestyrelsen, at produkterne smager søde, er ikke ensbetydende med, at der er tale om en sukkervarer efter chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 4 eller erstatningsvare herfor, jf. § 1, stk. 1, nr. 10.
Til forskel fra den Halva, som omtales på den tyske hjemmeside, som Skattestyrelsen har henvist til, er hovedbestanddelen i disse produkter som denne sag omhandler ikke sukker, men derimod sesampasta. Det er således korrekt, som det også fremgår af den pågældende hjemmeside, at der findes flere variationer og anvendelse af produkterne, der går under samlebetegnelsen Halva. Produkterne har dog forskellige hovedingredienser afhængigt af, hvilket behov de skal dække, og dermed hvordan de indtages.
Herudover skal det bemærkes, at netop disse produkter, som denne sag omhandler, primært anvendes som morgenmadsprodukter, og hverken i smag, i mængde de sælges i (350 g eller 700 g), emballage (der ligner den, vi kender fra f.eks. liter is, yoghurt m.v.) eller placering i butikkerne, kan sammenlignes med eller anses for erstatningsvare for slik, konfektion eller fransk nougat, som Skattestyrelsen sammenligner produktet med. Herudover skal der lægges vægt på, at disse produkter har en helt anden konsistens end nougat, konfekture og slik. Der er således ikke holdepunkt for at antage, at en gennemsnitlig forbruger vil opfatte eller sammenligne disse produkter med hverken slik, konfekt eller andre sukkervareprodukter.
Det er vores opfattelse, at sukkeret ikke er karaktergivende i Halva produkterne, som denne sag omhandler, til forskel fra produkterne omhandlet i SKM2020.113.SR. Samtidig er det vores opfattelse, at produkterne ikke, som i SKM2020.113.SR, fremstår eller kan anvendes som slikvarer. Der er derimod i denne sag tale om et produkt, der er beregnet til og sælges som morgenmad.
Det er derfor vores opfattelse, at Skatteankestyrelsen har ret, når den udtaler, at der ikke er tale om en sukkervarer, der er omfattet af chokoladeafgiftslovens kapitel 1. Men derimod et produkt, der kan være omfattet af chokoladeafgiftslovens kapitel 3, hvis det tariferes under toldpositionerne 1806, 1901, 1904, 1905, 2008, 2105, 2106 og 2202."
Retsmøde
Selskabets repræsentant nedlagde påstand om, at vaflerne og halva-produkterne ikke er omfattet af chokoladeafgiftslovens § 1, men derimod er omfattet af lovens kapitel 3, og gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg.
Skatteforvaltningen indstillede i overensstemmelse med Skattestyrelsens udtalelse af 9. november 2020, at afgørelsen ændres således at Produkt2, og Produkt4 er omfattet af chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 8. Skattestyrelsen indstillede endvidere, at de resterende dele af den påklagede afgørelse stadfæstes.
Landsskatterettens afgørelse
Hvor der i det følgende henvises til chokoladeafgiftsloven, er dette for perioden den 1. juli 2014 til den 4. september 2016 henvisninger til den dagældende lov om afgift af chokolade- og sukkervarer m.m., jf. lovbekendtgørelse nr. 752 af 10. juni 2013 og senere lovændringer. For perioden den 5. september 2016 til den 28. februar 2017 er det henvisninger til den dagældende lov om afgift af chokolade- og sukkervarer m.m., jf. lovbekendtgørelse nr. 1163 af 5. september 2016 om afgift af chokolade- og sukkervarer m.m. og senere lovændringer.
I henhold til chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, omfatter det afgiftspligtige vareområde bl.a. følgende:
"Af følgende varer svares afgift til statskassen:
1. Chokolade og chokoladevarer, kakaomasse, kakaopulver, kakaosmør og kakaopræparater af enhver art.
[…]
3. Masser helt eller delvis fremstillet af mandler, nødder eller andre kerner af enhver art samt varer af sådanne masser.
4. Konfekt, bolsjer, dragévarer, skummasse, skumvarer, fondant, sukrede korn og lign. tilsat essenser eller farve samt i øvrigt sukkervarer af enhver art.
[…]
8. Vafler, der er pålagt eller på anden måde er i forbindelse med chokolade, skummasse eller masser helt eller delvis af mandler, nødder eller kerner, medmindre vaflerne afsættes i blandinger med afgiftsfri vafler, biskuit og lign. i et sådant forhold, at antallet af vafler ikke overstiger 25 pct. af det samlede antal stykker i blandingen, og vaflerne ikke efter punkt 10 betragtes som erstatningsvarer for eller efterligninger af chokoladevarer.
[…]
10. Andre varer, der efter en samlet bedømmelse af deres beskaffenhed og anvendelse samt den måde, hvorpå de markedsføres, kan betragtes som efterligninger af eller erstatningsvarer for de varer, der er nævnt under 1-8."
Afgiften svares efter satserne i chokoladeafgiftslovens § 2 på grundlag af den afgiftspligtige vægt, der er varernes nettovægt.
Der skal betales dækningsafgift ved import af varer, som ikke i sig selv er afgiftspligtige i henhold til chokoladeafgiftslovens kapitel 1 og 2, men som indeholder afgiftspligtige bestanddele, jf. chokoladeafgiftslovens § 22, stk. 1-3:
"Af varer under toldtariffens pos. 1806, 1901, 1904, 1905, 2008, 2105, 2106 og 2202, der ikke i sig selv er afgiftspligtige efter kapitel 1 eller 2, men som indeholder afgiftspligtige bestanddele, svares ved indførsel fra steder uden for EU eller fra visse områder, der ikke er omfattet af de pågældende EU-landes afgiftsområde, en dækningsafgift. Afgiften afregnes efter reglerne i toldlovens kapitel 4, jf. dog stk. 2.
Stk. 2. For varer, der indføres af en virksomhed registreret efter § 29 i toldloven, finder reglerne i § 10 a tilsvarende anvendelse.
Stk. 3. Ved modtagelse af varer fra andre EU-lande svares afgiften i forbindelse med varemodtagelsen her i landet. Bestemmelserne i lovens § 10 a finder tilsvarende anvendelse."
Dækningsafgiften svares efter satserne i chokoladeafgiftslovens § 22, stk. 4, på grundlag af vægten af de afgiftspligtige bestanddele.
Vaffel-produkterne
De syv vaffelprodukter er blevet importeret her til landet i individuelle pakninger alene indeholdende én produktvariant.
Produkt2 og Produkt4
Produkterne Produkt2 og Produkt4 består hver især af 5 vaffelbunde, hvorimellem der er et fyld af chokoladecreme. Produkterne har ifølge varedeklarationerne et indhold på henholdsvis 2 % og 1 % chokolade.
Landsskatteretten finder derfor, at de to produkter er vafler, der er pålagt eller på anden måde er i forbindelse med chokolade, hvorfor de er omfattet af chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 8, og derfor afgiftspligtige efter chokoladeafgiftslovens kapitel 1.
Klagerens henvisning til Landsskatterettens afgørelse af 25. januar 2019, offentliggjort som SKM2019.274.LSR, angår ikke vafler, der var pålagt eller på anden måde var i forbindelse med chokolade, og kan allerede derfor ikke føre til et andet resultat.
Produkt3 og Produkt6
Produktet Produkt3 består af 5 vaffelbunde, hvorimellem der er et fyld af nøddecreme. Produktet Produkt6 består af 3 vaffelbunde, hvorimellem der er et fyld af nøddecreme. Nøddecremefyldet i de to produkter udgør ifølge varedeklarationerne henholdsvis 72 % og 69 % af produktets samlede vægt. Nøddecremefyldet i Produkt3 indeholder 2,77 % hasselnødder, og nøddecremefyldet i Produkt6 indeholder 0,06 % nøddepuré.
Landsskatteretten finder efter en samlet vurdering, at de to produkter er vafler, der er pålagt eller på anden måde er i forbindelse med masser delvist bestående af nødder eller kerner, hvorfor de er omfattet af chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 8, og derfor afgiftspligtige efter chokoladeafgiftslovens kapitel 1.
Klagerens henvisning til Landsskatterettens afgørelse af 25. januar 2019, offentliggjort som SKM2019.274.LSR, der vedrørte afgiftspligten efter chokoladeafgiftsloven for en række andre konkrete vaffelprodukter, kan i øvrigt ikke føre til et andet resultat.
Produkt1, Produkt5 og Produkt7
Vaffelprodukterne Produkt1, Produkt5 og Produkt7 indeholder hverken chokolade, skummasse eller masser helt eller delvis af mandler, nødder eller kerner, hvorfor varerne ikke er omfattet chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 8.
Andre vaffelprodukter end dem der er nævnt i chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 8, vil imidlertid stadig være omfattet af afgiftspligten i chokoladeafgiftslovens kapitel 1, såfremt de efter en samlet bedømmelse af deres beskaffenhed og anvendelse samt den måde, hvorpå de markedsføres, kan betragtes som efterligninger af eller erstatningsvarer for afgiftspligtige vafler, jf. chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 10.
De tre produkter er fremstillet og markedsføres som vafler med fokus på indholdet af kakao. Vaflerne er pålagt et mørkebrunt kakaofyld, og de adskiller sig derved i udseende og smag ikke væsentligt fra vafler, omfattet af chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 8. Landsskatteretten finder derfor efter en samlet bedømmelse af produkternes beskaffenhed og anvendelse samt den måde, hvorpå de markedsføres, at de tre produkter er omfattet af chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 10, og derfor afgiftspligtige efter chokoladeafgiftslovens kapitel 1.
Klagerens henvisning til Landsskatterettens afgørelse af 25. januar 2019, offentliggjort som SKM2019.274.LSR, der vedrørte afgiftspligten efter chokoladeafgiftsloven for en række andre konkrete vaffelprodukter, kan i øvrigt ikke føre til et andet resultat.
Landsskatteretten ændrer derfor SKATs afgørelse for så vidt angår produkterne Produkt2, Produkt4, Produkt3 og Produkt6, der er omfattet af chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 8, og produkterne, Produkt1, Produkt5 og Produkt7, der er omfattet af chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 10.
Den beløbsmæssige opgørelse vedrørende samtlige 7 vaffelprodukter overlades i overensstemmelse med § 12, stk. 4, i bekendtgørelse nr. 1428 af 13. december 2013, til Skattestyrelsen.
Halva-produkterne
De tre halva-produkter, Produkt8 med kakao, Produkt8 med pistacienødder og Produkt8 med vanilje, er importeret her til landet fra Land Y3.
Produkterne består af 55 % sesampasta, ca. 34 % sukker og 10 % glukose-fruktose sirup og smager både fedt og salt af sesampasta/tahin og sødt af sukker. Herudover smager Produkt8 med kakao svagt af kakao, og Produkt8 med pistacienødder smager af pistacienødder.
Ved vurderingen af om produkterne kan anses som konfekt eller sukkervarer af enhver art i medfør af chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 4, lægger retten vægt på, at produkterne fremstår som færdige produkter, der uden yderligere tilsætning eller forarbejdning kan konsumeres. Ligeledes lægger retten vægt på indholdet af sukker og glukose-fruktose sirup i produkterne. Produkterne smager udpræget af sukker, hvilket understøttes af, at produkterne flere steder beskrives som konfekt, slik eller dessert, ligesom producenten i beskrivelsen af produkterne fremhæver, at de forsøder livet. Retten finder på det grundlag, at produkterne er omfattet af chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 4, og derfor afgiftspligtige efter chokoladeafgiftslovens kapitel 1.
Landsskatteretten stadfæster derfor SKATs afgørelse for så vidt angår produkterne Produkt8 med kakao, Produkt8 med pistacienødder og Produkt8 med vanilje.