Underleverandører – nægtelse af fradrag for købsmoms – ansvar for manglende indeholdt A-skat og AM-bidrag


Dato for udgivelse	13 Sep 2024 07:07
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal	08 Jul 2024 14:43
SKM-nummer	SKM2024.464.BR
Myndighed	Byret
Ansvarlig styrelse	Skattestyrelsen
Sagsnummer	BS-44297/2023-ODE og BS-44289/2023-ODE
Dokument type	Dom
Overordnede emner	Skat
Overemner-emner	Fradrag + Fakturerings- og regnskabsbestemmelser
Emneord	Underleverandører, Skønsmæssig ansættelse, fradragsret, forhøjet momstilsvar, forhøjet indholdelsespligt, dokumentation, fakturaer, skærpede bevisbyrde, A-skat, AM-bidrag
Resumé	Sagen angik, om sagsøgerne (en fysisk person og dennes enkeltmandsvirksomhed) havde ret til fradrag for købsmoms i henhold til 30 fakturaer udstedt af i alt 16 hævdede underleverandører. Sagen angik ligeledes, om der skulle ske en forhøjelse af sagsøgers indeholdelsespligtige A-skat og AM-bidrag, samt en forhøjelse af hans personlige indkomst. Retten fandt efter en samlet vurdering, at der forelå en række usædvanlige omstændigheder i forholdet mellem sagsøgerne og underleverandørerne, hvorfor sagsøgers bevisbyrde for, at der var realitet bag de fremlagte fakturaer, var skærpet. Retten fandt, at sagsøgerne ikke havde løftet bevisbyrden for, at arbejdet var udført af de påståede underleverandører. Retten lagde herefter til grund, at sagsøgerens personale havde udført arbejdet og modtaget løn herfor, som sagsøgeren var forpligtet til at indeholde A-skat og AM-bidrag af, men som sagsøgeren havde undladt at angive til skattemyndighederne. Retten fandt, at sagsøgeren var ansvarlig for betaling af denne manglende indeholdte A-skat og AM-bidrag, og at skattemyndighederne havde været berettiget til at opgøre den manglende indeholdte A-skat og AM-bidrag skønsmæssigt.
Reference(r)	Statsskattelovens § 6, stk.1, litra a. Bogføringslovens § 4, stk.1. Bogføringslovens § 9, stk.1, 1 pkt. Kildeskattelovens § 46, stk. 1, 1 pkt. Kildeskattelovens § 43, stk. 2, litra h. Momsbekendtgørelsens § 58, stk. 1, nr. 5 og 6. Momsbekendtgørelsens § 57. Momslovens § 37.
Henvisning	Den juridiske vejledning 2024-2, afsnit C.C.2.2.1.2.
Henvisning	Den juridiske vejledning 2024-2, afsnit A.B.3.3.1.4.
Redaktionelle noter	Tidligere instanser: Landsskatteretten, j.nr. 22-0054658 og 22-0056651, offentliggjort.
Appelliste	22-0054658, 22-0056651

Sag BS-44297/2023-ODE

Parter

(advokat Hussain Ali Alhaidary)

mod

Skatteministeriet

(advokat Malthe Gade Jeppesen)

Sag BS-44289/2023-ODE

Parter

(advokat Hussain Ali Alhaidary)

mod

Skatteministeriet

(advokat Malthe Gade Jeppesen)

Denne afgørelse er truffet af dommerfuldmægtig Sigrid Skyt Jessen.

Sagens baggrund og parternes påstande

Retten har modtaget sagen den 6. september 2023.

Sagen drejer sig om, at Skattestyrelsen ved afgørelse af 19. maj 2022 har forhøjet H1´s momstilsvar med 359.059 kr. for året 2019, og 275.593 kr. for 2020. Skattestyrelsen har ved afgørelse af 19. maj 2022 ligeledes forhøjet A´s indeholdelsespligtige A-skat med 646.553 kr. for 2018, 323.749 kr. for 2019 og 524.888 kr. for 2020, og indeholdelsespligtige AM-bidrag med 102.221 kr. for 2018, 51.185 kr. for 2019 og 82.986 kr. for 2020, samt forhøjet hans indkomst med 120.000 kr. for 2018, 796.425 kr. for 2019 og 62.050 kr. for 2020. Landsskatteretten har den 7. juni 2023 i alt væsentligt stadfæstet Skattestyrelsens afgørelser.

H1 har nedlagt følgende påstande:

Principalt:

H1 v/A´s momstilsvar nedsættes med i alt 634.652 kr. for indkomståret 2019 og 2020.

Subsidiært:

Sagen hjemvises til fornyet behandling ved Skattestyrelsen.

A har nedlagt følgende påstande:

Principalt:

A´s skattepligtige indkomst for indkomstårene 2018-2020 nedsættes med i alt 1.731.582 kr., og A indrømmes fradrag for udgifter til underleverandører med i alt 3.939.395 kr. for indkomstårene 2018-2020.

Subsidiært:

Sagen hjemvises til fornyet behandling ved Skattestyrelsen.

Mere subsidiært:

Såfremt retten måtte nå frem til, at det ikke i tilstrækkelig grad er godtgjort af sagsøger, at der er gjort brug af underleverandører og der er sket levering af ydelser, skal sagsøgers skattemæssige retstilling være som den ville have været, hvis de enkelte fakturaer ikke havde indgået i den skattemæssige behandling, og der ikke var taget skatte- og momsfradrag herfor.

Skatteministeriet har over for alle sagsøgernes påstande nedlagt påstand om frifindelse.

Dommen indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a.

Oplysningerne i sagen

Landsskatteretten har den 7. juni 2023 truffet to afgørelser vedrørende A og en afgørelse vedrørende H1.

Landsskatterettens afgørelse i sagsnr. 22-0054658 vedrørende A lyder således:

"…

Landsskatterettens afgørelse

Der skal tages stilling til, hvorvidt det er med rette, at Skattestyrelsen har nægtet klageren fradrag for udgifter til 5 underleverandører for i alt 978.475 kr. i indkomstårene 2018-2020, herunder 120.000 kr. i indkomståret 2018, 796.425 kr. i indkomståret 2019 og 62.050 kr. i indkomståret 2020.

Udgifter afholdt i årets løb for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten er fradragsberettigede i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Der skal foreligge en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelsen af indkomsten, herunder skal udgiftsafholdelsen ligge inden for de naturlige rammer af virksomheden.

Bevisbyrden for, at der foreligger fradragsberettigede udgifter efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, påhviler - i overensstemmelse med, hvad der generelt gælder for skattemæssige fradrag - som udgangspunkt skatteyderen, jf. højesteretsdom af 19. marts 2004, offentliggjort som SKM2004.162.HR.

Den, der anser sig berettiget til fradrag for udgifter efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, må således i fornødent omfang kunne dokumentere eller i hvert fald sandsynliggøre, at betingelserne for fradrag er opfyldt.

Beviskravet vil efter retspraksis typisk blive skærpet i tilfælde, hvor der foreligger usædvanlige omstændigheder, der taler imod, at der er tale om fradragsberettigede udgifter.

Det er klageren, der skal dokumentere, at udgiften er afholdt, og at udgiften har haft den nødvendige driftsmæssige begrundelse. Dokumentationen skal ske i form af konkrete bilag, der dokumenterer, at der er tale om fradragsberettigede udgifter.

Bogføringen skal tilrettelægges og udføres i overensstemmelse med god bogføringsskik under hensyn til virksomhedens art og omfang, jf. bogføringslovens § 6, stk. 1, 1. pkt. Den gode bogføringsskik skal sikre, at virksomhedens registreringer er egnede til at tjene som informationsgrundlag for såvel det interne som det eksterne regnskabsvæsen.

Bogføringslovens § 4, stk. 1, fastslår, at der ved transaktionssporet forstås den sammenhæng, der er mellem de enkelte registreringer og den bogføringspligtiges årsregnskab, skatte- eller afgiftsopgørelse, tilskudsregnskab eller tilsvarende regnskabsopstilling, der skal udarbejdes i henhold til lovgivning. Af stk. 2 følger, at der ved kontrolsporet forstås de oplysninger, der dokumenterer registreringernes rigtighed. Dette er således et samlet udtryk for de oplysninger, der skal sikre, at det altid er muligt at identificere registreringerne, der skal registreres ved et bilag.

Det fremgår af bogføringslovens § 9, stk. 1, 1.pkt., at enhver registrering skal dokumenteres ved bilag. Bilaget skal oplyse, hvad der er nødvendigt for at identificere kontrolsporet, herunder tydeligt angive transaktionsdato og beløb, jf. stk. 1, 3.pkt.

Det følger af bogføringslovens § 5, at et bilag skal forstås som enhver nødvendig dokumentation for transaktioner, der registreres i bogføringen, jf. også Landsskatterettens kendelse af 18. juli 2003, offentliggjort som SKM2003.441.LSR. Af lovforslaget til bestemmelsen fremgår, at et dokumenteret bilag er et bilag, som følger med tiden, og ikke nødvendigvis skal justeres ved fremkomsten af nye transaktionstyper. Der stilles således krav om, at der foreligger dokumentation for, at udgiftsafholdelsen er sket, og at denne ligger indenfor de naturlige rammer af virksomheden.

Der stilles således ingen direkte mindstekrav til bilagsdokumentationen, men et bilag skal i det konkrete tilfælde være tilstrækkelig dokumentation for, at udgiften er sket som et naturligt led i virksomhedens drift.

Klageren har fremlagt dokumentation i form af 16 fakturaer fra underleverandørerne og kontoudtræk fra F1-bank. Under normale omstændigheder ville denne dokumentation som udgangspunkt være tilstrækkelig til at dokumentere, at der er tale om fradragsberettigede udgifter efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Landsskatteretten finder efter en samlet konkret vurdering, at den fremlagte dokumentation ikke er tilstrækkelig dokumentation for, at der er tale om fradragsberettigede udgifter efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Klageren har således ikke sammen med de fremlagte fakturaer dokumenteret samhandel med støttebilag i form af samarbejdsaftaler, timesedler eller andet.

Underleverandørerne G1-virksomhed og G2-virksomhed har ikke været registreret med ansatte i de perioder, hvor ydelserne skulle være udført og leveret til virksomheden. G3-virksomhed, G4-virksomhed og G5-virksomhed har i den angivne periode været registreret med få ansatte. Derudover har de fleste af underleverandørerne været registreret indenfor andre branchekoder end virksomheden og dennes aktiviteter, samt underleverandørerne G3-virksomhed, G4-virksomhed, G2-virksomhed og G5-virksomhed enten er opløst efter konkurs, er under konkurs eller er ophørt.

Retten har lagt vægt på, at fakturaerne fra samtlige underleverandører ikke indeholder en tilstrækkelig angivelse af omfanget og arten af de leverede ydelser, idet der mangler oplysninger om beskrivelse af arbejdsopgaver, hvor og hvornår arbejdet er udført, og hvem der har udført arbejdet. Derudover er der lagt vægt på, at flere af betalingerne af fakturaerne til underleverandørerne er betalt efter forfaldsdato, uden at der er pålagt rykkergebyr fra underleverandørerne. Endvidere, at der er sket betaling før fakturadatoerne af fakturanr. (red.fakturanr..nr.3.fjernet), (red.fakturanr.nr.4.fjernet) og (red.fakturanr.nr.5.fjernet) fra G1-virksomhed.

Under disse omstændigheder finder retten, at den fremlagte dokumentation ikke er tilstrækkelig dokumentation for, at klagerens virksomhed har afholdt udgifter til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, som et naturligt led i drift i virksomheden.

Af Skattestyrelsens opgørelse over købsmomsen fremgår, at der er nægtet fradrag for udgifter til fakturanr. (red.fakturanr.nr.22.fjernet) fra G5-virksomhed på 62.050 kr. eksklusive moms. På fakturanr. (red.fakturanr.nr.22.fjernet) er anført 65.050 kr. eksklusive moms. Af kontoudskrifter fra F1-bank fremgår, at betalingen for fakturanr. (red.fakturanr.nr.22.fjernet) udgør i alt 81.312,50 kr. På baggrund heraf finder retten, at det korrekte beløb vedrørende fakturanr. (red.fakturanr.nr.22.fjernet) fra G5-virksomhed udgør 65.050 kr. eksklusive moms, hvorfor der er sket en tastefejl i Skattestyrelsens afgørelse.

Der henvises i øvrigt til Retten i Glostrups dom af 10. februar 2017 offentliggjort i SKM2017.210.BR, samt Landsskatterettens afgørelser af henholdsvis 27. september 2018, offentliggjort som SKM2018.539.LSR, og 15. november 2018, offentliggjort som SKM2018.613.LSR.

Landsskatteretten ændrer derfor Skattestyrelsens afgørelse i indkomståret 2020 og stadfæster Skattestyrelsens afgørelse i indkomstårene 2018 og 2019.

…"

Landsskatterettens afgørelse i sagsnr. 22-0056651 vedrørende A lyder således:

"…

Landsskatterettens afgørelse

Der skal tages stilling til, hvorvidt det er med rette, at Skattestyrelsen har opkrævet efterbetaling af indeholdelse og hæftelse af A-skat og AM-bidrag med 748.774 kr. i indkomståret 2018, 374.934 kr. i indkomståret 2019 og 607.874 kr. i indkomståret 2020 for perioden fra den 1. januar 2018 til og med den 31. december 2020.

Til A-indkomst henregnes enhver form for vederlag i penge samt i forbindelse hermed ydet fri logi for personligt arbejde i tjenesteforhold, herunder løn, feriegodtgørelse, honorar, tantieme, provision, drikkepenge og lignende ydelser, jf. kildeskattelovens § 43, stk. 1, 1.pkt.

Af kildeskattelovens § 46, stk. 1, 1.pkt. fremgår, at i forbindelse med enhver udbetaling af A-indkomst skal den, for hvis regning udbetalingen foretages, indeholde foreløbig skat i det udbetalte beløb. Indeholdelsespligten ved udbetaling af A-indkomst efter § 43, stk. 2, litra h, påhviler den, for hvem arbejdet udføres. Indeholdelsen foretages ved, at den indeholdelsespligtige beregner det beløb, der skal indeholdes, og tilbageholder dette beløb i A-indkomsten.

Har den indeholdelsespligtige hverken modtaget skattekort, bikort eller frikort, skal der indeholdes 55 % af den udbetalte eller godskrevne A-indkomst uden fradrag efter stk. 2 og 3, jf. kildeskattelovens § 48, stk. 8.

Personer, der er skattepligtige her til landet, svarer skat i form af arbejdsmarkedsbidrag til staten efter arbejdsmarkedsbidragsloven. Bidraget udgør 8 % af grundlaget, jf. arbejdsmarkedsbidragslovens § 1 i lovbekendtgørelse 2009-0612 nr. 471 og lovbekendtgørelse 2020-02-07 nr. 121.

Af arbejdsmarkedsbidragslovens § 2, stk. 1, nr. 1, fremgår, at grundlaget for arbejdsmarkedsbidrag for lønmodtagere m.v. er ethvert vederlag i penge eller naturalier, der kan henføres til personligt arbejde i ansættelsesforhold, herunder løn i opsigelsesperiode, løn under sygdom og barsel m.v., efterbetalinger, fratrædelsesgodtgørelser, efterløns- og pensionslignende ydelser m.v., når sådanne ydelser har sammenhæng med et tidligere ansættelsesforhold eller hverv.

Den, som undlader at opfylde sin pligt til at indeholde A-skat og arbejdsmarkedsbidrag, er umiddelbart ansvarlig for betaling af manglende beløb over for det offentlige, medmindre vedkommende godtgør, at der ikke er udvist forsømmelighed fra dennes side. Dette fremgår af kildeskattelovens § 69, stk. 1, og arbejdsmarkedsbidragslovens § 7.

Skattestyrelsen har i den påklagede afgørelse af 19. maj 2022 truffet afgørelse om, at der ikke kan godkendes momsmæssigt fradrag for udgifter til fremmed arbejde, idet klageren ikke har løftet bevisbyrden for, at der er sket levering af ydelser fra underleverandørerne til virksomheden, herunder at fakturaerne er uden realitet og er fiktive. Som konsekvens har Skattestyrelsen lagt til grund, at arbejdet i henhold til de udstedte fakturaer i stedet må anses for værende udført af anden. Landsskatteretten har i sagsnummer 22-0054051 stadfæstet Skattestyrelsens afgørelse vedrørende momsmæssigt fradrag, hvorved Landsskatteretten fandt, at der ikke kan godkendes momsmæssigt fradrag for virksomhedens udgifter til underleverandørerne G6-virksomhed, G7-virksomhed, G8-virksomhed, G9-virksomhed, G10-virksomhed, G11-virksomhed, G12-virksomhed og G13-virksomhed.

Vedrørende underleverandørerne G14-virksomhed, G15-virksomhed og G16-virksomhed bemærker retten, at der på fakturaerne er anført sparsomme informationer, idet der ikke er angivet informationer om beskrivelse af arbejdsopgaver, hvor og hvornår arbejdet er udført, og hvem der har udført arbejdet. Klageren har ikke fremlagt dokumentation eller støttebilag for samarbejdet mellem virksomheden og underleverandørerne, samt betalingsmetode for fakturaerne er ukendt. Der er på fakturaerne fra G14-virksomhed og G16-virksomhed anført forskellige indbetalingskonti.

Henset til, at samtlige af underleverandørerne er opløst efter konkurs eller er under konkurs, at underleverandørerne er registreret indenfor andre branchekoder end virksomheden, at underleverandørerne enten ikke har været registreret med ansatte eller med få ansatte i perioden, hvor ydelserne skulle være udført og leveret til virksomheden, og at der er leveret ydelser i form af "malerarbejde" og "arbejde udført", finder Landsskatteretten, at klageren har haft udgifter til løn, der ikke er oplyst til myndighederne, og at klageren ikke har indberettet A-skat og arbejdsmarkedsbidrag herfor.

Ud fra sagens oplysninger har der ikke foreligget en sådan uklarhed om virksomhedens indeholdelsespligt, at klageren kan fritages for hæftelsesansvar for den manglende indeholdelse af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag, jf. kildeskattelovens § 69, stk. 1, og arbejdsmarkedsbidragslovens § 7. Klageren hæfter derfor for A-skat og arbejdsmarkedsbidrag i henhold til fakturaerne fra underleverandørerne i indkomstårene 2018, 2019 og 2020. Der henvises endvidere til Østre Landsrets dom af 7. november 2016, der er offentliggjort i SKM2017.117.ØL.

Da der ikke er oplysninger om, at klageren har modtaget skattekort, bikort eller frikort, skulle der være indeholdt 55 % af den udbetalte A-indkomst og 8 % af arbejdsmarkedsbidrag.

Landsskatteretten stadfæster derfor Skattestyrelsens afgørelse.

…"

Landsskatterettens afgørelse i sagsnr. 22-0054051 vedrørende H1 lyder således:

"…

Landsskatterettens afgørelse

Der skal tages stilling til, hvorvidt det er med rette, at Skattestyrelsen ikke har godkendt fradrag for virksomhedens udgifter til købsmoms for underleverandører med i alt 634.652 kr. for perioden fra den 1. januar 2019 til og med den 31. december 2020.

Af momslovens § 37 fremgår følgende (uddrag):

"Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.

Stk. 2. Den fradragsberettigede afgift er 1) afgiften af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden,

..."

Af dagældende momsbekendtgørelse nr. 808 af den 30. juni 2015, § 82 fremgår følgende:

"Registrerede virksomheder skal til dokumentation af den indgående afgift kunne fremlægge fakturaer, herunder forenklede fakturaer og afregningsbilag, eller enhedsdokumentets eksemplar 8 med eventuelle rettelsesmeddelelser m.v. fra SKAT eller fakturaer for erhvervelser fra andre EU-lande med anførelse af sælgerens og køberens registreringsnummer."

Samme momsbekendtgørelse nr. 808 af den 30. juni 2015 indeholder i kapitel 12 en række fakturakrav. Bekendtgørelsens § 58, stk. 1 fastsætter de nærmere krav til fakturaens indhold, heraf fremgår:

"Med forbehold for de øvrige bestemmelser i dette kapitel skal en faktura, herunder afregningsbilag, jf. § 68 i denne bekendtgørelse, indeholde:

1) Udstedelsesdato (fakturadato).

2) Fortløbende nummer, der bygger på én eller flere serier, og som identificerer fakturaen.

3) Den registrerede virksomheds (sælgerens) registreringsnummer.

4) Den registrerede virksomheds og køberens navn og adresse.

5) Mængden og arten af de leverede varer eller omfanget og arten af de leverede ydelser.

6) Den dato, hvor levering af varerne eller ydelserne foretages eller afsluttes, eller hvor et afdragsbeløb betales, forudsat en sådan dato er fastsat og forskellig fra fakturaens udstedelsesdato.

7) Afgiftsgrundlaget, pris pr. enhed uden afgift, eventuelle prisnedslag, bonus og rabatter, hvis disse ikke er indregnet i prisen pr. enhed.

8) Gældende afgiftssats.

9) Det afgiftsbeløb, der skal betales."

Bestemmelsen i momslovens § 37 implementerer 6. direktivs artikel 17, nu momssystemdirektivets artikel 167 til 168, hvoraf bl.a. fremgår følgende (uddrag):

"Artikel 167

Fradragsretten indtræder samtidig med, at den fradragsberettigede afgift forfalder.

Artikel 168

I det omfang varer og ydelser anvendes i forbindelse med hans afgiftspligtige transaktioner, hvoraf der er betalt moms, har den afgiftspligtige person i den medlemsstat, hvor han foretager transaktionerne, ret til i den afgift, der påhviler ham, at fradrage følgende beløb:

a) den moms, som skal betales eller er betalt i nævnte medlemsstat for varer og ydelser, der er eller vil blive leveret til ham af en anden afgiftspligtig person.

..."

Af momssystemdirektivets artikel 178 og 179 fremgår følgende (uddrag):

"Artikel 178

For at kunne udøve sin fradragsret skal den afgiftspligtige person opfylde følgende betingelser:

a) for det i artikel 168, litra a), omhandlede fradrag - for så vidt angår levering af varer og ydelser - være i besiddelse af en faktura, der er udfærdiget i overensstemmelse med [artikel 220-236 samt artikel 238, 239 og 240] …

Artikel 179

Fradraget foretages under ét af den afgiftspligtige person, ved at han i den moms, der skal betales for en afgiftsperiode, fradrager de momsbeløb, for hvilke fradragsretten i løbet af samme periode er opstået og udøves i henhold til artikel 178.

..."

EF-domstolen har i sag C-152/02 (Terra Baubedarf-Handel GmbH) udtalt, jf. præmis 34, at fradraget som omhandlet i 6. direktivs artikel 17, stk. 2 (nu momssystemdirektivets artikel 168), skal ske for den afgiftsperiode, hvori de to betingelser i 6. direktivs artikel 18, stk. 2, 1. afsnit (nu momssystemdirektivets artikel 179) begge er opfyldt. Det vil sige, at der skal være foretaget levering af goder eller tjenesteydelser, og at den afgiftspligtige skal være i besiddelse af en faktura eller et dokument, der ifølge kriterier fastsat af den pågældende medlemsstat kan anses for et tilsvarende dokument.

I SKM2019.332.ØLR og SKM2017.461.ØLR fandt Østre Landsret i begge domme, at sagsøgerne ikke havde løftet bevisbyrden for, at der havde fundet levering sted. Fakturaerne i de pågældende sager opfyldte ikke momsbekendtgørelsens fakturakrav, idet der i fakturaerne bl.a. ikke var foretaget en tilstrækkelig præcis angivelse af ydelsernes art og omfang samt tidspunkt og sted for levering, ligesom der ikke var fremlagt arbejdssedler, opgørelser eller andet bevis for, at de hævdede ydelser var leveret. Samme forhold forelå i byretsdommen SKM2021.395.BR, hvor de i sagen fremlagte samarbejdsaftaler blev fundet for upræcise til at løfte bevisbyrden. Byretten udtalte, at det forhold, at der var sket pengeoverførsler fra sagsøgerens konto, ikke i sig selv dokumenterede, at der var sket levering af momsbelagte ydelser fra de angivne underleverandører.

Der henvises endvidere til Retten i Glostrups dom af den 10. februar 2017, offentliggjort som SKM2017.210.BR, samt Landsskatterettens afgørelser af den 27. september 2018 og den 15. november 2018, offentliggjort som henholdsvis SKM2018.539.LSR og SKM2018.613.LSR.

Bevisbyrden vil være skærpet i tilfælde hvor der foreligger usædvanlige omstændigheder i relation til fakturering og samhandlen med underleverandørerne. Der henvises til Østre Landsrets dom af 28. april 2009, offentliggjort i SKM2009.325.ØLR og Københavns Byrets dom af 10. oktober 2016, offentliggjort i SKM2017.40.BR.

Ved anmodning om fradrag i henhold til momsloven § 37 påhviler det virksomheden at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldt.

Virksomheden har som dokumentation fremlagt 30 fakturaer fra underleverandørerne og kontoudskrifter for den angivne periode fra F1-bank.

Landsskatteretten finder ud fra det oplyste, at der ikke kan anses at være sket en levering mod vederlag fra en afgiftspligtig person.

Virksomheden har ikke sammen med de fremlagte fakturaer dokumenteret samhandel med støttebilag i form af samarbejdsaftaler, timesedler eller andet.

Betalingsmetoden for fakturanr. (red.fakturanr.nr.20.fjernet) og (red.fakturanr.nr.21.fjernet) fra G1-virksomhed og fakturanr. (red.fakturanr.nr.1.fjernet) fra G10-virksomhed er ukendt.

Underleverandørerne G7-virksomhed, G8-virksomhed, G1-virksomhed, G9-virksomhed, G2-virksomhed, G10-virksomhed, G11-virksomhed, G12-virksomhed og G13-virksomhed har ikke været registreret med ansatte i de perioder, hvor ydelserne skulle være udført og leveret til virksomheden. G6-virksomhed, G3-virksomhed, G4-virksomhed og G5-virksomhed har i den angivne periode for fakturaerne været registreret med få ansatte. Derudover har de fleste af underleverandørerne været registreret indenfor andre branchekoder end virksomheden og dennes aktiviteter, samt underleverandørerne G6-virksomhed, G7-virksomhed, G8-virksomhed, G9-virksomhed, G3-virksomhed, G4-virksomhed, G2-virksomhed, G10-virksomhed, G11-virksomhed, G12-virksomhed, G13-virksomhed og G5-virksomhed enten er opløst efter konkurs, er ophørt eller er under konkurs.

Retten har lagt vægt på, at fakturaerne fra samtlige underleverandører ikke indeholder en tilstrækkelig angivelse af omfanget og arten af de leverede ydelser, idet der mangler oplysninger om beskrivelse af arbejdsopgaver, hvor og hvornår arbejdet er udført, og hvem der har udført arbejdet. Derudover er der lagt vægt på, at flere af betalingerne af fakturaerne til underleverandørerne er betalt efter forfaldsdato, uden at der er pålagt rykkergebyr fra underleverandørerne. Endvidere, at der er sket betaling før fakturadatoerne af fakturanr. (red.fakturanr.nr.2.fjernet) fra G8-virksomhed og fakturanr. (red.fakturanr.nr.3.fjernet), (red.fakturanr.nr.4.fjernet) og (red.fakturanr.nr.5.fjernet) fra G1-virksomhed.

På fakturaerne fra G6-virksomhed, G7-virksomhed, G9-virksomhed, G3-virksomhed og G4-virksomhed er der anført sparsomme informationer i form af "Udført arbejde" uden yderligere specifikationer af ydelserne. Af fakturaerne fra G1-virksomhed, G2-virksomhed, G11-virksomhed, G12-virksomhed, G13-virksomhed og G17-virksomhed fremgår der "kørsel" uden yderligere specifikationer af hvor, hvornår og af hvem. Fakturaerne fra G8-virksomhed og G10-virksomhed indeholder sparsomme informationer i form af måned og timer. Endvidere indeholder fakturaerne ikke specifikationer af arbejderne, og på baggrund heraf opfylder fakturaerne ikke momsbekendtgørelsens § 58, stk. 1, nr. 5 og 6.

Under disse omstændigheder finder retten, at virksomheden ikke har dokumenteret, at betingelserne for fradrag i henhold til momslovens § 37 er opfyldt. Virksomheden har således ikke dokumenteret, at der er foretaget momspligtige leverancer i henhold til de fremlagte fakturaer. Retten finder, at der samlet set er tale om så usædvanlige omstændigheder, at de indsendte fakturaer ikke kan anses for at være reelle.

Det forhold, at fakturaerne er betalt ved elektroniske pengeoverførsler, udgør ikke i sig selv dokumentation for, at leveringer af ydelser har fundet sted, hvorfor dette ikke kan føre til et andet resultat.

Landsskatteretten stadfæster derfor Skattestyrelsens afgørelse.

…"

Forklaringer

A har forklaret, at han efter gymnasiet besluttede at blive selvstændig inden for (red.branche.fjernet). Han vurderede, at (red.branche.fjernet) spiller en vigtig rolle i samfundet.

Efterhånden som han prøvede at udvikle sin virksomhed, fandt han ud af, at der er høj risiko i branchen, fordi den bliver påvirket af blandt andet inflation og sæsonudsving. Det er måske en af de første brancher, der mærker udsving. Det er derfor en stor risiko at investere i en bil til 800.000 kr. og betale forsikring til den, hvis der så kommer nedgang, så bilen alligevel holder stille. For at undgå de økonomiske risici valgte han at leje chauffører og biler ind ad hoc.

Det var IA, der hjalp med det. I 2018 faldt de snak til fodbold, og det viste sig, at IA havde meget kendskab til (red.branche.fjernet) og et stort netværk. IA havde den løsning, at hans leverandører kunne hjælpe i de perioder, der var brug for det. IA var god til at snakke. Han fik tillid til IA, fordi IA kunne hjælpe med de problemer, han havde. Han plejede også at hjælpe andre firmaer med det problem med at skaffe passende chauffører.

A havde kun kontakt til IA, og alt foregik gennem ham. I (red.branche.fjernet) ved man typisk først om morgenen, hvor travlt man har den pågældende dag, og man vurderer så, om man har behov for mandskab. Kommunikation foregik typisk telefonisk. Det er normalt for (red.branche.fjernet). Der er ikke tid til at skrive mails. IA udpegede så de chauffører, der var mest passende til opgaven.

Nogle dage i højsæsonen kunne han aftale med IA, at de havde brug for en chauffør i et vist antal måneder, hvor de forventede at have travlt. Afhængigt af opgavetypen foregik kontakten med chaufføren på telefon, eller chaufføren mødte ind på lageret og fik udleveret varerne. Det var sagsøgeren, der fordelte turene imellem chaufførerne.

Fakturaerne fik han typisk fra IA fysisk. Sagsøgeren mødte chaufførerne, men han stillede dem ikke private spørgsmål. Han kendte højst deres fornavn. Han talte ikke med dem om løn, for de var ikke ansat hos ham. De skulle bare udføre en opgave. Han tjekkede ikke deres kørekort. Han havde tillid til, at der var styr på det. De kom selv kørende i varebiler. Han gik ud fra, at IA havde styr på det, og det gik efter bogen. Det er meget typisk i (red.branche.fjernet) at man bruger underleverandører, fordi branchen er så svingende. Det gør alle.

Sagsøgeren havde en bogholder udefra, som skulle holde styr på alle regler med skat og moms. Sagsøgeren stolede på, at der var styr på det. Alt foregik normalt, og han havde tillid til sin bogholder. Der var ikke noget at komme efter.

Fakturaerne fra G2-virksomhed dækker over kurerkørsel. Der er faktureret en timepris, som er aftalt telefonisk via IA. Kurerkørsel indebærer mange timer. Fakturaerne har tilstrækkelige oplysninger for ham. IA´s mænd er gode. Fakturaerne er betalt rettidigt til kontonummer. Han kender ikke til G2-virksomhed i øvrigt. Han ved ikke rigtig, hvor chaufførerne kom fra. Der blev kørt, opgaven blev løst, og han betalte regningen. Han så ikke pengene igen, når de var betalt.

G5-virksomhed er en underleverandør, som han har fået igennem sin bogholder. I fakturaen fra G5-virksomhed er der afregnet en pris pr. uge. Det er typisk for aviskørsel. Den blev betalt til tiden.

Teksten på alle fakturaer har været tilstrækkelig. Der har aldrig været uenigheder om beløbene. Der er ikke tale om falske fakturaer, og han har aldrig aflønnet nogen sort. Han kunne ikke finde på det. Han har ikke haft muligheder for det. Han handlede efter bogen og uden problemer.

Alle underleverandører undtagen G5-virksomhed og G1-virksomhed er formidlet igennem IA. Han havde ingen direkte kontakt til dem. Han havde ikke noget på skrift ud over fakturaerne. Han ved ikke, hvad IA fik ud af at skaffe chaufførerne. Fakturaerne er betalt til underleverandørerne. Han havde ingen aftale med IA om, at IA skulle have betaling for at skaffe chauffører. Han har ikke betalt IA for hjælpen.

Han benyttede IA for at flytte alle problemer væk fra sig selv og føle sig sikker i branchen. (red.branche.fjernet) kræver, at man er god til at tale. Man skal kunne tale med forskellige folk, og det var IA god til. Han ved ikke, hvordan IA lavede aftaler med underleverandørerne. Han blander sig ikke rigtig i IA´s arbejde, og IA holder det for sig selv, hvilke aftaler han har. De aftalte typisk over telefon, hvilken opgave der var tale om. Priserne aftalte de også over telefonen. Det var ikke så indviklet at holde styr på. Kurerkørsel eksempelvis koster et beløb pr. time. IA fandt ud af, hvor meget der var kørt, skaffede en faktura og gav den til sagsøgeren, som betalte.

Han ved ikke, om der findes noget bagvedliggende dokumentation for fakturaerne og aftalerne. Der var aldrig problemer, og de var aldrig uenige om betaling eller om, hvad der stod i fakturaerne. Han vidste som regel godt, hvor lang tid en kørsel burde tage og dermed hvad det burde koste. Han syntes det så fornuftigt ud. Hvis han var utilfreds, så kunne han have gjort indsigelser over telefonen. De kunne sagtens have fundet ud af det, hvis der var problemer.

Parternes synspunkter

A har i sit påstandsdokument anført:

"…

Til støtte for den nedlagte principale påstand gøres det overordnet gældende, at der ikke er grundlag for at forhøje sagsøger, A´s, skattepligtige indkomst med 1.731.582 kr. for indkomståret 2018-2020 og nægte fradrag for udgifter til underleverandører med i alt 3.939.395 kr. for indkomståret 2018-2020.

Baggrunden for de af Skattestyrelsens foretagne forhøjelser er, at Skattestyrelsen har anset sagsøgers fakturaer fra underleverandører for at være uden realitet.

Beløbene fremkommer således:

(red.illustration.nr.1.fjernet).

Sagsøger gør gældende, at der ikke er grundlag for at nægte sagsøger fradrag for udgifter til underleverandører med i alt 3.939.395 kr. for 2018-2020, og forhøje den skattepligtige indkomst med i alt 1.731.582 kr. svarende til manglende indeholdt A-skat og am-bidrag i relation til lønninger.

... ...

Denne sag handler om, hvorvidt der er grundlag for at nægte fradrag for udgifter til fremmedarbejde. I den forbindelse er der i sagen enighed om, at sagsøger har afholdt udgifter til fremmedarbejde, og at dette er dokumenteret ved elektroniske overførsler. Retten skal i denne sag tage stilling til, hvorvidt der foreligger realiteter bag de fremlagte fakturaer fra underleverandørerne.

... ...

Det følger af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, at der indrømmes fradrag for driftsomkostninger, dvs. de udgifter, som i årets løb er gået til at sikre, erhverve og vedligeholde indkomsten.

Det fremgår desuden af momsbekendtgørelsens § 57, hvilke betingelser, en faktura skal indeholde, nemlig:

1) Udstedelsesdato (fakturadato)

2) Fortløbende nummer, der bygger på én eller flere serier, og som identificerer fakturaen

3) Den registrerede virksomheds (sælgerens) registreringsnummer

4) Den registrerede virksomheds og køberens navn og adresse

5) Mængden og arten af de leverede varer eller omfanget og arten af de leverede ydelser

6) Den dato, hvor levering af varerne eller tjenesteydelserne foretages eller afsluttes, eller hvor et afdragsbeløb betales, forudsat en sådan dato er fastsat og forskellig fra fakturaens udstedelsesdato

Det følger endelig af momslovens § 37, at virksomheder kan fradrage moms for virksomhedens køb af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer.

... ...

Henset til, at der i sagen er enighed om, at sagsøger har afholdt udgifter til fremmedarbejde, at sagsøger har dokumenteret betaling af fakturaerne ved elektroniske overførsler, er det efter sagsøgers opfattelse udgangspunktet, at de fremlagte fakturaer skal anses for at have realitet, og at der følgelig skal indrømmes fradrag for udgifterne til underleverandører med i alt 3.393.395 kr. for 2018-2020.

En indrømmelse af fradrag for udgiften til underleverandører skal dermed medføre, at den skattepligtige indkomst vedrørende ikke-indeholdt A-skat og AM-bidrag for lønninger for indkomståret 2018 - 2020 vil bortfalde.

Såfremt retten finder, at sagsøger har sandsynliggjort, at der er realitet bag de fremlagte underleverandørfakturaer, gør sagsøger derfor gældende, at sagsøger, A´s, skattepligtige indkomst vil være at nedsætte med i alt 1.731.582 kr. for indkomståret 2018 - 2020 i overensstemmelse med sagsøgers nedlagte principale påstand herom.

... ...

Såfremt retten finder, at sagsøger i mindre grad har sandsynliggjort, at der er realitet bag de fremlagte underleverandørfakturaer, gør sagsøger gældende, at sagen skal hjemvises til fornyet behandling ved Skattestyrelsen med henblik på den nærmere skønsmæssige opgørelse af fradragenes størrelse.

Såfremt retten finder, at sagsøger ikke i tilstrækkelig grad har sandsynliggjort, at der er realitet bag de fremlagte underleverandørfakturaer, gør sagsøger gældende, at de betalte fakturaer til underleverandørerne - som der er taget skattemæssigt fradrag og købsmomsfradrag for i H1 - skal anses for ikke at have indgået i den skatte- og afgiftsmæssige behandling.

Efter sagsøgers opfattelse skal fakturaer, der af retten måtte blive anset for ikke-reelle, idet det ikke er dokumenteret, at fakturaerne er udtryk for reel samhandel, underlægges den retsvirkning, at forholdene skattemæssigt behandles som om, at fakturaerne ikke havde indgået i virksomhedens driftsøkonomi mv. Dette indebærer alene, at virksomheden afskæres for momsfradrag og fradrag for udgifter til driftsrelaterede udgifter mv. Dette indebærer imidlertid, at skattemyndighederne afskæres fra at forhøje virksomhedens A-skat og AM-bidrag som gjort med i alt 1.731.582 kr. Med andre ord betyder det, at dispositionerne skal tilbageføres som om de aldrig havde fundet sted i virksomheden med de i sagen konkrete underleverandører.

Det gøres gældende, at denne opfattelse finder støtte i blandt andet ligningslovens § 3, stk. 1-4.

... ...

Sagsøger gør gældende, at der ikke kan stilles krav om, at sagsøger udfører en form for kontrol, som hører under Skatteforvaltningens opgaver. Skattestyrelsens afgørelse er de facto udtryk for, at sagsøger skulle have udført en kontrol, som hører under skatteforvaltningen beføjelser og pligter. Der må stilles krav om klar lovhjemmel, såfremt en sådan tilstand skal gøres gældende.

At de pågældende underleverandører er mistænkt for kædesvig, kan i henhold til omfattende praksis fra EU-domstolen ikke afskære sagsøger for fradrag, da det som nævnt ovenfor er en forudsætning for kædesvig, at de selskaber/virksomheder som svindler i et eller andet omfang fremstår reelle overfor samarbejdspartnerne.

Til støtte for sagsøgers betragtninger henvises til EU-domstolens afgørelse i sag C-438/09 Boguslaw J. Dankoswki, hvoraf det fremgår, at hvis en faktura overholder de formelle krav, er selskabet fradragsberettiget, såfremt de underliggende varer og/eller ydelser er leveret.

Der er efter sagsøgers opfattelse ikke tvivl om, at ydelsen i henhold til de udstedte fakturaer blev leveret.

Der kan ligeledes henvises til EU-domstolens afgørelse i sag C-439/04 Axel Kittel.

Det fremgår af afgørelsen, at den nationale ret kun er berettiget til at afvise momsfradrag, såfremt den der ønsker fradraget, vidste eller burde vide, at fakturaudstederen deltog i en transaktion, der var led i f.eks. momsvig. Det samme må være tilfældet i forhold til skattefradrag for driftsudgifter.

Der er således intet i nærværende sag, der indikerer, at sagsøger vidste eller burde vide, at nogle af underleverandørerne er mistænkt for kædesvig.

Sagsforløbet illustrerer, at selv skattemyndighederne har haft udfordringer med underleverandørerne, og at det først er efter politiets efterforskning, at skattemyndighederne blev opmærksomme på underleverandørernes forhold. Det kan derfor heller ikke komme sagsøger til last, at underleverandørerne har haft held med at undgå skattemyndighederne.

Den blotte mistanke er desuden heller ikke tilstrækkeligt grundlag til at nægte fradrag. Sagsøger gør yderligere gældende, at sagsøger har overholdt deres undersøgelsespligt.

Det bemærkes i den forbindelse, at sagsøgers undersøgelsespligt opfylder Skattestyrelsens anbefalinger til, hvordan virksomheder forebygger kædesvig. Det gøres yderligere gældende, at underleverandører ikke er forpligtet til at dokumentere forhold, der vedrører selskabernes interne forhold og som alene kan kræves af offentlige myndigheder.

Sagsøger har derfor ikke haft mulighed for at agere på anden vis og det skal særligt bemærkes, at skattemyndighederne ikke har kunnet påpege øvrige forhold, som sagsøger burde have iagttaget. Hvis sagsøger havde været i besiddelse af samme oplysninger som skattemyndighederne eller politiet, ville sagsøger agere anderledes og inddrage skattemyndighederne i sagen, hvilket er afspejlet i den måde, sagsøger har samarbejdet med SKAT på. En adfærd som er yderst atypisk blandt selskaber, der ønsker at svindle. Men det kan ikke komme sagsøger til last, at sagsøger ikke har været i besiddelse af samme oplysninger som skattemyndighederne, og der er ikke hjemmel til at afkræve sagsøger dette.

Dette støttes ligeledes af praksis, hvor EU-domstolen i sag C-131/13 Schoenimport behandler spørgsmålet om selskabers viden/burde viden. Dommen er afgørende for forståelsen af, hvornår et selskab har viden/burde vide og derfor også afgørende for, hvornår et selskab kan stilles til ansvar.

EU-Domstolen udtaler i præmis 44 følgende:

"Domstolen har for det første, inden for rammerne af fast retspraksis vedrørende retten til fradrag for moms i henhold til sjette direktiv, udledt heraf, at det tilkommer de nationale myndigheder og domstole at nægte at indrømme ret til fradrag, hvis det på grundlag af objektive forhold er godtgjort, at påberåbelsen af denne ret er udtryk for svig eller misbrug (jf. bl.a. domme Kittel og Recolta Recycling, EU:C:2006:446, præmis 55, Bonik, C- 285/11, EU:C:2012:774, præmis 37, og Maks Pen, EU:C:2014:69, præmis 26)."

Af præmis 46 fremgår:

"Henset til ovenstående betragtninger påhviler det principielt de nationale myndigheder og domstole at nægte at indrømme de rettigheder, som er fastsat i sjette direktiv, når de påberåbes med henblik på at muliggøre svig eller misbrug, uanset om der er tale om ret til fradrag eller fritagelse for moms vedrørende en levering inden for Fællesskabet eller tilbagebetaling heraf som omhandlet i hovedsagen."

Af præmis 50 fremgår:

"Det bemærkes desuden, at dette ifølge fast retspraksis er tilfældet ikke blot, når momssvigen begås af den afgiftspligtige person selv, men også når en afgiftspligtig person vidste eller burde have vidst, at vedkommende ved den pågældende transaktion medvirkede til en transaktion, som var led i momssvig begået af leverandøren eller en anden erhvervsdrivende i et tidligere eller efterfølgende led i leveringskæden (jf. i denne retning bl.a. domme Kittel og Recolta Recycling, EU:C:2006:446, præmis 45, 46, 56 og 60, samt Bonik, EU:C:2012:774, præmis 38-40)."

Det fremgår af ovennævnte dom, at en aftager, der ved, eller burde vide, at en gennemført transaktion medvirker til momssvig, kan nægtes (moms)fradrag. I den konkrete sag kan det ikke lægges til grund, at sagsøger vidste eller burde have vidst, at andre selskaber er mistænkt for momssvig, særligt når Skattestyrelsen heller ikke kan være bevidst herom.

Der må således kræves tungtvejende bevis herfor, såfremt Skatteministeriet fastholder dette synspunkt. I den forbindelse bemærkes, at såvel oplysninger indhentet fra SKAT.dk og den omstændighed, at sagsøger fik de omtalte ydelser leveret, dokumenterer, at der var ikke tale om virksomheder, der fremstod som fiktive selskaber.

SKAT har ikke pr. dags dato fremlagt dokumentation for, at der var ydre omstændigheder vedrørende underleverandørerne, der på aftaletidspunktet var offentligt tilgængeligt for sagsøger, som gav anledning til, at sagsøger vidste eller burde have vidst, at underleverandørerne begik moms- og skattesvig. Af Østre Landsrets dom af 28. april 2009 (SKM 2009.325) fremgår, at der gælder en skærpet bevisbyrde for, at ydelser er købt og betalt som anført i fakturaerne, såfremt der kan rejses væsentlig tvivl om fakturaernes realitet. Retten tillægger det stor vægt, at der er tale om væsentlig tvivl om fakturaernes realitet.

I nærværende sag er ydelsen leveret og betalt. Sagsøger kunne ikke, på baggrund af oplysninger indhentet fra offentlige tilgængelige oplysninger, konstatere, at underleverandørerne på tidspunkt for bestillingen og/eller indgåelse af samarbejdsaftalerne, at skattemyndighederne mistænkte selskaberne for kædesvig. …"

H1 har i sit påstandsdokument anført:

"…

Til støtte for den nedlagte principale påstand gøres det overordnet gældende, at der ikke er grundlag for at forhøje sagsøger, H1 v/A´s, momstilsvar med i alt 634.652 kr. for indkomståret 2019 og 2020.

Baggrunden for de af Skattestyrelsen foretagne forhøjelser er, at Skattestyrelsen har anset sagsøgers fakturaer fra underleverandører for at være uden realitet.

Beløbene fremkommer således:

(red.illustration.nr.2.fjernet).

Sagsøger gør gældende, at der ikke er grundlag for at nægte sagsøger, A, fradrag for udgifter til underleverandører med i alt 3.939.395 kr. for 2018-2020, og forhøje momstilsvaret for H1 v/A med i alt 634.652 kr. for indkomståret 2019 og 2020.

... ...

Det fremgår desuden af momsbekendtgørelsens § 57, hvilke betingelser, en faktura skal indeholde, nemlig:

1) Udstedelsesdato (fakturadato)

2) Fortløbende nummer, der bygger på én eller flere serier, og som identificerer fakturaen

3) Den registrerede virksomheds (sælgerens) registreringsnummer

4) Den registrerede virksomheds og køberens navn og adresse

5) Mængden og arten af de leverede varer eller omfanget og arten af de leverede ydelser

Det følger endelig af momslovens § 37, at virksomheder kan fradrage moms for virksomhedens køb af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer.

... ...

Såfremt retten finder, at sagsøger har sandsynliggjort, at der er realitet bag de fremlagte underleverandørfakturaer, gør sagsøger derfor gældende, at sagsøger, momstilsvar nedsættes med i alt 634.652 kr. for 2019 og 2020.

Såfremt retten finder, at sagsøger i kun mindre grad har sandsynliggjort, at der er realitet bag de fremlagte underleverandørfakturaer, gør sagsøger gældende, at sagen skal hjemvises til fornyet behandling ved Skattestyrelsen med henblik på den nærmere skønsmæssige opgørelse af momsfradragenes størrelse.

... ...

Sagsøger gør gældende, at der ikke kan stilles krav om, at sagsøger udfører en form for kontrol, som hører under Skatteforvaltningens opgaver. Skattestyrelsens afgørelse er de facto udtryk for, at sagsøger skulle have udført en kontrol, som hører under skatteforvaltningens beføjelser og pligter. Der må stilles krav om klar lovhjemmel, såfremt en sådan tilstand skal gøres gældende.

At de pågældende underleverandører er mistænkt for kædesvig, kan i henhold til omfattende praksis fra EU-domstolen ikke afskære sagsøger for momsfradrag, jf. momslovens § 37, da det som nævnt ovenfor er en forudsætning for kædesvig, at de selskaber/virksomheder som svindler i et eller andet omfang fremstår reelle overfor samarbejdspartnerne.

Der er efter sagsøgers opfattelse ikke tvivl om, at ydelsen i henhold til de udstedte fakturaer blev leveret.

Der kan ligeledes henvises til EU-domstolens afgørelse i sag C-439/04 Axel Kittel.

Der er således intet i nærværende sag, der indikerer, at sagsøger vidste eller burde vide, at nogle af underleverandørerne er mistænkt for kædesvig.

Den blotte mistanke er desuden heller ikke tilstrækkeligt grundlag til at nægte fradrag for moms. Sagsøger gør yderligere gældende, at sagsøger har overholdt deres undersøgelsespligt.

EU-Domstolen udtaler i præmis 44 følgende:

Af præmis 46 fremgår:

Af præmis 50 fremgår:

"Det bemærkes desuden, at dette ifølge fast retspraksis er tilfældet ikke blot, når momssvigen begås af den afgiftspligtige person selv, men også når en afgiftspligtig person vidste eller burde have vidst, at vedkommende ved den pågældende transaktion medvirkede til en transaktion, som var led i moms-svig begået af leverandøren eller en anden erhvervsdrivende i et tidligere eller efterfølgende led i leveringskæden (jf. i denne retning bl.a. domme Kittel og Recolta Recycling, EU:C:2006:446, præmis 45, 46, 56 og 60, samt Bonik, EU:C:2012:774, præmis 38-40)."

Det fremgår af ovennævnte dom, at en aftager der ved, eller burde vide, at en gennemført transaktion medvirker til momssvig, kan nægtes momsfradrag. I den konkrete sag kan det ikke lægges til grund, at sagsøger vidste eller burde have vidst, at andre selskaber er mistænkt for momssvig, særligt når Skattestyrelsen heller ikke var bevidst herom.

Skatteministeriet Departementet har i sit påstandsdokument anført:

"…

Skatteministeriet gør gældende, at sagsøgeren ikke opfylder betingelserne for fradrag for den omhandlede købsmoms på 654.652 kr. for perioden 1. januar 2019 til 31. december 2020, jf. momslovens § 37. Der er en række usædvanlige forhold vedrørende de hævdede underleverandører og de omtvistede fakturaer, som skærper sagsøgerens bevisbyrde for, at fakturaerne som hævdet dækker over arbejdsydelser og/eller varer, som faktisk er blevet leveret af de hævdede underleverandører til brug for driften i sagsøgerens personlige virksomhed. Denne bevisbyrde har sagsøgeren ikke løftet. Dette hovedanbringende uddybes i afsnit 3.1 nedenfor.

Da det er ubestridt, at sagsøgeren til sine egne kunder har leveret det arbejde, som de hævdede underleverandører ifølge sagsøgeren har udført på sagsøgerens vegne, må sagsøgerens registrerede ansatte enten have udført yderligere arbejde, som de ansatte har modtaget "sort løn" for, og/eller sagsøgeren må have haft yderligere ansatte end det oplyste til at udføre arbejdet. Sagsøgeren har handlet forsømmeligt ved ikke at have indeholdt A-skat og arbejdsmarkedsbidrag i disse "sorte" lønudbetalinger, hvorfor sagsøgeren over for det offentlige er ansvarlige for betalingen af de ikke-indeholdte beløb, jf. kildeskattelovens § 69. Dette hovedanbringende uddybes i afsnit 3.2 nedenfor.

3.1 A har ikke godtgjort, at H1 har ret til momsfradrag

Skatteministeriet gør overordnet gældende, at H1 ikke opfylder betingelserne for fradrag for købsmoms på i alt 634.652 kr. for perioden 1. januar 2019 til 31. december 2020, jf. momslovens § 37, stk. 1, da A ikke har godtgjort, at de omhandlede fakturaer reelt dækker over levering af arbejdsydelser til H1 fra 13 af de hævdede underleverandører.

En momsregistreret virksomhed kan ved opgørelsen af sit momstilsvar fradrage indgående moms (købsmoms) for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden, og som udelukkende er anvendt til brug for virksomhedens levering af momspligtige varer og ydelser, jf. momslovens § 37, stk. 1 og stk. 2, nr. 1, der gennemfører momssystemdirektivets artikel 168. Det er alene afgiften af varer og ydelser, der reelt er leveret til virksomheden, der er fradragsberettiget, jf. også UfR 2019.2102 H og EU-Domstolens praksis.

EU-Domstolen har således fastslået, at fradragsretten for moms efter momssystemdirektivets artikel 168 er knyttet til den faktiske gennemførelse af leveringen af det pågældende gode eller den pågældende tjenesteydelse, jf. bl.a. dommen i de forenede sager C-459/17 og C-460/17, SGI og Valériane, præmis 35 og 36, og dommen i sag C-114/22, W. sp. Z.o.o., præmis 31. Der opstår således ingen fradragsret, når den faktiske gennemførelse af leveringen af godet eller tjenesteydelsen ikke har fundet sted, jf. præmisserne i de nævnte domme.

EU-Domstolen har endvidere fastslået, at spørgsmålet om, hvorvidt den afgiftspligtige person, der har anmodet om momsfradrag, var i god eller ond tro, er uden betydning for spørgsmålet om, hvorvidt leveringen har fundet sted, jf. dommen i de forenede sager C-459/17 og C-460/17, SGI og Valériane, præmis 38.

Sagen angår altså ikke, om sagsøgeren vidste eller burde have vidst, at de hævdede underleverandører unddrog sig skat og moms, idet en nægtelse af fradrag på denne baggrund forudsætter, at der faktisk er sket levering af ydelserne. A´s motiver er således ikke afgørende, da det er uden betydning for bevisvurderingen, om han var i god eller ond tro, om de hævdede underleverandørers ageren.

Det påhviler den, der anmoder om fradrag at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldt, herunder at en sådan faktisk levering er fundet sted, jf. f.eks. EU Domstolens domme i de forenede sager C-459/17 og C-460/17, SGI og Valériane, præmis 35, 36 og 39, og i sag C-114/22, W. sp. Z.o.o., præmis 29-39, samt fra dansk retspraksis f.eks. SKM2009.325.ØLR, SKM2012.663.VLR, SKM2016.27.ØLR, SKM2017.117.ØLR og SKM2017.461.ØLR.

Det fremgår af momsbekendtgørelsen, at den momsregistrerede virksomhed til dokumentation af købsmomsen skal kunne fremlægge fakturaer, jf. § 82 i bekendtgørelse nr. 808/2015. Af momsbekendtgørelsen fremgår endvidere, at en faktura skal indeholde nogle nærmere angivne oplysninger, herunder bl.a. oplysninger om omfanget og arten af de leverede ydelser samt den dato, hvor levering af ydelserne foretages eller afsluttes, jf. § 58, stk. 1, i bekendtgørelse nr. 808/2015. Fakturakravene i momsbekendtgørelsen implementerer reglerne i momssystemdirektivets artikel 178 og 226.

Der foreligger en omfattende retspraksis fra danske domstole, som angår, om det er bevist, at en virksomhed har anvendt underleverandører til at udføre arbejde, og at virksomheden ikke reelt har anvendt f.eks. egne ansatte til at udføre det arbejde, som virksomheden har udført for sine kunder, jf. f.eks. SKM2009.325.ØLR, SKM2012.663.VLR, SKM2016.27.ØLR, SKM2017.117.ØLR, SKM2017.461.ØLR, SKM.2019.332.ØLR og SKM2023.213.ØLR (byrettens dom i SKM2021.394.BR).

Det er i den nævnte retspraksis fastslået, at den afgiftspligtige har bevisbyrden for, at der foreligger reelle leverancer fra tredjemand, og at beviskravet er skærpet, hvis der foreligger usædvanlige omstændigheder der kan tale imod, at leverancerne har fundet sted. Sådanne usædvanlige omstændigheder kan f.eks. være, at fakturaerne er mangelfulde i forhold til fakturakravene i momsbekendtgørelsen, at de hævdede underleverandører ikke har afregnet skat og moms, at underleverandørerne ikke har haft (registrerede) ansatte, at der ikke foreligger skriftlige samarbejdsaftaler vedrørende det hævdede samarbejde med underleverandørerne, og at der ikke foreligger timesedler eller anden lignende dokumentation, der kan understøtte, at de hævdede underleverandører faktisk har udført det omhandlede arbejde.

I de foreliggende sager foreligger der en lang række usædvanlige omstændigheder i relation til de fremlagte fakturaer og de hævdede underleverandører, jf. nærmere herom nedenfor, som indikerer, at de omhandlede fakturaer ikke dækker over reelle leverancer af ydelser fra de pågældende virksomheder. A´s bevisbyrde for, at der er realitet bag fakturaerne og de påståede underleverandørforhold, er derfor i henhold til fast retspraksis skærpet.

A har ikke løftet denne skærpede bevisbyrde.

3.1.1 Der foreligger usædvanlige omstændigheder

A har - på trods af Skatteministeriets opfordringer - ikke fremlagt nærmere dokumentation for det hævdede samarbejde mellem H1 og de hævdede underleverandører i form af aftaler, arbejdssedler, timesedler, mandskabsopgørelser, korrespondance eller andet lignende materiale, som understøtter, at underleverandørerne faktisk har udført arbejde for H1.

Det gennemgående fravær af skriftligt materiale er påfaldende og udgør i sig selv et objektivt holdepunkt for, at der ikke er realitet bag de hævdede underleverandørforhold, og at de hævdede underleverandører ikke har udført de omtvistede arbejdsydelser. Især i en situation som den foreliggende, hvor der er en række usædvanlige forhold, jf. nærmere herom nedenfor, er fraværet af skriftligt materiale således med til at skabe betydelig tvivl om, hvorvidt de hævdede underleverandører faktisk har udført de omhandlede arbejdsydelser.

A fremlagde under sagens behandling ved skattemyndighederne i alt 46 fakturaer (hvoraf alene 30 af fakturaerne er relevante ved vurderingen af, om H1 har ret til momsfradrag) samt kontoudskrifter vedrørende den angivne periode fra F1-bank. Over for de foreliggende usædvanlige omstændigheder udgør det fremlagte materiale ikke fornødent bevis for, at de hævdede underleverandører har udført det arbejde for H1, som fakturaerne skulle dække over, jf. nærmere herom nedenfor.

For så vidt angår de 46 fakturaer, A har fremlagt, må det lægges til grund, at samtlige fakturaer er samlefakturaer, idet de ikke henviser til specifikke arbejdsopgaver, jf. dagældende momsbekendtgørelses § 58, stk. 6. Kravene til indholdet af en samlefaktura er de samme som til en almindelig faktura. For at være forskriftsmæssige skal fakturaerne derfor opfylde kravene i dagældende momsbekendtgørelses § 58. Det er dog tilstrækkeligt, at leveringsdatoen, leverancens art og omfang mv. fremgår af underbilag, f.eks. følgesedler, forudsat at disse underbilag opbevares sammen med samlefakturaerne, jf. herved Den juridiske vejledning 2024-1 afsnit A.B.3.3.1.4.

Den dagældende momsbekendtgørelses § 58 suppleres af den dagældende bogføringslovs § 9, stk. 1, 1. pkt., hvoraf det følger, at enhver registrering skal dokumenteres ved bilag. Bilagene skal oplyse, hvad der er nødvendigt for at identificere kontrolsporet, herunder tydeligt angive transaktionsdato og beløb, jf. § 9, stk. 1, 3. pkt.

Fælles for fakturaerne er, at de ikke indeholder en nærmere beskrivelse af det udførte arbejde men alene en overordnet henvisning til eksempelvis "Udført arbejde", "natkørsel - oktober", "Kørsel" og "Mandsskabsudleje". Ingen af fakturaerne angiver, hvor arbejdet skulle være udført, f.eks. ved angivelse af hvilken rute, der er kørt. Visse af fakturaerne henviser til et tidspunkt for arbejdets udførelse, men alene til en måned eller uge uden nærmere specifikation af dato.

Ingen af de fremlagte fakturaer opfylder således kravene i dagældende momsbekendtgørelses § 58, stk. 1, eller dagældende bogføringslovs § 9. Af fakturaerne fremgår det således generelt ikke, hvad der er blevet udført af arbejde, hvem der har udført arbejdet, eller hvor arbejdsopgaverne nærmere er udført. I flere tilfælde er der end ikke angivet en periode, det fakturerede arbejde skulle vedrøre. Det er derfor ikke på baggrund af fakturaerne muligt at kontrollere omfanget og arten af det leverede arbejde.

Om de hævdede underleverandører bemærkes, at der ikke er nogen dokumentation, der understøtter, at disse har været i stand til at levere de pågældende ydelser - tværtimod.

Som nærmere redegjort for i svarskriftet, afsnit 3.2.1-3.2.16 har Skattestyrelsen under sin sagsbehandling konstateret en række usædvanlige og påfaldende forhold ved de hævdede underleverandører, idet følgende forhold, som går på tværs af flere af de hævdede underleverandører, særligt skal fremhæves:

For det første har størstedelen af de hævdede underleverandører ikke angivet moms for de omhandlede perioder, hvilket er med til at skabe tvivl om, hvorvidt der har været reel drift i de hævdede underleverandørvirksomheder.

For det andet har hovedparten af de hævdede underleverandører enten ikke været arbejdsgiverregistreret hos skattemyndighederne (registreret for A-skat og AM-bidrag), ikke indberettet løn til skattemyndighederne og/eller ikke været registreret i CVR med ansatte i de omhandlede perioder. Dette skaber ligeledes en formodning for, at de pågældende underleverandørvirksomheder ikke kan have udført det fakturerede arbejde for H1.

For det tredje er det påfaldende, at flere af de hævdede underleverandører er virksomheder, som er registreret med formål og branchekoder, som ingen sammenhæng har med det arbejde, de angiveligt skulle have udført for H1. Eksempelvis er en af de hævdede underleverandører, G3-virksomhed, registreret med formålet "drive restaurations- og cafe herunder gennem holdingvirksomhed og hermed beslægtet virksomhed" i CVR (bilag R).

For det fjerde har forholdene omkring betalingerne af fakturaerne i flere tilfælde været usædvanlige, herunder fordi bankkontonumrene anført på flere af fakturaerne ikke tilhører de pågældende virksomheder, samt at der i flere tilfælde er sket betaling før fakturadatoen.

For det femte er alle på nær én enkelt af de hævdede underleverandører (G1-virksomhed) opløst efter konkurs eller under konkursbehandling, jf. udskrifter fra CVR vedrørende virksomhederne.

For det sjette har Skattestyrelsen ved kontrol af flere af de hævdede underleverandører konstateret, at beløb indbetalt til deres konti efterfølgende ses overført til andre virksomheder eller konti i udlandet. Disse omstændigheder indikerer, at der ikke har været reel drift i de hævdede underleverandørselskaber, men at selskaberne blot er blevet brugt til at føre pengene videre.

I tillæg til ovennævnte usædvanlige fællestræk for underleverandørerne kommer en række usædvanlige forhold, som gør sig gældende for en eller flere af de hævdede underleverandører, idet der om de enkelte underleverandører og de enkelte omtvistede fakturaer bemærkes følgende:

3.1.1.1 G14-virksomhed, cvr-nr. …11

G14-virksomhed blev stiftet den (red.dato.nr.1.fjernet) og opløst efter konkurs den (red.dato.nr.2.fjernet), jf. udskrift fra CVR (bilag B). Erhvervsstyrelsen anmodede den 23. november 2018 om tvangsopløsning af G14-virksomhed, og den 4. januar 2019 blev der afsagt konkursdekret.

På tidspunktet fra det hævdede arbejdes udførelse var G14´s formål "Engrohandel samt mandskabs udlejning til håndværker opgaver samt vejgodstransport kørsel", og G14-virksomhed var registreret med branchekoden (red.branchekode.nr.1.fjernet) samt bibrancherne (red.branchekode.nr.2.fjernet), (red.branchekode.nr.3.fjernet) og (red.branchekode.nr.4.fjernet).

Ifølge de registrerede oplysninger i CVR var G14-virksomhed registreret med 2-4 ansatte i 2. kvartal af 2018 og 0 ansatte i 3. kvartal af 2018. Skattestyrelsen har oplyst, at G14-virksomhed har været registreret for moms i perioden 20. november 2012 til 4. januar 2019, jf. bilag A, side 13, men at selskabet ikke har angivet moms for 2018.

A har under sagens behandling ved skattemyndighederne fremlagt tre fakturaer udstedt af G14-virksomhed, som er dateret henholdsvis den 30. juni 2018, 31. juli 2018 og 28. september 2018 (bilag C). Fakturaerne har numrene (red.fakturanr.nr.6.fjernet), (red.fakturanr.nr.7.fjernet) og (red.fakturanr.nr.7.fjernet).

Af beskrivelserne fremgår, at fakturaerne vedrører henholdsvis "Kørsel efter aftale", "Kørsel ifølge aftalen" og "Kørsel August 2018".

Betalingsoplysningerne på de tre fakturaer er forskellige, idet der er anført tre forskellige indbetalingskonti. Skattestyrelsen har oplyst, at konto (red.kontonr.nr.1.fjernet) tilhører IO, som er udvandret, og at konto (red.kontonr.nr.2.fjernet) tilhører Gl. G18-virksomhed, cvr-nr. …12, jf. bilag A, side 13. Skattestyrelsen har ikke kunnet afdække, hvem der ejer konto (red.kontonr.nr.3.fjernet).

3.1.1.2 G15-virksomhed, cvr-nr. …13

G15-virksomhed blev stiftet den (red.dato.nr.3.fjernet) og opløst efter konkurs den (red.dato.nr.4.fjernet), jf. udskrift fra CVR (bilag D). Erhvervsstyrelsen anmodede den 19. juni 2018 om tvangsopløsning af G15-virksomhed og den 19. november 2018 blev der afsagt konkursdekret.

På tidspunktet for det hævdede arbejdes udførelse havde G15-virksomhed til formål at "udøve kioskvirksomhed eller aktiviteter i tilknytning hertil", og G15-virksomhed var registreret med branchekode (red.branchekode.nr.18.fjernet) samt bibrancherne (red.branchekode.nr.3.fjernet) og (red.branchekode.nr.6.fjernet).

Ifølge de registrerede oplysninger i CVR havde G15-virksomhed ingen ansatte i 2018.

Skattestyrelsen har oplyst, at G15-virksomhed har været registreret for moms i perioden (red.dato.nr.3.fjernet) til 27. juli 2018, men at G15-virksomhed ikke har angivet moms for 2018.

A har under sagens behandling ved skattemyndighederne fremlagt én faktura udstedt af G15-virksomhed, som er dateret den 31. maj 2018 (bilag E). Af beskrivelsen fremgår, at fakturaen vedrører "Mandskabsudlejning ifølge aftalen".

Af fakturaen fremgår, at der skal ske betaling til konto (red.kontonr.nr.4.fjernet). Skattestyrelsen har oplyst, at denne konto tilhører en person ved navn IE, som ifølge CVR ikke har nogen forbindelse til G15-virksomhed.

3.1.1.3 G16-virksomhed, cvr-nr. …14

G16-virksomhed blev stiftet den (red.dato.nr.5.fjernet) og opløst efter konkurs den (red.dato.nr.6.fjernet), jf. udskrift fra CVR (bilag F). Erhvervsstyrelsen anmodede den 21. august 2019 om tvangsopløsning af G16-virksomhed, og den 14. januar 2020 blev der afsagt konkursdekret.

På tidspunktet for det hævdede arbejdes udførelse havde G16-virksomhed til formål at "drive bagerivirksomhed og anden hermed beslægtet virksomhed, efter direktionens skøn", og G16-virksomhed var registreret med branchekode (red.branchekode.nr.7.fjernet) samt bibrancherne (red.branchekode.nr.5.fjernet), (red.branchekode.nr.8.fjernet) og (red.branchekode.nr.9.fjernet).

Ifølge de registrerede oplysninger i CVR var G16-virksomhed registreret med 0 ansatte i 1. kvartal af 2018 og 1 ansat i 3. og 4. kvartal af 2018. Der er ingen oplysninger om ansatte i 2. kvartal af 2018.

Skattestyrelsen har oplyst, at G16-virksomhed har været registreret for moms i perioden 22. maj 2017 til 14. januar 2020, men at G16-virksomhed ikke har angivet moms i 2018, jf. bilag A, side 16.

A har under sagens behandling ved skattemyndighederne fremlagt to fakturaer udstedt af G16-virksomhed, som er dateret henholdsvis den 1. november 2018 og den 3. december 2018 (bilag G). Af beskrivelserne fremgår "transport kørsel for H1 September" og "transport kørsel for H1 Oktober".

Betalingsoplysningerne på de to fakturaer er forskellige, idet der er anført to forskellige indbetalingskonti. Af den ene faktura fremgår, at pengene skal overføres til en bankkonto i Y1-land (red.bankkonto.nr.1.fjernet). Skattestyrelsen har oplyst, at det ikke vides, hvem der ejer den Y2-nationalitet konto, jf. bilag A, side 16. Af den anden faktura fremgår, at pengene skal overføres til konto (red.kontonr.nr.5.fjernet) i F1-bank. Skattestyrelsen har oplyst, at kontoen tilhører IC, jf. bilag A, side 15, som var direktør i G16-virksomhed i perioden 4. oktober 2018 til 21. august 2019.

3.1.1.4 G8-virksomhed, cvr-nr. …15

G8-virksomhed, der senere har skiftet navn til G19-virksomhed, blev stiftet den (red.dato.nr.7.fjernet) og opløst efter konkurs den (red.dato.nr.8.fjernet), jf. udskrift fra CVR (bilag H). Erhvervsstyrelsen anmodede om tvangsopløsning af G8-virksomhed den 1. december 2018. Denne anmodning blev dog tilbagetaget den 15. marts 2019. Den 13. august 2019 anmodede Erhvervsstyrelsen igen om tvangsopløsning af G8-virksomhed, og den 21. november 2019 blev der afsagt konkursdekret.

G8-virksomhed havde til formål at "udøve kombinerede serviceydelser omfattende transport, rengøring m.v., samt hermed beslægtet virksomhed" og var registreret med branchekode (red.branchekode.nr.3.fjernet).

Ifølge de registrerede oplysninger i CVR havde G8-virksomhed ingen ansatte i 2018 og 2019.

Skattestyrelsen har oplyst, at G8-virksomhed har været registreret for moms i perioden 1. januar 2017 til 21. november 2019, men at G8-virksomhed ikke har angivet moms.

A har under sagens behandling ved skattemyndighederne fremlagt ni fakturaer udstedt af G8-virksomhed (bilag I). Syv af fakturaerne er udstedt i 2018 i perioden 30. juli 2018 til 31. december 2018, mens de to fakturaer udstedt i 2019 er udstedt henholdsvis den 1. februar 2019 og den 31. oktober 2019. Fakturaerne udstedt i 2018 har numrene (red.fakturanr.nr.8.fjernet), (red.fakturanr.nr.9.fjernet), (red.fakturanr.nr.10.fjernet), (red.fakturanr.nr.11.fjernet), (red.fakturanr.nr.12.fjernet), (red.fakturanr.nr.13.fjernet) og (red.fakturanr.nr.14.fjernet). Fakturaerne udstedt i 2019 har numrene (red.fakturanr.nr.15.fjernet) og (red.fakturanr.nr.2.fjernet). Af beskrivelserne fremgår "Vikarmedarbejder afsendt til diverse aftale opgaver" samt en angivelse af en måned.

Betalingsoplysningerne på fakturaerne er forskellige, idet der er anført to forskellige indbetalingskonti. Skattestyrelsen har oplyst, at konto (red.kontonr.nr.6.fjernet) tilhører IG, jf. bilag A, side 15. Ifølge CVR har IG ikke nogen forbindelse til G8-virksomhed. Skattestyrelsen har ikke kunnet afdække, hvem der ejer konto (red.kontonr.nr.7.fjernet).

3.1.1.5 G6-virksomhed, cvr-nr. …16

G6-virksomhed blev stiftet den (red.dato.nr.9.fjernet) og opløst efter konkurs den (red.dato.nr.10.fjernet), jf. udskrift fra CVR (bilag J). Erhvervsstyrelsen anmodede den 19. januar 2021 om tvangsopløsning af G6-virksomhed, og den 12. marts 2021 blev der afsagt konkursdekret.

G6-virksomhed havde til formål at "udøve virksomhed med anden bygningsfærdiggørelse, samt aktiviteter tilknyttet hertil" og var registreret med branchekode (red.branchekode.nr.10.fjernet) samt bibrancherne (red.branchekode.nr.3.fjernet) og (red.branchekode.nr.11.fjernet).

Ifølge de registrerede oplysninger i CVR var G6-virksomhed registreret med 5-9 ansatte svarende til 2-4 årsværk i 2. kvartal af 2019.

Skattestyrelsen har oplyst, at G6-virksomhed har været registreret for moms i perioden (red.dato.nr.9.fjernet) til 12. marts 2021, og at selskabet har angivet moms.

A har under sagens behandling ved skattemyndighederne fremlagt to fakturaer udstedt af G6-virksomhed, som er dateret henholdsvis den 31. maj 2019 og den 30. juni 2019 (bilag K). Af beskrivelserne fremgår "Udført arbejde" samt en angivelse af en måned.

Af fakturaerne fremgår, at betaling skal ske til konto (red.kontonr.nr.8.fjernet) i F2-bank, og at kundenr. (red.kundenr.fjernet) bedes angivet ved bankoverførsel. Skattestyrelsen har ikke kunnet afdække, hvem der ejer kontoen. Skattestyrelsen har oplyst, at pengene overføres videre til selskabets konto hos F3-bank i Y3-land, hvorefter pengene overføres videre til andre konti i udlandet, jf. bilag A, side 8.

Skattestyrelsen har ved kontrol af G6-virksomhed konstateret, at der ikke er umiddelbare tegn på betalinger af driftsomkostninger, lønudgifter eller udgifter til underleverandører, som knytter sig til de fakturabeløb, der er betalt til F3-bank (bilag A, side 8).

Skattestyrelsens brev til G6-virksomhed er returneret til Skattestyrelsen som "ubekendt på adressen" (bilag A, side 8).

3.1.1.6 G7-virksomhed, cvr-nr. …19

G7-virksomhed blev stiftet den (red.dato.nr.11.fjernet) og opløst efter konkurs den (red.dato.nr.12.fjernet), jf. udskrift fra CVR (bilag L). Der blev afsagt konkursdekret den 28. juni 2021.

G7-virksomhed havde til formål at "udøve rådgivning indenfor bygge- og håndværker branchen" og var registreret med branchekode (red.branchekode.nr.12.fjernet) samt bibrancherne (red.branchekode.nr.11.fjernet) og (red.branchekode.nr.3.fjernet).

Ifølge de registrerede oplysninger i CVR var G7-virksomhed registreret med 2-4 ansatte svarende til 1 årsværk i 2. og 3. kvartal af 2019.

Skattestyrelsen har oplyst, at G7-virksomhed har været registreret for moms i perioden 21. december 2016 til 28. juni 2021, og at selskabet har angivet moms.

A har under sagens behandling ved skattemyndighederne fremlagt én faktura udstedt af G7-virksomhed, som oprindeligt er dateret den 30. juli 2019 (bilag M). Fakturadatoen er overstreget, og der er i stedet anført 28. februar 2019 med kuglepen. Af beskrivelsen fremgår "Udført arbejde, Jf. aftale". Herudover fremgår, at fakturaen angår "Udlejning af personale til diverse opgaver".

Af fakturaen fremgår, at betaling skal ske til konto (red.kontonr.nr.9.fjernet) i F4-bank. Skattestyrelsen har oplyst, at det ikke vides, hvem der ejer kontoen, men at Skattestyrelsen tidligere har konstateret, at G7-virksomhed har videreoverført penge til en konto hos F5-bank i Y4-land og videre til andre konti i udlandet (bilag A, side 11).

3.1.1.7 G20-virksomhed, cvr-nr. …17

G20-virksomhed, der senere har skiftet navn til G25-virksomhed, blev stiftet den (red.dato.nr.13.fjernet) og opløst efter konkurs den (red.dato.nr.14.fjernet), jf. udskrift fra CVR (bilag N).

Erhvervsstyrelsen anmodede den 20. august 2021 om tvangsopløsning af G20-virksomhed, og den (red.dato.nr.14.fjernet) blev der afsagt konkursdekret.

På tidspunktet for det hævdede arbejdes udførelse havde G20-virksomhed til formål at "udføre diverse arbejde så som ejendomsservice og lignende arbejdsopgaver", og G20-virksomhed var registreret med branchekode (red.branchekode.nr.3.fjernet) samt bibrancherne (red.branchekode.nr.13.fjernet), (red.branchekode.nr.14.fjernet).

Ifølge de registrerede oplysninger i CVR havde G20-virksomhed ingen ansatte i 2019.

Skattestyrelsen har oplyst, at G20-virksomhed har været registreret for moms i perioden 22. oktober 2019 til 27. april 2021, men at G20-virksomhed ikke har angivet moms.

3.1.1.8 G1-virksomhed, cvr-nr. …18

G1-virksomhed blev stiftet den (red.dato.nr.15.fjernet) af IJ, og virksomheden er fortsat aktiv, jf. udskrift fra CVR (bilag P). G1-virksomhed er registreret med branchekode (red.branchekode.nr.4.fjernet). Ifølge de registrerede oplysninger i CVR havde G1 ingen ansatte før december 2019.

Skattestyrelsen har oplyst, at G1 har været registreret for moms siden (red.dato.nr.15.fjernet), og at virksomheden har angivet moms.

A har under sagens behandling ved skattemyndighederne fremlagt tretten fakturaer udstedt af G1, som er dateret i perioden 31. oktober 2018 til 31. august 2019 (bilag Q). Af beskrivelserne fremgår "natkørsel" eller "kørsel" samt en angivelse af en måned.

Betalingsoplysningerne på fakturaerne er forskellige, idet der er anført to forskellige indbetalingskonti. Af en enkelt af fakturaerne (red.fakturanr.16.fjernet) fremgår, at betaling skal ske til konto (red.kontonr.nr.9.fjernet) i F4-bank. Skattestyrelsen har ikke kunnet afdække, hvem der ejer kontoen. Af en del af fakturaerne fremgår, at betaling skal ske til konto (red.kontonr.nr.9.fjernet) i F4-bank, mens det af de resterende fakturaer fremgår, at betaling skal ske til konto (red.kontonr.nr.10.fjernet) i F4-bank. Skattestyrelsen har oplyst, at konto (red.kontonr.nr.9.fjernet) og (red.kontonr.nr.10.fjernet) tilhører IJ (bilag A, side 17).

3.1.1.9 G3-virksomhed, cvr-nr. …20

G3-virksomhed blev stiftet den (red.dato.nr.16.fjernet) og opløst efter konkurs den (red.dato.nr.17.fjernet), jf. udskrift fra CVR (bilag R). Der blev afsagt konkursdekret den 1. oktober 2021.

G3-virksomhed havde til formål at "drive restaurations- og cafe herunder gennem holdingvirksomhed og hermed beslægtet virksomhed" og var registreret med branchekode (red.branchekode.nr.15.fjernet).

Ifølge de registrerede oplysninger i CVR var G3-virksomhed registreret med 5 ansatte svarende til 0,73 årsværk i oktober 2019, hvor G3-virksomhed angiveligt skulle have udført arbejde for A.

A har under sagens behandling ved skattemyndighederne fremlagt én faktura udstedt af G3-virksomhed, som er dateret den 10. december 2019 (bilag S). Af beskrivelsen fremgår "Udført arbejde, Medarbejder for okt. Måned. Kørsel assistance."

3.1.1.10 G4-virksomhed, cvr-nr. …21

G4-virksomhed, der senere har skiftet navn til G4-virksomhed, blev stiftet den (red.dato.nr.18.fjernet) og opløst efter konkurs den (red.dato.nr.19.fjernet), jf. udskrift fra CVR (bilag T). Erhvervsstyrelsen anmodede den 20. oktober 2020 om tvangsopløsning af G4-virksomhed, og den 25. januar 2021 blev der afsagt konkursdekret.

G4-virksomhed havde til formål at "drive virksomhed med handel og service samt aktiviteter i tilknytning hertil" og var registreret med branchekode (red.branchekode.nr.16.fjernet) samt bibrancherne (red.branchekode.nr.17.fjernet), (red.branchekode.nr.5.fjernet) og (red.branchekode.nr.1.fjernet).

Ifølge de registrerede oplysninger i CVR havde G4-virksomhed ingen ansatte i juli og august 2019, hvor G4-virksomhed angiveligt skulle have udført arbejde for A.

A har under sagens behandling ved skattemyndighederne fremlagt to fakturaer udstedt af G4-virksomhed, som er dateret henholdsvis den 30. august 2019 og den 1. november 2019 (bilag U). Ifølge de registrerede oplysninger i CVR hed selskabet G21-virksomhed på tidspunktet for udstedelsen af fakturaen af 30. august 2019. Af beskrivelserne fremgår "Mandskabsudlejning, Udførte arbejder" samt en angivelse af en måned.

3.1.1.11 G2-virksomhed, cvr-nr. …22

G2-virksomhed blev stiftet den (red.dato.nr.20.fjernet) og opløst efter konkurs den (red.dato.nr.21.fjernet), jf. udskrift fra CVR (bilag V). Erhvervsstyrelsen anmodede om tvangsopløsning af G2-virksomhed den 22. august 2018. Denne anmodning blev dog tilbagetaget den 15. oktober 2018. Den 23. oktober 2020 anmodede Erhvervsstyrelsen igen om tvangsopløsning af G2-virksomhed, og den 10. februar 2021 blev der afsagt konkursdekret.

G2-virksomhed’s formål var "mandskabs udlejning med speciale i cafe og- restaurationsbranchen", og G2-virksomhed var registreret med branchekode (red.branchekode.nr.1.fjernet).

Ifølge de registrerede oplysninger i CVR havde G2-virksomhed ingen ansatte på tidspunktet for udstedelsen af de omhandlede fakturaer.

Skattestyrelsen har oplyst, at G2-virksomhed ikke har været registreret for moms.

A har under sagens behandling ved skattemyndighederne fremlagt to fakturaer udstedt af G2-virksomhed, som er dateret henholdsvis den 31. marts 2019 og den 30. april 2019 (bilag W). Af beskrivelserne fremgår "Kørsel, Kørsel assistance".

3.1.1.12 G10-virksomhed, cvr-nr. …23

G10-virksomhed blev stiftet den (red.dato.nr.22.fjernet) og er nu under konkurs, jf. udskrift fra CVR (bilag X). Erhvervsstyrelsen anmodede den 24. august 2021 om tvangsopløsning af G10-virksomhed, og den 21. september 2021 blev der afsagt konkursdekret.

G10-virksomhed har til formål at "drive virksomhed ved at yde forretningsservice og administration af søster- og datterselskaber", og G10-virksomhed er registreret med branchekode (red.branchekode.nr.19.fjernet) samt bibrancherne (red.branchekode.nr.1.fjernet) og (red.branchekode.nr.4.fjernet).

Ifølge de registrerede oplysninger har G10-virksomhed ikke været registreret med ansatte.

Skattestyrelsen har oplyst, at G10-virksomhed har været registreret for moms i perioden (red.dato.nr.22.fjernet) til 31. december 2018, men at G10-virksomhed ikke har angivet moms (bilag A, side 9).

A har under sagens behandling ved skattemyndighederne fremlagt to fakturaer udstedt af G10-virksomhed, som er dateret henholdsvis den 30. september 2020 og den 23. november 2020 (bilag Y). På fakturaerne er G10-virksomhed’s adresse anført som værende Y5-adresse. Ifølge de registrerede oplysninger i CVR havde G10-virksomhed adresse på Y6-adresse, på tidspunktet for udstedelsen af fakturaerne. Af beskrivelsen på fakturaerne fremgår henholdsvis "For september: uge 36, uge 37, 747,5 timer 215,00 pr. time subtotal DKK 160.712,50 moms (25%) DKK 40.178,13 total DKK 200.890,63" og "september uge 38, 457,25 X 215 kr. pr. time".

Af fakturaerne fremgår, at betaling skal ske til konto (red.kontonr.nr.11.fjernet) i F6-bank. Kontoen tilhører G22-virksomhed, cvr-nr. …24, som tidligere har heddet G23-virksomhed. Skattestyrelsen har ved kontrol af G10-virksomhed konstateret, at hovedparten af pengene sendes til udlandet (bilag A, side 9).

Skattestyrelsen har desuden oplyst, at G10-virksomhed anvender 11-12 forskellige bankkonti i forskellige pengeinstitutter tilhørende forskellige lønmodtagere og virksomheder, som ifølge de registrerede oplysninger ikke har nogen tilknytning til G10-virksomhed. På en række af de bankkonti, som G10-virksomhed anvender til betaling af salgsfakturaer, er politiet gået ind i sagerne og har beslaglagt et betydeligt millionbeløb grundet mistanke om overtrædelse af straffelovens bestemmelser om hvidvask (bilag A, side 9).

3.1.1.13 G11-virksomhed, cvr-nr. …25

G11-virksomhed blev stiftet den (red.dato.nr.23.fjernet) og er nu under konkurs, jf. udskrift fra CVR (bilag Z). Der blev afsagt konkursdekret den 15. juli 2021.

G11-virksomhed har til formål at "drive virksomhed ved formidling af salg af håndteringsudstyr til tunge løft i såvel indland som udland samt hermed efter ledelsens skøn beslægtet virksomhed", og G11-virksomhed er registreret med branchekode (red.branchekode.nr.20.fjernet) samt bibranchen (red.branchekode.nr.4.fjernet).

Ifølge de registrerede oplysninger har G11-virksomhed ikke været registreret med ansatte.

Skattestyrelsen har oplyst, at G11-virksomhed har været registreret for moms i perioden 8. juni 2020 til 15. juli 2021, men at G11-virksomhed ikke har angivet moms.

A har under sagens behandling ved skattemyndighederne fremlagt to fakturaer udstedt af G11-virksomhed, som er dateret henholdsvis den 25. september 2020 og den 9. oktober 2020 (bilag Æ). Af beskrivelserne fremgår henholdsvis "Transport Juli" og "Transportkørsel i h.t. aftale samt vedhæftede bilag".

Af fakturaerne fremgår, at betaling skal ske til konto (red.kontonr.nr.12.fjernet) i F7-bank. Kontoen tilhører G11-virksomhed (Under konkurs), cvr-nr. …26.

Skattestyrelsen har oplyst, at (red.antal.nr.1.fjernet) ved Retten i Kolding og (red.antal.nr.2.fjernet) ved Retten på Frederiksberg i juni 2021 blev dømt for overtrædelse af straffelovens § 290 a for, under særligt skærpende omstændigheder, at have overført G11-virksomhed’s midler, der direkte eller indirekte var udbytte af en strafbar lovovertrædelse, til udlandet, for at skjule eller tilsløre den ulovlige oprindelse (hvidvask).

Af dommene fremgår, at personer, selskaber og virksomheder via betaling af fiktive fakturaer fik overført penge igennem G11-virksomhed’s konti (red.kontonr.nr.13.fjernet) og (red.kontonr.nr.14.fjernet) i F7-bank og videre til udenlandske konti (bilag A, side 10).

3.1.1.14 G12-virksomhed, cvr-nr. …27

G12-virksomhed blev stiftet den (red.dato.nr.24.fjernet) og opløst efter konkurs den (red.dato.nr.25.fjernet), jf. udskrift fra CVR (bilag Ø). Erhvervsstyrelsen anmodede den 9. oktober 2020 om tvangsopløsning af G12-virksomhed, og den 18. december 2020 blev der afsagt konkursdekret.

G12-virksomhed havde til formål at "udøve konsulentvirksomhed, vikarbureau, og efter direktionens skøn dermed beslægtet virksomhed", og G12-virksomhed var registreret med branchekode (red.branchekode.nr.21.fjernet).

Ifølge de registrerede oplysninger har G12-virksomhed ikke været registreret med ansatte.

Skattestyrelsen har oplyst, at G12-virksomhed har været registreret for moms i perioden (red.dato.nr.24.fjernet) til 10. september 2020, men at G12-virksomhed ikke har angivet moms.

A har under sagens behandling ved skattemyndighederne fremlagt én faktura udstedt af G12-virksomhed, som er dateret den 30. maj 2020 (bilag Å). Af beskrivelsen fremgår "Maj måned kørsel".

Af fakturaerne fremgår, at betaling skal ske til konto (red.kontonr.nr.15.fjernet). Skattestyrelsen har oplyst, at denne konto ikke tilhører G12-virksomhed men derimod G24-virksomhed, cvr. …28 (bilag A, side 11). G24-virksomhed ses ikke at have nogen tilknytning til G12-virksomhed.

3.1.1.15 G13-virksomhed, cvr-nr. …29

G13-virksomhed blev stiftet den (red.dato.nr.26.fjernet) og opløst efter konkurs den (red.dato.nr.27.fjernet), jf. udskrift fra CVR (bilag A). Erhvervsstyrelsen anmodede den 23. oktober 2020 om tvangsopløsning af G13-virksomhed, og den 4. juni 2021 blev der afsagt konkursdekret.

G13-virksomhed havde til formål at "drive virksomhed med udvikling, produktion, rådgivning og support af it-løsninger, websider og online markedsføring samt anden hermed beslægtet virksomhed", og G13-virksomhed var registreret med branchekode (red.branchekode.nr.22.fjernet) samt bibranchen (red.branchekode.nr.1.fjernet).

Ifølge de registrerede oplysninger har G13-virksomhed ikke været registreret med ansatte.

Skattestyrelsen har oplyst, at G13-virksomhed har været registreret for moms i perioden 1. oktober 2017 til 13. februar 2020, men at selskabet ikke har angivet moms.

A har under sagens behandling ved skattemyndighederne fremlagt tre fakturaer udstedt af G13-virksomhed, som er dateret henholdsvis den 2. marts 2020, den 6. april 2020 og den 15. april 2020 (bilag AB). Fakturaerne har numrene (red.fakturanr.nr.17.fjernet), (red.fakturanr.nr.18.fjernet) og (red.fakturanr.nr.19.fjernet). Af beskrivelserne fremgår henholdsvis "Kørsel Januar måned", "Transport kørsel februar" og "Kørsel-marts".

Betalingsoplysningerne på fakturaerne er forskellige, idet der er anført tre forskellige indbetalingskonti. Af den ene faktura fremgår, at betaling skal ske til konto (red.kontonr.nr.15.fjernet) i F4-bank. Af den anden faktura fremgår, at betaling skal ske til konto (red.kontonr.nr 16.fjernet) i F7-bank. Af den sidste faktura fremgår, at betaling skal ske til konto (red.kontonr.nr.17.fjernet) i F4-bank. Skattestyrelsen har oplyst, at (red.kontonr.nr.17.fjernet) er registreret i F8-bank i Y7-by, samt at det ikke vides, hvem kontoen tilhører (bilag A, side 12).

3.1.1.16 G5-virksomhed, cvr-nr. …30

G5-virksomhed blev stiftet den (red.dato.nr.28.fjernet) af IK og ophørte den (red.dato.nr.29.fjernet), jf. udskrift fra CVR (bilag AC). G5-virksomhed var registreret med branchekode (red.branchekode.nr.17.fjernet) samt bibrancherne (red.branchekode.nr.23.fjernet) og (red.branchekode.nr.24.fjernet).

Ifølge de registrerede oplysninger var G5-virksomhed ikke registreret med ansatte i oktober måned, hvor arbejdet angiveligt skulle være udført.

Skattestyrelsen har oplyst, at G5-virksomhed har været registreret for moms i perioden (red.dato.nr.28.fjernet) til (red.dato.nr.29.fjernet), og at virksomheden har angivet moms.

A har under sagens behandling ved skattemyndighederne fremlagt én faktura udstedt af G5-virksomhed, som er dateret den 12. december 2020 (bilag AD). Af beskrivelsen fremgår "Kørsel for Dem, på anviste ruter", at samt arbejdet angiveligt har fundet sted i uge 41, 42, 43 og 44.

Samlet for alle underleverandørerne medfører de foreliggende usædvanlige omstændigheder, at de fremlagte fakturaer og kontoudskrifter ikke udgør fornødent bevis for, at de hævdede underleverandører faktisk har udført det arbejde for H1, som fakturaerne skulle dække over.

Det forhold, at der for flere af de hævdede underleverandørers vedkommende er overført beløb svarende til fakturaernes pålydende, godtgør under de foreliggende omstændigheder ikke, at der er sket levering og betaling for reelt leverede ydelser til H1, jf. herved også f.eks. SKM2023.213.ØLR.

3.2 A er ansvarlig for manglende indeholdt A-skat og AM-bidrag

Skatteministeriet gør gældende, at A er ansvarlig for betaling af manglende indeholdt A-skat med 1.495.190 kr. og AM-bidrag med 236.392 kr. for perioden 1. januar 2018 til 31. december 2020 af ikke-indberettet løn til personer, som det må lægges til grund, har udført arbejde som ansatte hos H1, jf. kildeskattelovens § 69, stk. 1, og arbejdsmarkedsbidragslovens § 7.

Det følger af kildeskattelovens § 46, stk. 1, at ved enhver udbetaling af A-indkomst skal den, for hvis regning udbetalingen foretages, indeholde foreløbig skat i det udbetalte beløb. Det samme gælder for arbejdsmarkedsbidrag, jf. arbejdsmarkedsbidragslovens § 7, jf. kildeskattelovens § 46, stk. 1.

Skatteministeriet bestrider ikke, at de arbejdsydelser, som de hævdede underleverandører ifølge A skulle have udført i henhold til de fremlagte fakturaer, faktisk er leveret fra H1 til H1´s kunder, og at A har modtaget betaling fra sine kunder for dette arbejde. Ministeriet bestrider imidlertid, at arbejdet er udført af de hævdede underleverandører, og at de fremlagte fakturaer således dækker over faktiske leverancer fra disse underleverandører, jf. pkt. 3.1 ovenfor.

A har - som udførligt redegjort for ovenfor under afsnit 3.1 - ikke godtgjort, at de omhandlede fakturaer dækker over reelle leverancer af arbejdsydelser fra de hævdede underleverandører. Det må tværtimod lægges til grund, at fakturaerne er fiktive.

Da det som nævnt er ubestridt, at H1 har leveret de omhandlede arbejdsydelser til sine kunder i den omhandlede periode, må H1’s registrerede ansatte enten have udført yderligere arbejde, som de ansatte har modtaget "sort" løn for, og/eller H1 må have haft yderligere ansatte end det oplyste til at udføre det arbejde. Det må derfor lægges til grund, at A således har foretaget ikke-indberettede lønudbetalinger til ansatte, som han har været forpligtet til at indeholde A-skat og arbejdsmarkedsbidrag af, jf. kildeskattelovens § 43, stk. 1, og § 46, stk. 1, og arbejdsmarkedsbidragslovens § 7.

A har ikke angivet A-indkomst til skattemyndighederne for disse ansatte, og da størrelsen af A-indkomsten ikke kan opgøres på grundlag af virksomhedens regnskaber, har skattemyndighederne været berettiget til efter den dagældende opkrævningslovs § 5, stk. 2, at foretage en skønsmæssig ansættelse af A-indkomsten for disse ansatte med henblik på at opgøre den A-skat og det arbejdsmarkedsbidrag, som A skulle have indeholdt i lønnen til disse ansatte efter kildeskattelovens § 46, stk. 1 og 2, og arbejdsmarkedsbidragslovens § 1, jf. § 2, stk. 1, nr. 1.

Skattestyrelsen har skønsmæssigt opgjort A´s indeholdelsespligtige lønudgifter på baggrund af beløbene i de fremlagte fakturaer udstedt af de hævdede underleverandører G14-virksomhed, G15-virksomhed, G16-virksomhed, G8-virksomhed, G6-virksomhed, G7-virksomhed, G25-virksomhed, G10-virksomhed, G11-virksomhed, G12-virksomhed og G13-virksomhed.

Af de opgjorte lønudgifter beregnede Skattestyrelsen AM-bidrag på 8 pct., jf. arbejdsmarkedsbidragslovens § 1, og dernæst A-skat med 55 pct. i medfør af kildeskattelovens § 48, stk. 7, da der ikke er fremlagt skattekort, bikort eller frikort, og da de ansattes identitet ikke har været kendt. Dette førte til en forhøjelse af den indeholdelsespligtige A-skat med 646.553 kr. i 2018, 323.749 kr. i 2019 og 524.888 kr. i 2020 og af arbejdsmarkedsbidrag med 102.221 kr. i 2018, 51.185 kr. i 2019 og 82.986 kr. i 2020.

Det må nemlig lægges til grund, at beløbene i fakturaerne fra de hævdede underleverandører, som A har foretaget overførsler af, ikke udgør betaling til de hævdede underleverandører for disses arbejdsydelser til A, men derimod er anvendt til at betale ovennævnte ikkeindberettede løn til de ansatte, som må anses for at have udført arbejdet, og som virksomheden har været forpligtet til at indeholde A-skat og arbejdsmarkedsbidrag af, jf. kildeskattelovens § 43, stk. 1, og § 46, stk. 1, og arbejdsmarkedsbidragslovens § 7, jf. kildeskattelovens § 43, stk. 1, og § 46, stk. 1.

Når skattemyndighederne har været berettiget til at foretage en skønsmæssig ansættelse, som det er tilfældet i denne sag, kan den af myndighederne foretagne skønsmæssige ansættelse alene tilsidesættes, hvis A godtgør, at den skønsmæssige ansættelse hviler på et forkert grundlag eller er åbenbart urimelig, jf. f.eks. UfR 2009.476/2 H og UfR 2011.1458 H.

A har ikke løftet denne bevisbyrde.

Det bemærkes, at A ikke har bestridt selve den skønsmæssige opgørelse af den indeholdelsespligtige løn, men alene, at A har haft "sort" arbejdskraft til at udføre, det omhandlede arbejde for H1´s kunder. A har imidlertid ikke godtgjort, at arbejdet er udført af de hævdede underleverandører, jf. afsnit 3.1 ovenfor, og at arbejdet således ikke er udført af A´s "sorte ansatte".

I medfør af kildeskattelovens § 69, stk. 1, og arbejdsmarkedsbidragslovens § 7, er A over for det offentlige ansvarlig for betaling af den manglende indeholdt A-skat og AM-bidrag, medmindre A kan godtgøre, at der ikke er udvist forsømmelighed ved iagttagelse af bestemmelserne i kildeskatteloven eller arbejdsmarkedsbidragsloven.

Det har A ikke godtgjort.

A må derimod nødvendigvis have været klar over, at arbejdet blev udført af A´s egne ansatte. A har selv ansatte og må derfor som arbejdsgiver være bekendt med, at der skal indeholdes A-skat og AM-bidrag af de vederlag, der udbetales til virksomhedens ansatte, og A har som følge heraf handlet forsømmeligt ved ikke at have indeholdt skat og AM-bidrag for den løn, der blev udbetalt for dette arbejde, jf. UfR 2008.2243 H og UfR 2012.2337 H.

Skattemyndighederne har på denne baggrund indrømmet et skattemæssigt fradrag svarende til størrelsen af de lønudgifter, som A af de ovennævnte grunde må have afholdt uden at indeholde og indberette A-skat og AM-bidrag heraf.

3.3 A har ikke godtgjort, at han har ret til skattemæssigt fradrag

Skatteministeriet gør gældende, at A ikke har ret til fradrag efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, i anledning af udgifter til de hævdede underleverandører i indkomstårene 2018, 2019 og 2020.

Det følger af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, at der ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kan opnås fradrag for driftsomkostninger, dvs. de udgifter, der i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten. Bestemmelsen udgør den grundlæggende hovedregel for, hvilke driftsomkostninger der kan trækkes fra ved opgørelsen af en skattepligtig indkomst.

Det følger af fast retspraksis, at det er den skatteyder, som hævder at have afholdt en fradragsberettiget udgift, som har bevisbyrden for dels afholdelsen og størrelsen af udgiften, dels at udgiften er fradragsberettiget, jf. eksempelvis UfR 2004.1516 H. Endvidere følger det af fast retspraksis, at bevisbyrden skærpes i tilfælde, hvor der foreligger usædvanlige omstændigheder, der kan tale imod, at den skattepligtige har afholdt de hævdede fradragsberettigede udgifter, jf. eksempelvis UfR 2004.1516 H og SKM2009.325.ØLR.

I denne sag foreligger der sådanne usædvanlige omstændigheder, jf. afsnit 3.1 ovenfor, at A er underlagt en skærpet bevisbyrde, når han over for skattemyndighederne skal dokumentere, at der er realitet bag de påberåbte fakturaer udstedt af de hævdede underleverandører, og at fakturaerne dækker over reelle leverancer fra underleverandøren til A.

Denne bevisbyrde har A ikke løftet, og det er derfor med rette, at A er blevet nægtet skattemæssigt fradrag for de hævdede udgifter til de hævdede underleverandører G1, G3-virksomhed, G4-virksomhed, G2-virksomhed og G5-virksomhed.

A har desuden ikke overholdt bogføringslovens regler, jf. afsnit 3.1, hvorefter det er et krav, at en driftsudgift for at kunne blive fradragsberettiget skal kunne følges og bekræftes på grundlag af det dokumentationsmateriale, der ligger til grund for registreringen (fakturaer, aftaler, arbejdssedler, timesedler, mandskabsopgørelser eller andet lignende materiale).

…"

Parterne har under hovedforhandlingen nærmere redegjort for deres opfattelse af sagen.

Rettens begrundelse og resultat

Det er ubestridt, at der fra sagsøgerne er sket betaling i overensstemmelse med de fremlagte fakturaer. Sagen drejer sig herefter om, hvorvidt Skattestyrelsen har været berettiget til at nægte fradrag for udgifter til underleverandører og den hermed forbundne moms og som konsekvens heraf forhøje sagsøgernes momstilsvar og skattepligtige indkomst.

Retten bemærker vedrørende spørgsmålet om efterbetaling af A-skat og AM-bidrag, som indgår i de afgørelser, der danner grundlaget for denne sag, at A for retten alene har nedlagt endelig påstand om, at hans skattepligtige indkomst nedsættes og at han indrømmes fradrag for udgifter til underleverandører. A anses herved for at have frafaldet påstanden om, at hans indeholdelsespligtige A-skat og AM-bidrag nedsættes. Retten tager derfor ikke stilling til, hvorvidt det er med rette, at Skattestyrelsen har krævet efterbetaling af A-skat og AM-bidrag, ligesom retten ikke tager stilling til opgørelsen af disse beløb.

Momsfradrag

For at kunne fradrage moms, skal en virksomhed være momsregistreret og have købt ydelser, der udelukkende er anvendt til brug for virksomheden, ligesom der skal være sket levering og betaling for reelt leverede ydelser til virksomheden, jf. momslovens § 37, stk. 1. Desuden er det et krav, at virksomheden kan fremlægge fakturaer, som opfylder kravene i momsbekendtgørelsens § 58. Fakturaerne skal således indeholde dato og nummerering og oplysninger om sælger og køber, ligesom der skal være angivet omfanget og arten af de leverede ydelser, datoen for levering, afgiftsgrundlaget, afgiftssats og det betalte afgiftsbeløb. Det påhviler den, der anmoder om fradrag, at godtgøre, at betingelserne for fradraget er opfyldt.

Der er fremlagt fakturaer til dokumentation for de omhandlede udgifter til underleverandører. Fakturaerne indeholder grundlæggende de krævede oplysninger. Med hensyn til angivelsen af omfanget og arten af de leverede ydelser fremstår fakturaerne imidlertid meget generiske, og det er ikke ud fra fakturaerne muligt nærmere at fastslå, hvilke ydelser der er leveret og på hvilke tidspunkter. Sagsøgeren har heller ikke ved fremlæggelse af underliggende aftaler eller korrespondance kunnet dokumentere nærmere, hvilke ydelser der er faktureret for.

Hertil kommer, at en række af underleverandørerne i den relevante periode har været registreret i CVR med branchekoder og formål, der ikke har nogen sammenhæng med de ydelser, de ifølge sagsøgeren har leveret, at de fleste af underleverandørerne ifølge registrering i CVR har haft ingen eller meget få ansatte i de relevante perioder, og at betalingsoplysningerne ifølge fakturaerne i flere tilfælde ikke ses at have en sammenhæng med den anførte underleverandør.

Retten finder efter en samlet vurdering, at der foreligger sådanne usædvanlige forhold, at sagsøgernes bevisbyrde for, at betingelserne for fradrag er opfyldte, skærpes. Sagsøgerne har ikke løftet bevisbyrden for, at fakturaerne dækker over faktisk leverede ydelser, og at sagsøgerne dermed er berettiget til fradrag for moms som angivet i fakturaerne. Skatteministeriets frifindelsespåstand vedrørende nedsættelse af H1’s momstilsvar vil derfor blive taget til følge.

Fradrag for udgifter til underleverandører

Det følger af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, at udgifter afholdt til at erhverve, sikre eller vedligeholde en indkomst, er fradragsberettigede. Bevisbyrden for, at der foreligger fradragsberettigede udgifter, påhviler den, der anmoder om fradraget.

Det følger af bogføringsloven, som gælder for erhvervsdrivende og virksomheder, at enhver registrering skal dokumenteres ved bilag med henblik på at kunne følge kontrolsporet, jf. §§ 4 og 9.

Efter en samlet vurdering og under henvisning til det ovenfor anførte finder retten ikke, at de fremlagte fakturaer er tilstrækkelig dokumentation for, at der er tale om fradragsberettigede udgifter.

Retten bemærker, at A´s mere subsidiære påstand først er fremsat i påstandsdokumentet og således efter forberedelsens slutning, og at Skatteministeriet ikke har givet samtykke til, at A udvider eller ændrer sin påstand. Retten finder ikke, at der foreligger sådanne omstændigheder, jf. retsplejelovens § 363, stk. 1, at retten på trods af, at Skatteministeriet ikke har givet samtykke, kan tillade, at A udvider sin påstand, herunder ved en ny mere subsidiær påstand. Retten tager derfor ikke stilling til denne påstand.

Skatteministeriets frifindelsespåstand vedrørende fradrag for udgifter til underleverandører vil derfor blive taget til følge.

Fastsættelse af den skattepligtige indkomst

Idet det ikke er godtgjort, at de nævnte fakturaer dækker over reelt leverede ydelser, men det samtidig kan lægges til grund som ubestridt, at sagsøgerne har udført opgaver for sine egne kunder, må det lægges til grund, at sagsøger har haft ansatte til at udføre det hermed forbundne arbejde. Idet sagsøger desuden har foretaget betalinger svarende til de fakturerede beløb, må det lægges til grund, at sagsøger har haft tilsvarende lønudbetalinger til disse ansatte.

Retten finder, at Skattestyrelsens skønsmæssige ansættelse af lønudgifterne ikke hviler på et forkert grundlag, og at den ikke er åbenbart urimelig, hvorfor retten ikke finder grundlag for at tilsidesætte skattemyndighedernes skøn i den henseende.

Idet A nægtes fradrag for udgifter til underleverandører, men samtidig er berettiget til fradrag for de skønsmæssigt ansatte lønudgifter, vil A´s skattepligtige indkomst samlet set skulle forhøjes, som det fremgår af Skattestyrelsens beregning, som retten efter påstandene og ud fra resultatet af bevisførelsen ikke finder anledning til at efterprøve.

Retten bemærker, at A´s mere subsidiære påstand først er fremsat i påstandsdokumentet og således efter forberedelsens slutning, og at Skatteministeriet ikke har givet samtykke til, at A udvider eller ændrer sin påstand. Retten finder ikke, at der foreligger sådanne omstændigheder, jf. retsplejelovens § 363, stk. 1, at retten uden Skatteministeriets samtykke kan tillade, at A udvider sin påstand, herunder ved at nedlægge en ny mere subsidiær påstand. Retten tager derfor ikke stilling til denne påstand.

Skatteministeriets frifindelsespåstand i relation til nedsættelse af A´s skattepligtige indkomst vil derfor blive taget til følge.

Sagsomkostningerne er efter sagens værdi, forløb og udfald fastsat til dækning af advokatudgift med i alt 208.125 kr. Skatteministeriet er ikke momsregistreret.

Af sagsomkostningerne vedrører 121.875 kr. sagen BS-44297/2023, og 86.250 kr. vedrører sagen BS-44289/2023.

THI KENDES FOR RET:

Skatteministeriet frifindes.

A skal til Skatteministeriet betale sagsomkostninger med 121.875 kr.

H1 skal til Skatteministeriet betale sagsomkostninger med 86.250 kr.

Beløbene skal betales inden 14 dage.

Sagsomkostningerne bliver forrentet efter rentelovens § 8 a.