Spørgsmål

1. Kan Skatterådet bekræfte, at udgifter afholdt til udviklingsprojektet "(…)" kan kvalificeres som udviklingsomkostninger i henhold til ligningslovens § 8 B?

Svar

Ad. 1. Ja.

Beskrivelse af de faktiske forhold

Ejerforhold

Spørger ApS er stiftet den (…). Selskabet ejes med hver 1/3 af selskaberne (…)

Selskabets formål/virksomhed

Selskabets formål er overordnet at drive virksomhed med handel og service samt virksomhed i forbindelse hermed.

(…)

Selskabets forretningskoncept er mere specifikt udvikling af robotløsninger (…)

Det er hensigten at bringe den færdigudviklede robotløsning i almindelig omsætning.

Selskabets aktivitet/udviklingsprojekt

Selskabets nuværende aktivitet er et udviklingsprojekt vedrørende en (…)robot til (…)

Projektet indebærer udvikling af en fysisk maskine (robotplatform) med anvendelse af en særlig robotteknologi. Robotplatformen udvikles således internt med et team af robotingeniører. Robotløsningen består af to nøgleelementer, (…)

Den mobile platform er omnidirektionel (dvs. kan bevæge sig i alle retninger) (…).

Søjlen skal bestå af to lodrette dele, der bevæger sig parallelt med hinanden (…).

På søjlen skal kunne fastgøres diverse værktøj (…)

Målgruppen for overfladebehandlingsrobotten er virksomheder indenfor (…)

Selskabets primære konkurrence består primært af manuel [arbejde] (…). Den manuelle metode er dels uproduktiv og dels dårlig for [arbejdernes] sundhed. Herudover indebærer den manuelle (…)proces et betydeligt (…)spild og dermed negativt klimaaftryk, som mange kunder har fokus på.

Projektets adskillelse fra andre robotløsninger i markedet

Der findes på markedet en række andre virksomheder, som udbyder robot(…)produkter, som f.eks. (…)

Spørger ApS´s robotplatformsløsning adskiller sig fra konkurrenternes robot(…)løsninger på følgende nøgleområder:

1. Spørger ApS´s løsning har den letteste platform på markedet (…) og er derfor ikke så umiddelbart anvendelige for mindre opgaver. 
2. Spørger ApS´s løsning er mere brugervenlig (…), og fokuserer på komponenter, som er nemme at vedligeholde og udskifte, hvis dette måtte være nødvendigt. Dvs. at Spørger ApS´s løsning vil kunne betjenes af normalt uddannede (…). De andre firmaers robotløsninger kræver derimod væsentlig højere teknisk viden og betydelig uddannelse for at betjene og vedligeholde produktet.
3. Spørger ApS´s løsning indeholder en udskiftelig værktøjsenhed, som giver mulighed for anvendelse af robotten til andre typer formål (…) En sådan løsning vil være den eneste på markedet.
4. Spørger ApS´s løsning fokuserer på et bæredygtigt design, således at hardwaredesignet er implementeret med en genanvendelighedsstrategi. Samme bæredygtighedsprofil findes ikke hos de andre firmaers robotløsninger.

Benyttelse af eksisterende teknologi

Softwaren, som anvendes i robotten, er i stort omfang udviklet internt. Den internt udviklede software omfatter især forhindringsopdagelse, forhindringsforebyggelse og navigation.

Selskabet har i samarbejde med AWA Patent Attorneys i februar 2024 indsendt patentansøgning vedrørende hardwaredelen af robotplatformsløsningen.

Det kan lægges til grund for det bindende svar, at opfindelsen er patenterbar.

Ejernes/medarbejdernes faglige kompetencer

De tre grundlæggere af virksomheden, som hver ejer de ovenfor nævnte holdingselskaber, er alle højt specialiserede indenfor områder, som er relevante for udviklingsprocessen i Spørger ApS. (…)

Herudover er der til udviklingsprojektet knyttet (…)

Støtte mv. til udviklingsprojektet

Der foreligger indtil nu følgende modtagne og forventede tilskud/priser mv. vedrørende udviklingsprojektet:

Modtagne tilskud/priser
Innofounder - Innovationsfonden	Tilskud	760.000
GreenUp Convertible Note	Investering	(…)
(…)	(…)	(…)

Spørgers opfattelse og begrundelse

Regler og praksis

Fradrag for udviklingsomkostninger er lovreguleret i ligningslovens § 8 B, som har følgende ordlyd:

"Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kan udgifter, som afholdes til forsøgs- og forskningsvirksomhed i tilknytning til den skattepligtiges erhverv, bortset fra udgifter til efterforskning efter råstoffer, jf. stk. 2, efter den skattepligtiges valg enten fradrages fuldt ud i det indkomstår, hvori de er afholdt, eller afskrives med lige store årlige beløb over dette og de følgende 4 indkomstår………..."

Praksis for anerkendelse af omkostninger som udviklingsomkostninger efter ligningslovens § 8B er nærmere beskrevet i Juridisk vejledning, pkt. C.C.2.2.2.20, hvor Skattestyrelsen anfører følgende projektkriterier, som skal være opfyldt:

1. Projektet skal indeholde et nyhedselement. Nyhedselementet skal vurderes i forhold til det aktuelle vidensniveau inden for branchen (dvs. kredsen af virksomheder beskæftiget med samme aktivitet). Det skyldes, at aktiviteten skal resultere i viden/erkendelser, der ikke allerede er i anvendelse indenfor den pågældende branche. Dermed er projekter, der opnår viden ved at kopiere, imitere eller ved "reverse engineering", eksempelvis ikke omfattet. Årsagen er, at opnåelse af ny viden er central for al forsøgs- og forskningsaktivitet.
2. Projektet skal indeholde et element af kreativitet. Baggrunden herfor er, at projektet skal basere sig på nye koncepter/ideer, der ligger ud over det eksisterende vidensniveau. Rutinemæssig aktivitet er derfor ikke omfattet, mens nye metoder til at udføre gængse opgaver, på basis af tilgængelig viden, efter en konkret vurdering kan være omfattet.
3. Projektet skal indeholde et usikkerhedsmoment. Det er en betingelse, at der i projektet er usikkerhed omkring omkostningerne, tidshorisonten, eller om det forventede resultat kan opnås.

Specielt vedrørende softwareudvikling, har Skattestyrelsen udtalt følgende:

"Vedrørende softwareudvikling gælder overordnet, at udviklingsopgaven må afhænge af et videnskabeligt eller teknologisk fremskridt.

Omfattet er ikke:

• Udvikling af software af rutinepræget natur (rutinemæssig udvikling af software). Dette omfatter bl.a. fremskridt, som var alment kendt før påbegyndelsen af udviklingen. Tekniske problemstillinger, som allerede er løst ved tidligere udviklingsprojekter, er desuden ikke omfattet.
• Rutinemæssige softwareopdateringer.
• Udviklingen af software under anvendelse af kendte metoder og eksisterende softwareværktøjer.
• Tilføjelsen af brugerfunktionaliteter til eksisterende programmer.
• Udviklingen af websites under anvendelse af eksisterende softwareværktøjer.
• Tilpasningen af software til en specifik anvendelse, medmindre der under denne proces oparbejdes erfaring/viden, der væsentligt forbedrer det grundlæggende program, og hvorved kravet om nyhedsværdi opfyldes"

Vurdering af Spørger ApS´s opfyldelse af betingelserne for kvalifikation af udgifterne efter ligningslovens § 8B

Som det fremgår ovenfor, er det afgørende at udviklingsprojektet indeholder følgende elementer:

1. Nyhedselement
2. Kreativitet
3. Usikkerhedselement

Nedenfor er begrundet, hvorfor Spørger ApS´s udviklingsprojekt opfylder disse betingelser.

Ad 1. Nyhedselement

Som det fremgår af beskrivelsen af udviklingsprojektet ovenfor, indeholder projektet væsentlige nyskabelser indenfor robotplatforme.

For det første er produktet mere fleksibelt end konkurrenternes produkter, idet produktet kun har den halve vægt, som muliggør, at (…) umiddelbart kan anvende robotplatformen med en beskeden introduktion.

Herudover er platformen fleksibel med hensyn til anvendelse af andre typer værktøj og dermed arbejdsopgaver, som ikke kun relaterer sig til (…).

Udviklingsprojektet vil - såfremt det lykkes - således indebære et produkt, som ikke i forvejen findes på markedet.

Ad 2. Kreativitet

Udviklingsprojektet har en høj grad af kreativitet, idet projektet i høj grad bygger på egenudviklet hardware og software til robotplatformen.

Da tilgængelige mobile platforme ikke opfylder kriterierne for at fungere i et (…)miljø, er det nødvendigt at udvikle den mobile platform, så den opfylder de kriterier, som adskiller platformen fra andre produkter på markedet.

F.eks. skal vægten af platformen være så lille, at den kan transporteres rundt (…), men også så stabil, at den kan bære en tung nyttelast. Platformen skal tillige være alsidig med hensyn til bevægelser og skal kunne transporteres rundt i (…).

Herudover må funktionaliteten ikke være for kompleks, så platformen ikke kan anvendes af almindeligt uddannede (…). Dette har f.eks. medført, at brugen af robotarme er opgivet, da en sådan løsning er anset for at være for kompleks. Udviklingsprojektet indebærer derfor, at der også skal udvikles en unik mekanisme til at (…).

Endelig skal robotplatformen også kunne integrere eksisterende værktøjer (…), som slutbrugerne er fortrolige med. 

Ad 3. Usikkerhedselement

Der foreligger usikkerhedsmomenter ved udviklingsprojektet både for så vidt angår projektets gennemførelse/succes, omkostningerne til projektet samt tidsperioden for gennemførelsen af projektet.

Projektet har være i gang siden stiftelsen af selskabet i 2022 uden sikkerhed for hvornår og om projektet ville kunne gennemføres. Spørger ApS håber nu at robotplatformen kan færdiggøres i løbet af 2024, men der er fortsat usikkerhed omkring færdiggørelsestidspunktet, idet en række tests på værksted og hos potentielle kunder skal afgøre, som robotplatformen som helhed opfylder produktionskravene hos (…).

Der har under hele udviklingsperioden været usikkerhed om økonomien, hvorfor der også er søgt om tilskud, tilførsel af kapital mv. under vejs i projektet.

Konklusion

Som det fremgår ovenfor, opfylder udviklingsprojektet både betingelserne til nyhedselement, kreativitet og usikkerhed, som er et krav for at udviklingsomkostningerne kan kvalificeres som udviklingsomkostninger i henhold til ligningslovens § 8B.

Vi skal derfor henstille til, at Skattestyrelsen besvarer vores spørgsmål med "ja".

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at udgifter afholdt til udviklingsprojektet "(…)" kan kvalificeres som udviklingsomkostninger i henhold til ligningslovens § 8 B.

Begrundelse

Følgende fremgår af ligningslovens 8 B, stk. 1:

"Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kan udgifter, som afholdes til forsøgs- og forskningsvirksomhed i tilknytning til den skattepligtiges erhverv (…) efter den skattepligtiges valg enten fradrages fuldt ud i det indkomstår, hvori de er afholdt, eller afskrives med lige store beløb over dette og de følgende 4 indkomstår. (…)"

Driftsmidler, skibe og fast ejendom til forsøgs- og forskningsvirksomhed afskrives dog efter afskrivningsloven, jf. bestemmelsens stk. 3.

For at kunne opnå fradrag efter ligningslovens § 8 B må der derfor for det første være tale om en forsøgs- og forskningsaktivitet. For det andet må denne forsøgs- og forskningsaktivitet være afholdt i relation til den skattepligtiges erhverv.

Det er oplyst, at den udviklede robot skal bringes i almindelig omsætning, og betingelsen om at udgifterne er afholdt i relation til den skattepligtiges erhverv ses derfor opfyldt.

Forsøgs- og forskningsvirksomhed må efter ordlyden heraf antages at sigte imod eller være forbundet med opnåelse af viden eller erkendelse.

Det fremgår af forarbejderne til bestemmelsen (L 95 1972/73), at fradragsretten efter ligningslovens § 8 B, stk. 1, i første række omfatter det udviklingsarbejde, som er knyttet til erhvervsvirksomheden. Arbejderne må i henhold til bestemmelsens ordlyd være forsøgsbaserede eller eksperimentelle. Ved udviklingsarbejde forstås ifølge forarbejderne anvendelsen af videnskabelig eller teknisk viden til at frembringe nye eller væsentligt forbedrede materialer, mekanismer og produkter, processer, systemer eller tjenesteydelser.

Østre Landsret udtalte ved SKM2023.448.ØLR, om udviklingen af en digital handelsplatform, at der ved vurderingen af, om noget er nyt eller væsentligt forbedret, tillige må indgå, om den tekniske løsning m.v. allerede anvendes inden for den skattepligtiges branche, og at det derfor ikke i sig selv er tilstrækkeligt, at arbejdet medfører nye eller væsentligt forbedrede processer eller systemer for den skattepligtige selv. Nyhedskriteriet er således objektivt.

Se også Landsskatterettens afgørelse i SKM2020.501.LSR, hvorefter det er en betingelse, at et udviklingsprojekt må indeholde en vis ny viden i forhold til allerede kendt teknik og i relation til software teknologisk eller videnskabeligt fremskridt. Se også SKM2021.510.LSR, SKM2022.90.LSR og SKM2022.117.LSR m.fl.  ("tilstrækkelig ny viden eller teknologisk fremskridt").

Forarbejdernes betingelse om, at der skal være tale om en væsentlig forbedring indebærer, at der må gælde et krav om en vis opfindelseshøjde. Det udviklede må adskille sig væsentligt fra det allerede eksisterende.

Af forarbejderne til ligningslovens § 8 X (efterarbejder i forhold til ligningslovens § 8 B) følger, at rutinemæssige softwareudviklingsprojekter ikke er omfattet af bestemmelsen i ligningslovens § 8 B.

Østre Landsret fandt ved SKM2023.448.ØLR, at denne bemærkning i forarbejderne til ligningslovens § 8 X, ikke giver grundlag for at slutte modsætningsvis, således at enhver ikke rutinemæssig softwareudvikling anses for omfattet af ligningslovens § 8 B, stk. 1.

Hvad der er rutinemæssigt må antages at afhænge af en bedømmelse i forhold til den faglige viden og de faglige standarder på området.

Østre Landsret fandt ved SKM2023.448.ØLR endvidere, at ligningslovens § 8 B, stk. 1, er en særlig fradragsregel, der giver mulighed for at fradrage udgifter, som ikke er fradragsberettigede som driftsomkostninger efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Landsskatteretten fandt bl.a. ved SKM2022.90.LSR og SKM2022.117.LSR, at udgifter, der afholdes som led i en almindelig løbende produktudvikling/-tilpasning må anses som almindelige driftsomkostninger og dermed ikke omfattet af ligningslovens § 8 B, stk. 1.

Foranstående er i overensstemmelse med Den juridiske vejledning 2024-1, afsnit C.C.2.2.2.20, hvorefter et udviklingsprojekt for at være omfattet af ligningslovens § 8 B, må indeholde et nyhedselement, som må vurderes i forhold til det aktuelle vidensniveau inden for virksomhedens branche. Det skyldes, at aktiviteten skal resultere i viden/erkendelser, der ikke allerede er i anvendelse inden for den pågældende branche.

Af Den juridiske vejledning fremgår endvidere, at et udviklingsprojekt skal indeholde et element af kreativitet, dvs. basere sig på nye koncepter, der ligger uden for det eksisterende vidensniveau. Et projekt må endvidere indeholde et usikkerhedsmoment, dvs. at der i projektet er usikkerhed omkring omkostningerne, tidshorisonten eller om det forventede resultat kan opnås.

Omkostninger, der påløber efter, at de ovenfor nævnte generelle kriterier ikke længere er opfyldt, vil ifølge Den juridiske vejledning som hovedregel ikke kunne omfattes af ligningslovens § 8 B.

I nærværende sag er det oplyst, at den udviklede robotplatform er patenterbar, hvorfor det kan lægges til grund, at robotplatformen opfylder kriterierne for patenterbarhed.

Det følger af patentlovens § 1, at opfindelser, i betydningen "tekniske nyskabelser" der kan udnyttes industrielt, kan patenteres.

Af patentlovens § 2, stk. 1, følger, at patent kun meddeles på opfindelser, som er nye i forhold til, hvad der var kendt før patentansøgningens indleveringsdag, uden tidsmæssige eller geografiske begrænsninger. Der gælder altså et krav om en objektiv og global nyhedsværdi.

Det kræves herudover, at opfindelsen har opfindelseshøjde, dvs. opfindelsen skal adskille sig væsentligt fra, hvad der hidtil har været kendt.

Dette indebærer ifølge litteraturen (Jens Schovsbo m.fl., Immaterialret, 2021, side 310 ff.), at der skal være den fornødne objektive afstand mellem den opfindelse, på hvilken der søges patent, og den kendte teknik, dvs. "state of the art". Den objektive målestok fastlægges ved at henvise til et fagmandskriterium, idet opfindelsen ikke må være "obvious to a person skilled in the art". Opfindelsen skal således bedømmes ud fra fagets standarder. Fagmanden skal her ikke blot anvende sin umiddelbare viden, men sine kombinationsevner mm. for at vurdere, om han eller hun på basis heraf ville være nået frem til opfindelsen. Det forudsættes, at fagmanden antages at være en almindelig praktiker, som har generel almenviden inden for teknikområdet, og at den pågældende person forudsættes at have adgang til alt kendt teknik, i særdeleshed de dokumenter, der er citeret i nyhedsundersøgelsesrapporten, og at fagmanden har mulighed for at udføre rutinearbejde og almindelige eksperimenter.

Som anført ovenfor, omfatter ligningslovens § 8 B i første række det såkaldte udviklingsarbejde. Centralt i denne forbindelse står, at udviklingsarbejdet skal have frembragt noget nyt eller væsentligt forbedret.

Det er efter en samlet, konkret vurdering Skattestyrelsens opfattelse, at det omhandlede udviklingsprojekt opfylder kriteriet om nyhedsværdi efter ligningslovens § 8 B, stk. 1.

Der er herved blandt andet henset til, at robotplatformen opfylder patentlovens kriterier for patenterbarhed.

Det bemærkes, at Landsskatteretten ved SKM2023.164.LSR udtalte, at det det forhold, at det af en udtalelse fra Patent- og Varemærkestyrelsen fremgik

"at selskabet muligvis kan få patent på produktet og patent på fremstillingsprocessen, kan ikke føre til et andet resultat, idet en mulig patentering af produktet ikke i sig selv kan føre til, at udgifterne til udvikling af produktet er omfattet af ligningslovens § 8 B, stk. 1."

Afgørelsen adskiller fra nærværende sag derved, at det i nærværende sag kan lægges til grund, at resultatet af udviklingsprojektet er patenterbart.

Projektet må endvidere anses at opfylde de øvrige kriterier om kreativitet og usikkerhed, som beskrevet i Den juridiske vejledning.

Når henses til foranstående samt det forhold, at udviklingen af robotten må anses som et samlet hele, således at udgifter til udvikling af bl.a. software må anses nødvendige for udviklingen af robotplatformen, er det Skattestyrelsens opfattelse, at udgifter afholdt i forbindelse med udviklingsprojektet "(…)", vil kunne fradrages efter ligningslovens § 8 B, stk. 1, jf. dog herved bestemmelsens stk. 3, hvorefter udgifter til anskaffelse af maskiner m.v. skal behandles efter afskrivningsloven.

Det skal bemærkes, at der i det foreliggende tilfælde, er tale om en virksomhed, der selv udnytter sin opfindelse kommercielt, da det er hensigten at bringe den færdigudviklede robotløsning i almindelig omsætning, jf. i lighed hermed SKM2023.510.SR. Forskningen sigter derfor imod at etablere et fremtidigt indkomstgrundlag for Spørger, og Spørger er derfor ikke omfattet af den i forarbejderne til ligningslovens § 8 B nævnte gruppe af erhvervsmæssige forskningsvirksomheder, der er henvist til at søge driftsomkostningsfradrag for de til forskningen medgåede udgifter.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja.".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder indstillingen med den anførte begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

Ligningslovens § 8 B

"Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kan udgifter, som afholdes til forsøgs- og forskningsvirksomhed i tilknytning til den skattepligtiges erhverv, bortset fra udgifter til efterforskning efter råstoffer, jf. stk. 2, efter den skattepligtiges valg enten fradrages fuldt ud i det indkomstår, hvori de er afholdt, eller afskrives med lige store årlige beløb over dette og de følgende 4 indkomstår. Det samme gælder udgifter til grundforskning, der afholdes af en igangværende virksomhed. Hvis udgifter som nævnt i 1. pkt. er afholdt, før den skattepligtige påbegyndte erhvervet, kan udgifterne først fradrages i det indkomstår, hvori erhvervet er påbegyndt, eller afskrives som anført fra og med dette indkomstår, medmindre der er tale om et aktie- eller anpartsselskab. Told- og skatteforvaltningen kan dog tillade, at udgifterne fradrages eller afskrives som anført før påbegyndelsen af erhvervet.

(…)

Stk. 3. Uanset stk. 1 og 2 kan udgifter til anskaffelse af maskiner, inventar og lignende driftsmidler, skibe og fast ejendom kun fradrages eller afskrives efter lov om skattemæssige afskrivninger m.v 

(…)"

Praksis

Den Juridiske Vejledning 2024-1, afsnit C.C.2.2.2.20

"Definitioner

Forsøgs- og forskningsvirksomhed

Det fremgår af forarbejderne til bestemmelsen, at fradragsretten efter LL § 8 B, stk. 1, i første række omfatter det udviklingsarbejde, som er knyttet til erhvervsvirksomheden. Herved forstås ifølge forarbejderne anvendelsen af videnskabelig eller teknisk viden til at frembringe nye eller væsentligt forbedrede materialer, mekanismer og produkter, processer, systemer eller tjenesteydelser.

Ifølge forarbejderne omfattes desuden den anvendte forskning, hvorved ifølge forarbejderne forstås originale undersøgelser med sigte på at opnå ny videnskabelig eller teknisk viden og forståelse, primært rettet mod praktiske mål og anvendelser.

Fradragsretten omfatter derimod ifølge forarbejderne ikke den såkaldte grundforskning. Ved grundforskning forstås ifølge forarbejderne originale undersøgelser med sigte på at opnå ny videnskabelig viden og forståelse, uden at undersøgelserne primært er rettet imod praktiske mål og anvendelser. Der er senere ved lov nr. 835 af 18. december 1987 indført adgang til fradrag for udgifter afholdt til grundforskning.

De i forarbejderne anvendte begreber og definitioner heraf, er, forudgående til indførelsen af LL § 8 B, introduceret ved den såkaldte Frascati manual. Det følger af et ministersvar, at Frascati manualen ikke kan inddrages som en egentlig retskilde, hvad angår fortolkningen af bestemmelsen, men det udelukker ikke, at manualen kan tjene som inspiration, så længe fortolkningen er forenelig med bemærkningerne fra lovforslaget, der ligger til grund for indførelsen af LL § 8 B. Ministersvaret kan læses her: L 30 , L 30 A , L 30 B : Svar på SAU L 30 - spm. 4.docx (ft.dk).

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at følgende projektkriterier skal være opfyldt, for at de til projektet knyttede udgifter kan opnå fradragsret efter LL § 8 B:

• Projektet skal indeholde et nyhedselement. Nyhedselementet skal vurderes i forhold til det aktuelle vidensniveau inden for branchen (dvs. kredsen af virksomheder beskæftiget med samme aktivitet). Det skyldes, at aktiviteten skal resultere i viden/erkendelser, der ikke allerede er i anvendelse inden for den pågældende branche. Dermed er projekter, der opnår viden ved at kopiere, imitere eller ved "reverse engineering", eksempelvis ikke omfattet. Årsagen er, at opnåelse af ny viden er central for al forsøgs- og forskningsaktivitet.
• Projektet skal indeholde et element af kreativitet. Baggrunden herfor er, at projektet skal basere sig på nye koncepter/idéer, der ligger ud over det eksisterende vidensniveau. Rutinemæssig aktivitet er derfor ikke omfattet, mens nye metoder til at udføre gængse opgaver, på basis af tilgængelig viden, efter en konkret vurdering kan være omfattet.
• Projektet skal indeholde et usikkerhedsmoment. Det er en betingelse, at der i projektet er usikkerhed omkring omkostningerne, tidshorisonten, eller om det forventede resultat kan opnås.

Udviklingsprojekter vil typisk skulle indeholde en fase, hvor der afprøves generisk viden i forhold til den påtænkte anvendelse. Et eksempel kunne være et projekt, hvor man påtænker at overføre kendt teknologi til anvendelse i en bil under udvikling.

Omkostninger, der påløber efter at de ovenfor nævnte generelle kriterier ikke længere er opfyldt, vil som hovedregel ikke kunne omfattes.

Vedrørende softwareudvikling

Vedrørende softwareudvikling gælder overordnet, at udviklingsopgaven må afhænge af et videnskabeligt eller teknologisk fremskridt.

Omfattet er ikke:

• Udvikling af software af rutinepræget natur (rutinemæssig udvikling af software). Dette omfatter bl.a. fremskridt, som var alment kendt før påbegyndelsen af udviklingen. Tekniske problemstillinger, som allerede er løst ved tidligere udviklingsprojekter er desuden ikke omfattet.
• Rutinemæssige softwareopdateringer.
• Udviklingen af software under anvendelse af kendte metoder og eksisterende softwareværktøjer.
• Tilføjelsen af brugerfunktionaliteter til eksisterende programmer.
• Udviklingen af websites under anvendelse af eksisterende softwareværktøjer.
• Tilpasningen af software til en specifik anvendelse, medmindre der under denne proces oparbejdes erfaring/viden, der væsentligt forbedrer det grundlæggende program, og hvorved kravet om nyhedsværdi opfyldes.

Vedrørende design

Design, forstået som en aktivitet, rettet mod tekniske specifikationer og andre funktionelle karakteristika i forbindelse med udviklingen af bl.a. nye produkter, kan være vanskelig at adskille fra forsøg og forskning.

En væsentlig forskel består typisk i, at der ved design ikke er noget reelt usikkerhedsmoment i innovationsprocessen.

Omkostninger afholdt i relation til den blotte ydre fremtræden af et produkt er dermed ikke omfattet, mens en forbedring af produktets tekniske egenskaber kan være omfattet."

SKM2023.448.ØLR

Sagen angik, om udgifter, som H1 havde afholdt til tilvejebringelse af en softwarebaseret digital handelsplatform, var fradragsberettigede efter LL § 8 B, stk. 1.

Landsretten anførte om det retlige grundlag, at LL § 8 B, stk. 1, indeholder en særlig fradragsregel, hvorefter der er fradragsret for udgifter, som ikke er fradragsberettigede efter SL § 6, stk. 1, litra a. Med henvisning til de oprindelige forarbejder til LL § 8 B, stk. 1, fandt landsretten, at det herved var forudsat, at det ikke er udgifter til enhver form for udviklingsarbejde, men alene udgifter til udviklingsarbejde af en vis kvalificeret karakter, som er omfattet af fradragsretten.

Landsretten fandt endvidere, at der ved afgrænsningen af udgifter omfattet af LL § 8 B, stk. 1, blandt andet skal lægges vægt på, om det, der er udviklet, udgør noget nyt og væsentligt forbedret, idet det herved tillige må indgå, om den tekniske løsning m.v. allerede anvendes inden for den skattepligtiges branche. Det er derfor ikke i sig selv tilstrækkeligt for at anse udgifter til udviklingsarbejde for omfattet af ordningen, at arbejdet medfører nye eller væsentligt forbedrede processer eller systemer for den skattepligtige virksomhed.

Landsretten bemærkede, at der efter forarbejderne til bestemmelsen ikke er grundlag for en mere lempelig fortolkning for så vidt angår udvikling af software. Den omstændighed, rutinemæssig udvikling af software i forarbejderne til LL § 8 X er anført som eksempel på udviklingsarbejde, der ikke omfattes af bestemmelsen, giver ikke grundlag for at slutte modsætningsvis, således at enhver ikke rutinemæssig softwareudvikling anses for omfattet af den særligt hjemlede fradragsret med mulighed for udbetaling af skattekredit efter LL § 8 X. Konkret fandt landsretten det ikke bevist, at de afholdte udgifter havde vedrørt udviklingsarbejde af en sådan kvalificeret og nyskabende karakter, at udgifterne kunne siges at vedrøre forsøgs- og forskningsvirksomhed. Det blev herved bemærket, at bevisbyrden herfor påhvilede H1.

SKM2023.164.LSR

Afgørelsen er af skatteyder indbragt for domstolene.

Sagen handlede om, hvorvidt et selskab havde udført forsøgs- og forskningsvirksomhed efter LL § 8 B i forbindelse med udviklingen af sunde proteinsnacks.

Landsskatteretten udtalte i sagen, at selskabet ikke havde dokumenteret, at det havde udviklet et nyt eller væsentligt forbedret produkt på basis af ny tilstrækkelig viden i forhold til allerede kendte produkter på udviklingstidspunktet, hvorfor kriterierne efter LL § 8 B, stk. 1, ikke var mødt. Der blev ved vurderingen lagt vægt på, at protein-snacks måtte anses som en ny variant indenfor en produktkategori, der allerede fandtes på markedet.

Det kunne efter Landsskatterettens opfattelse ikke medføre et andet resultat, at det af en patenterbarhedsvurdering fra Patent- og Varemærkestyrelsen fremgik, at der muligvis kunne opnås patent på produktet og på fremstillingsprocessen, idet en mulig patentering af produktet, efter rettens opfattelse, ikke i sig selv kunne føre til, at udgifterne til udvikling af produktet var omfattet af LL § 8 B, stk. 1.

Landsskatteretten udtalte endvidere at udviklingen af fremstillingsprocessen af protein-snacks måtte anses at være en så væsentlig og integreret del af udviklingen af det samlede produkt, at det ikke var muligt at adskille udviklingen af fremstillingsprocessen fra udviklingen af protein-snacks.

SKM2022.117.LSR

Et selskab havde i en årrække beskæftiget sig med udvikling af software til digital diktering (optagelse af tale) og talegenkendelse (omsætning af tekst til tale). I det påklagede indkomstår havde selskabet afholdt udgifter til 4 primære udviklingsprojekter.

Landsskatteretten fandt, at udgifterne ikke kunne fradrages efter LL § 8 B, skt. 1. Retten udtalte, at forsøgs- og forskningsudgifter ikke omfatter enhver form for produktudvikling. Udgifter, der blev afholdt som led i en almindelig, løbende produktudvikling og -tilpasning, måtte således anses som almindelige driftsomkostninger.

Efter en samlet vurdering fandt retten, at det ikke var dokumenteret eller i tilstrækkelig grad sandsynliggjort, at de af selskabet udviklede produkter indeholdt tilstrækkelig ny viden eller teknologiske fremskridt i forhold til allerede kendt teknologi på udviklingstidspunktet. Det var således rettens opfattelse, at teknologien bag henholdsvis optagelse af tale og omsætning af tale til tekst længe havde været alment kendt og anvendt. Selskabet havde selv solgt sådan teknologi i hvert fald siden 2012. Den videreudvikling af disse områder, som selskabet havde foretaget, herunder en tilpasning til nordiske sprogfænomener til dansk juridisk sprogbrug, kunne ikke i sig selv føre til, at den anvendte teknologi kunne anses for ny eller væsentligt forbedret. Der blev henvist til SKM2020.501.LSR. 

SKM2022.90.LSR

Et selskab, der beskæftigede sig med udvikling og produktion af højttalere m.v., havde afholdt en række udgifter til ny- og videreudvikling af produkter. Produkterne havde blandt andet et unikt visuelt udtryk, hvilket ifølge selskabet havde betydet en dybere udvikling omkring de anvendte højttalerenheder. andre produkter kombinerede eksisterende teknologier på en måde, der ifølge selskabet var ny for markedet. Ifølge selskabet havde man blandt andet også foretaget en væsentlig forbedring af en allerede eksisterende akustisk deflektor.

Landsskatteretten fandt, at forsøgs- og forskningsudgifter ikke omfatter enhver form for produktudvikling. Udgifter, der afholdes som led i en almindelig, løbende produktudvikling/-tilpasning, måtte således anses som almindelige driftsomkostninger. Udgifter til udvikling eller ændring af et produkts ydre fremtræden måtte ligeledes være undtaget, medmindre udviklingen tilførte produktet nye eller væsentligt forbedrede egenskaber.

Efter en samlet vurdering fandt Landsskatteretten, at selskabet ikke havde dokumenteret eller i tilstrækkelig grad sandsynliggjort, at det havde afholdt udgifter til udvikling af produkter, der indeholdt tilstrækkelig ny viden eller teknologiske fremskridt i forhold til allerede kendt teknik på udviklingstidspunktet. Selskabets egen forklaring kunne ikke alene anses som tilstrækkelig dokumentation for ny viden og teknologi. Landsskatteretten henviste i sin begrundelse endvidere til SKM2020.501.LSR. De afholdte udgifter var derfor ikke omfattet af LL § 8 B, stk. 1.

Landsskatteretten afviste selskabets anbringende om, at definitionen af udviklingsomkostninger i IAS 38 og regnskabsvejledningen kunne indgå ved fortolkningen af, hvad der udgør forsøgs- og forskningsudgifter efter LL § 8 B.