Motorstyrelsen har ikke imødekommet selskabets anmodning om udbetaling af eksportgodtgørelse, under henvisning til, at køretøjet på udførelsestidspunktet var over 35 år gammelt, beregnet fra første registrering af køretøjet, jf. registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 4, nr. 3.

Landsskatteretten ændrer Motorstyrelsens afgørelse.

Faktiske oplysninger
Selskabet har den 12. maj 2022 anmodet Motorstyrelsen om at værdiansætte køretøjet, en MERCEDES-BENZ 300 E, stelnummer […], med henblik på udbetaling af eksportgodtgørelse.

Køretøjet blev første gang registreret den 1. juni 1987. Køretøjet har opnået en alder på 35 år den 1. juni 2022, beregnet fra første registrering.

Køretøjet blev afmeldt fra Køretøjsregisteret den 5. maj 2022.

Køretøjet blev synet i registreringsklar stand og toldsynet den 12. maj 2022.

Selskabet er den seneste registrerede ejer og bruger af køretøjet, og selskabet har fremlagt køretøjets danske registreringsattest Del I og II.

Til dokumentation for salg af køretøjet til eksport har selskabet fremlagt salgsfaktura nr. 335 af 24. maj 2022, hvoraf det fremgår, at selskabet har solgt køretøjet til en køber i Litauen for 9.000 kr. Selskabet har fremlagt dokumentation for købers betaling af salgssummen ved bankoverførsel den 1. juni 2022.

Til dokumentation for eksport af køretøjet har selskabet fremlagt CMR-fragtdokument med angivelse af køretøjet med mærke og fulde stelnummer. Det fremgår heraf, at køretøjet skal fragtes fra Danmark til køberens adresse i Litauen. Det angivne fragtselskab har kvitteret for modtagelsen af køretøjet den 8. juni 2022 med stempel og underskrift, og køberen har kvitteret for modtagelsen af køretøjet den 10. juni 2022, med underskrift.

Selskabet har herudover fremlagt en midlertidig registreringsattest, hvoraf det fremgår, at køretøjet er registreret i Litauen den 1. juni 2022, og en midlertidig litauisk forsikring af køretøjet fra den 1. juni 2022 til den 30. juni 2022.

Det fremgår af Køretøjsregisteret, at der ikke efterfølgende er udstedt prøvemærker til køretøjet.

Motorstyrelsens afgørelse
Motorstyrelsen har ikke imødekommet selskabets anmodning om udbetaling af eksportgodtgørelse, under henvisning til, at køretøjets alder på udførelsestidspunktet var over 35 år, jf. registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 4.

Motorstyrelsen har anført følgende begrundelse:

"[…]
Du har den 12. maj 2022 bedt os om at fastsætte værdien af en MERCEDES-BENZ, 300, E med stelnummer […] for at få registreringsafgiften betalt tilbage (eksportgodtgørelse). Vi har den 30. juni 2022 sendt dig et forslag til afgørelse.

Vi har nu afgjort din sag i overensstemmelse med forslaget. Resultatet er:
•              Du kan ikke få eksportgodtgørelse

Det betyder, at vi afslutter din sag uden at værdifastsætte køretøjet.

[…]

Begrundelse
Vores vurdering
Vi vurderer, at betingelserne for at få eksportgodtgørelse ikke er opfyldt, da køretøjet er over 35 år.

Sagens oplysninger
Du har som dokumentation for ejerskab og udførsel sendt følgende:

•              Dansk registreringsattest
•              Salgsfaktura
•              Betalingsdokumentation for salg
•              CMR, fragtbrev
•              Kvittering for anmodning

 Hvad har vi lagt vægt på?
Vi har lagt vægt på, at køretøjet er indregistreret første gang den 1. juni 1987. Køretøjet er dermed over 35 år regnet fra første indregistreringsdato, da køretøjet udføres af Danmark den 8. juni 2022. Du kan derfor ikke få afgift tilbage for køretøjet.

Da betingelserne for eksportgodtgørelse ikke er opfyldt på grund af køretøjets alder, har vi ikke taget stilling til, om ejerskab og udførsel er dokumenteret.

Dine øvrige bemærkninger til sagen
Du har oplyst i mail den 4. august 2022, at køretøjet er meldt til eksport før det fyldte 35 år, og køretøjet er solgt 23. maj 2022 og betalt 27. maj 2022. Du oplyser at alle aspekter vedrørende ejerskiftet mellem dig og køber i Litauen fandt sted før køretøjet fyldte 35 år. Derudover oplyser du at køretøjet den 30. maj 2022 blev flyttet fra jeres parkeringsplads til en anden plads, og at køberen har med den første mulige autotransporter kørt køretøjet til Litauen.

Du har den 4. august 2022 indsendt yderligere dokumentation, i form af midlertidig registreringsattest og midlertidig litauisk forsikring.

Du har anført, at du er uenig i vores forslag til afgørelse, da alle påkrævede handlinger for at kunne få eksportgodtgørelsen udbetalt var udført før deadline.

Vi bemærker, at oplysningerne er indgået i vores vurdering af sagen, men at de ikke kan føre til et andet resultat. Vi henviser til, at køretøjet er over 35 år da køretøjet udføres af Danmark den 8. juni 2022.
[…]"

Motorstyrelsen har sendt følgende udtalelse til Skatteankestyrelsen den 1. november 2022:

"[…]Vi gør opmærksom på, at Motorstyrelsen har afgjort sagen ud fra den dokumentation, der er indsendt og dermed er der taget stilling til de fakta, som er i sagen.

Vi afgør i hver enkelt sag, på baggrund af en konkret og individuel vurdering, om den fremlagte dokumentation giver tilstrækkelig sikkerhed for, at køretøjet er ejet af den, der anmoder om eksportgodtgørelse, og at køretøjet er udført af landet efter de gældende retningslinjer.

Efter vores opfattelse indeholder klagen ikke nye oplysninger, hvorfor vi fastholder afgørelsen af den 30. august 2022.

I afgørelsen fremgår lovhenvisninger og begrundelsen for sagens afgørelse.

Vi indstiller, at afgørelsen af 30. august 2022 fastholdes
[…]"

Motorstyrelsen har den 1. maj 2022, sendt følgende udtalelse til Skatteankestyrelsen sagsfremstilling og indstilling:

"[…]
Landsskatteretten skal tage stilling til, om betingelserne for udbetaling af eksportgodtgørelse er opfyldt for sagens køretøj, herunder hvilket tidspunkt, der skal lægges vægt på ved fastsættelse af køretøjets alder, jf. registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 4, nr. 3.

På grundlag af den seneste praksis fra Østre Landsret, Landsskatteretten og Motorankenævnene kan Motorstyrelsen tiltræde Skatteankestyrelsens indstilling.

I sagen anmeldes køretøjet til eksport den 12. maj 2022, og køretøjet er dokumenteret udført den 8. juni 2022. Den 1. juni 2022 er køretøjet 35 år regnet fra 1. indregistrering. Da køretøjet er udført inden 3 måneder fra anmeldelsestidspunktet, kan Motorstyrelsen tiltræde, at køretøjets alder på anmeldelsestidspunktet er afgørende.

Det er - ud fra Skatteankestyrelsens indstilling - Motorstyrelsens forståelse, at det afgørende tidspunktet for køretøjets alder er sammenfaldende med tidspunktet for værdifastsættelsen. Altså at køretøjet, for at opfylde betingelserne for eksportgodtgørelse, højst må være 35 år på det tidspunkt, hvor køretøjet skal værdifastsættes til brug for beregning af eksportgodtgørelsen, uanset om det er anmeldelses- eller udførselstidspunktet.

Motorstyrelsen indstiller, at det præciseres i Landsskatterettens afgørelse, hvorvidt denne forståelse er korrekt.
[…]"

Selskabets opfattelse
Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at betingelserne for udbetaling af eksportgodtgørelse er opfyldt, idet køretøjets alder skal beregnes i henhold til anmeldelsestidspunktet, jf. registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 4.

Selskabets repræsentant har til støtte herfor anført følgende:

"[…]
1.       SAGENS PROBLEMSTILLING
Sagen vedrører overordnet spørgsmålet om, hvorvidt H1 ApS er berettiget til at modtage eks-portgodtgørelse for et køretøj, når køretøjet er anmeldt til eksport inden 35 år fra 1. indregistreringsdato.

2.       FAKTUM
Der henvises i første omgang til sagsfremstillingen i Skattestyrelsens afgørelse, jf. bilag 1.

Faktum vil blive suppleret i det næste indlæg i sagen.

3.       JURIDISK VURDERING AF DEN FORELIGGENDE SAG
Det gøres overordnet gældende, at H1 ApS er berettiget til eksportgodtgørelse på køretøjet, da anmeldelsestidspunktet ligger under 35 år før tidspunktet for køretøjets 1. indregistrering.

Det følger af registreringsafgiftslovens § 7 b, at godtgørelse af registreringsafgift er betinget af to forhold. For det første skal køretøjet afmeldes fra Køretøjsregisteret. For det andet skal køretøjet udføres fra landet.

I nærværende sag er begge betingelser opfyldt. Køretøjet er afmeldt fra Køretøjsregistreret og køretøjet er udført af landet.

Spørgsmålet er imidlertid, hvorvidt køretøjet skal være udført inden 35 år fra tidspunktet for 1. indregistrering.

Køretøjet er anmeldt til eksport inden 35 år fra tidspunktet for 1. indregistrering.

Det bemærkes, at det af den juridiske vejledning I.A.1.6 Eksportgodtgørelse fremgår, at køretøjer skal være udført af Danmark senest 3 måneder efter anmodning om eksportgodtgørelse. Køretøjet skal således ikke være udført på tidspunktet for anmodning om eksportgodtgørelse. Dette bekræftes ligeledes af Østre Landsret i BS-5153/2021-OLR.

Betingelserne i registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 4, er ultimative betingelser, men spørgsmålet for nærværende sag er, hvornår disse betingelser skal være opfyldt.

Det bemærkes, at Landsskatteretten i sine afgørelser af 11. december 2019, j.nr. 19-0005059 og 19-000854, anvender anmeldelsestidspunktet som vurderingstidspunkt. Det er også på anmeldelsestidspunktet, at der skal kunne fremvises et gyldigt toldsyn, der erklærer, at køretøjet er i registreringsklar stand, som er en betingelse efter registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 4, jf. registreringsafgiftsloven § 7 c, stk. 1, 2. pkt.

Anmeldelsestidspunktet var ligeledes gældende for de reguleringer af det godtgørelsesberettigede beløb, som blev gennemført ved ændringslov, Lov nr. 1892 af 29/12/2015, ved ændringslov, Lov nr. 40 af 11/01/2017, ved ændringslov, Lov nr. 1195 af 15/11/2017 og ved ændringslov, Lov nr. 203 af 13/02/2021.

Det fremgår bl.a. af Lov nr. 1892 af 29/12/2015 § 2, stk. 3, at:

"Stk. 3. Køretøjer, som anmeldes til registrering i perioden fra og med den 20. november 2015 til og med den 31. december 2015, afgiftsberigtiges efter de hidtil gældende regler.
…"

Det er således anmeldelsestidspunktet, der anvendes af både Skatteankestyrelsen, Landsretten og lovgiver, når der skal fastsættes et tidspunkt for, hvornår nye regler træder i kraft, køretøjer værdifastsættes mv.

Da køretøjet i nærværende sag blev anmeldt til eksport på et tidspunkt før 35 år efter 1. indregistrering, følger det af ovenstående systematik, at køretøjet er anmeldt til eksport rettidigt, hvorfor Motorstyrelsen skal udbetale godtgørelse af registreringsafgift i forbindelse med eksporten.

Denne systematik er ligeledes sammenhængende med registreringsafgiftslovens § 10, stk. 4, hvor det fremgår, at biler, der er mere end 35 år gamle, jf. § 4, stk. 7, skal der foretages en særlig beregning af registreringsafgiften, som gælder for veterankøretøjer.

Det fremgår af registreringsafgiftslovens § 4, stk. 7, at:

"Stk. 7.Et brugt køretøjs alder regnes fra første registrering. Hvis et brugt køretøj ikke har været registreret her i landet eller i udlandet, eller hvis første registreringstidspunkt eller ibrugtagningstidspunkt ikke kan fastslås, regnes køretøjets første registreringstidspunkt eller ibrugtagning fra køretøjets fremstillingstidspunkt."

Dette medfører, at hvis et køretøj importeres til Danmark, men ikke indregistreres før 35 år efter 1. indregistrering eller fremstillingstidspunktet, jf. registreringsafgiftslovens § 4, stk. 7, skal køretøjet indregistreres efter bestemmelserne i registreringsafgiftslovens § 10, stk. 4.

Importtidspunktet har i dette eksempel ingen betydning, ligesom eksporttidspunktet i nærværende sag ikke har betydning, dog med den forudsætning, at køretøjet skal dokumenteres for udført af Danmark senest 3 måneder efter anmeldelsestidspunktet.

Registreringsafgiftslovens systematik, som også anvendes af Skatteankestyrelsen, Landsretten og Lovgiver medfører således, at det er anmeldelsestidspunktet, der er det tidspunkt, der ikke må ligge efter 35 år efter 1. indregistreringstidspunkt.
[…]"

Selskabets repræsentant har den 16. april 2024 meddelt, at Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse i det hele kan tiltrædes.

Selskabets repræsentant har den 22. maj 2024 anført, at Motorstyrelsens forslag til præcisering af Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse ikke kan tiltrædes, og anmodet om, at der træffes afgørelse i overensstemmelse med Skatteankestyrelsens indstilling af 18. april 2024.

Landsskatterettens afgørelse
Landsskatteretten skal tage stilling til, om betingelserne for udbetaling af eksportgodtgørelse er opfyldt, jf. registreringsafgiftslovens § 7 b, jf. § 7c, herunder om køretøjets alder skal beregnes fra køretøjets første registrering til der sker anmeldelse af køretøjet til eksport, eller om køretøjets alder skal beregnes på baggrund af udførelsestidspunktet, jf. registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 4, nr. 3.

Retsregler
Registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 1, og stk. 4, nr. 3, har følgende ordlyd:

" Afgiften af et brugt motorkøretøj, der er afgiftsberigtiget efter §§ 4-5 e, 29 eller 29 a, godtgøres, såfremt køretøjet afmeldes fra Køretøjsregisteret og udføres fra landet.
[…]
Stk. 4. Der kan ikke godtgøres afgift for
[…]
3) køretøjer, der er mere end 35 år gamle regnet fra første registreringsdato,"

Dagældende registreringsafgiftslovs § 7 c, stk. 1 og 2 (lovbekendtgørelse nr. 1194 af 2. juni 2021), havde følgende ordlyd:

"Sammen med en anmodning om godtgørelse af afgiften efter § 7 b skal der afleveres en synsrapport om køretøjets stand, jf. § 10, stk. 3. Det skal af synsrapporten endvidere fremgå, at køretøjet er i registreringsklar stand. Synsrapporten må ikke være ældre end 4 uger, regnet fra anmodningens indgivelse. Afgiften godtgøres af told- og skatteforvaltningen, når køretøjets afgiftspligtige værdi er fastslået og told- og skatteforvaltningen har modtaget dokumentation for køretøjets afmeldelse fra Køretøjsregisteret og udførsel her fra landet."

Stk. 2.  Afgiften udbetales til køretøjets ejer. Er ejeren omfattet af lov om opkrævning af skatter og afgifter m.v., udbetales afgiften efter den lov. Afgiften udbetales senest 9 uger efter modtagelsen af dokumentation i henhold til stk. 1. Såfremt told- og skatteforvaltningen ikke kan godkende dokumentationen eller på grund af modtagerens forhold ikke kan foretage den nødvendige kontrol af køretøjets værdi på udførselstidspunktet, afbrydes fristen, indtil den nødvendige dokumentation foreligger eller kontrollen kan foretages. Udbetalingsfristen i 3. pkt. suspenderes med henblik på modregning i godtgørelse af afgiften efter § 7 b i tilfælde, hvor der er behov for nærmere undersøgelser af konstaterede restanceforhold til det offentlige. Suspensionen efter 5. pkt. skal være så kort som muligt og må ikke overstige 6 måneder fra modtagelsen af anmodningen om godtgørelse efter stk. 1.

Det følger af forarbejderne til bestemmelsen i registreringsafgiftslovens § 7 c, stk. 1, at der ved udførsel til andre EU-lande skal fremlægges passende dokumentation i form af faktura, bevis på indregistrering eller andet, som skattemyndighederne skønner som egnet dokumentation, jf. forslag til lov nr. 181 af 20. marts 2002, nr. 12 (Folketingstidende 2001-02, 2. samling, tillæg A, lovforslag nr. L 181, s. 4728).

Følgende fremgår af bemærkningerne vedrørende indførelsen af § 7 b, jf. forslag til lov nr. 181 af 20. marts 2002, nr. 12:

"Biler, der er mere end 35 år gamle, afgiftsberigtiges efter brugsværdien, hvorfor godtgørelse efter prisen ved salg til bruger kunne skabe et uheldigt incitament til, at biler og motorcykler med høj samlerværdi indføres med lav afgift og genudføres med høj godtgørelse.

Køretøjer, der ikke kan registreres eller ejerskiftes uden fornyet syn, kan være så udslidte, at de er værdiløse eller næsten værdiløse, hvorfor der naturligvis ikke er nogen restværdi af den oprindelige registreringsafgift. Det foreslås derfor, at der ikke kan gives godtgørelse til denne gruppe køretøjer. Reglen er dog ikke til hindring for udbetaling af godtgørelse til registreringsklare, tidligere afgiftsberigtigede biler og motorcykler, der ikke er registreret, men ville kunne registreres uden fornyet syn. Det præciseres endelig, at der ikke kan udbetales afgiftsgodtgørelse for udstyr, der ikke er betalt registreringsafgift af."

Følgende fremgår af bemærkningerne vedrørende indførelsen af § 7 C, forslag til lov nr. 181 af 20. marts 2002, nr. 12:

“Under hensyn til den fortsatte værdiforringelse, der sker efter vurderingen, er det hensigten at fastsætte en frist på 1 måned, hvorefter køretøjet skal være afmeldt fra Centralregisteret. Dokumentation for udførslen skal foreligge senest 3 måneder efter vurderingen."

Efterfølgende er bestemmelsen i registreringsafgiftslovens § 7 c, stk. 1, ændret ved § 1, nr. 9, i lov nr. 1796 af 28. december 2023, hvor der blev tilføjet et nyt sidste punktum til bestemmelsen:

"Hvis ikke køretøjet er udført senest 3 måneder efter indgivelsen af anmodningen om godtgørelse, afvises anmodningen".

Af lovbemærkningerne til denne lovændring, jf. forslag til lov nr. 4 af 10. marts 2023, afsnit 2.13 og nr. 9 (L4 FT 2023), fremgår bl.a. følgende:

"…
2.13. Frist for udførelse ved eksport af køretøjer
2.13.1. Gældende ret
Det fremgår af registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 1, at afgiften af et brugt motorkøretøj, der er afgiftsberigtiget efter §§ 4-5 e, 29 eller 29 a, godtgøres, hvis køretøjet afmeldes fra Køretøjsregisteret og udføres fra landet.

Der er således to betingelser, som skal være opfyldt, for at der kan udbetales godtgørelse af registreringsafgift. For det første skal køretøjet være afmeldt Køretøjsregisteret, for det andet skal køretøjet være udført her fra landet.

Det fremgår af § 7 c, stk. 2, 1. pkt., at afgiften udbetales til køretøjets ejer. Den nuværende formulering af § 7 c, stk. 2, 1. pkt., blev indsat ved lov nr. 1338 af 19. december 2008. Det fremgår af lovens forarbejder, jf. Folketingstidende 2008-2009, tillæg A, side 615, at det med § 7 c, stk. 2, 1. pkt., præciseres, at godtgørelsen udbetales til køretøjets ejer. Ejeren er den, der er registreret som ejer af køretøjet, medmindre andet bevises for Skatteforvaltningen. Er der flere ejere, udbetales godtgørelsen først, når ejerne over for Skatteforvaltningen har erklæret sig enige om, hvem udbetalingen skal ske til.

Det fremgår af registreringsafgiftslovens § 7 c stk. 1, 1. og 2. pkt., at der sammen med en anmodning om godtgørelse af afgiften efter § 7 b skal indleveres en synsrapport, hvoraf det skal fremgå, at køretøjet er i registreringsklar stand, jf. § 7 b, stk. 4, nr. 4. Synsrapporten må ikke være ældre end 4 uger regnet fra anmodningens indgivelse. Afgiften godtgøres af Skatteforvaltningen, når køretøjets afgiftspligtige værdi er fastslået, og Skatteforvaltningen har modtaget dokumentation for køretøjets afmeldelse fra Køretøjsregisteret og udførsel fra landet.

Det fremgår ikke af registreringsafgiftsloven, hvor lang tid der maksimalt må gå fra Skatteforvaltningens modtagelse af anmodningen om eksportgodtgørelse, til dokumentation for udførslen foreligger. Af forarbejderne til lov nr. 342 af 27. maj 2002, jf. Folketingstidende 2001-02, tillæg A, side 4728, hvor den oprindelige § 7 c blev indsat, fremgår dog følgende herom: "Ved vurdering i tilknytning til godtgørelse af afgiften skal der altid ske forevisning for vurderingsmyndigheden. Det skyldes, at en evt. senere besigtigelse af køretøjet i tilknytning til en klagebehandling vil vanskeliggøres, hvis køretøjet allerede er udført her fra landet. Under hensyn til den fortsatte værdiforringelse, der sker efter vurderingen, er det hensigten at fastsætte en frist på 1 måned, hvorefter køretøjet skal være afmeldt fra Centralregisteret. Dokumentation for udførslen skal foreligge senest 3 måneder efter vurderingen. "
Skatteforvaltningen har tidligere haft en administrativ praksis, der svarer til de citerede forarbejder, og hvor der således blev givet afslag på udbetaling af afgiftsgodtgørelse, hvis køretøjet ikke var dokumenteret udført senest 3 måneder efter anmodningen om afgiftsgodtgørelse.

I Østre Landsrets dom af 8. juli 2022 (SKM2022.448.ØLR) tilkendegav landsretten dog, at fortabelse af retten til eksportgodtgørelse, hvis dokumentation for udførsel først foreligger efter tidspunktet for lukning af månedsangivelsen, må kræve sikker hjemmel. Landsretten fandt derfor ikke, at der var sikker hjemmel til at afvise en anmodning om eksportgodtgørelse.

Der kan således ikke fastsættes en tidsmæssig grænse for, hvornår køretøjet senest skal være udført fra indgivelsen af anmodningen.

2.13.2. Skatteministeriets overvejelser og den foreslåede ordning
Østre Landsrets dom af 8. juli 2022 giver anledning til udfordringer ved værdifastsættelsen af køretøjer, der udføres senere end den tidligere administrativt fastsatte grænse på 3 måneder.

Da værdien af et køretøj som udgangspunkt falder over tid, kan det have betydning for eksportgodtgørelsens størrelse, hvor lang tid der forløber fra fremsættelse af anmodning om eksportgodtgørelse til køretøjets udførsel.

Forløber der lang tid fra indgivelse af anmodningen til den faktiske udførsel, kan det have den konsekvens, at køretøjets stand er forringet i forhold til standsrapportens udvisende. Risikoen er dermed, at den udbetalte eksportgodtgørelse er for høj.

Det vurderes derfor, at det er hensigtsmæssigt, at der er en tidsmæssig grænse for, hvor lang tid der kan forløbe fra indgivelse af anmodning om eksportgodtgørelse, til køretøjet faktisk udføres af landet.
Det foreslås derfor at ændre § 7 c, stk. 1, så der skal indgives en ny anmodning om afgiftsgodtgørelse, hvis køretøjet ikke er udført senest 3 måneder efter anmodningens indgivelse.

Forslaget indebærer, at hvis et køretøj ikke er udført senest 3 måneder fra anmodningstidspunktet, afvises anmodningen om eksportgodtgørelse, og der vil skulle indgives en ny anmodning med en synsrapport, som højest må være 4 uger gammel på anmodningstidspunktet. Herved sikres det, at Skatteforvaltningens værdifastsættelse kan foretages på et retvisende grundlag.

[…]

Til nr. 9
Det fremgår af registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 1, at afgiften af et brugt motorkøretøj, der er afgiftsberigtiget efter §§ 4-5 e, 29 eller 29 a, godtgøres, hvis køretøjet afmeldes fra Køretøjsregisteret og udføres fra landet. Videre følger af § 7 b, stk. 2, nr. 1-5, hvordan beløbet for godtgørelsen af afgift fastsættes for de enkelte køretøjstyper. Af § 7 b, stk. 4, fremgår hvilke køretøjer, der ikke kan godtgøres afgift for, f.eks. køretøjer, der er mere end 35 år gamle regnet fra første registreringsdato. Det følger desuden af § 7 c stk. 1, at der sammen med en anmodning om godtgørelse af afgiften efter § 7 b skal afleveres en synsrapport om køretøjets stand. Det skal af synsrapporten desuden fremgå, at køretøjet er i registreringsklar stand. Synsrapporten må ikke være ældre end 4 uger regnet fra anmodningens indgivelse. Afgiften godtgøres af Skatteforvaltningen, når køretøjets afgiftspligtige værdi er fastslået, og Skatteforvaltningen har modtaget dokumentation for køretøjets afmeldelse fra Køretøjsregisteret og udførsel fra landet.

§§ 7 b og 7 c definerer ikke præcist, hvornår et køretøj senest skal være udført, for at der kan ske udbetaling af eksportgodtgørelse.

Det foreslås, at der i registreringsafgiftslovens I § 7 c, stk. 1, indsættes som nyt 5. pkt.:

»Hvis ikke køretøjet er udført senest 3 måneder efter indgivelsen af anmodningen om godtgørelse, afvises anmodningen.«

En anmoder om eksportgodtgørelse vil således skulle dokumentere, at køretøjet er udført af landet senest 3 måneder efter anmodning om afgiftsgodtgørelse er indgivet. Er der gået længere tid, vil den indsendte anmodning blive afvist. I det tilfælde vil anmoderen, hvis der stadig er et ønske om at opnå eksportgodtgørelse, skulle indsende anmodning på ny med de informationer, som er påkrævet efter §§ 7 b og 7 c.

Anmoderen mister således ikke retten til afgiftsgodtgørelse, hvis køretøjet ikke er dokumenteret udført inden for 3 måneder, men anmoderen vil skulle indsende anmodning om eksportgodtgørelse på ny med en ny synsrapport, der ikke må være ældre end 4 uger, regnet fra den nye anmodnings indgivelse.

Derpå vil der skulle indsendes dokumentation for udførsel, og Skatteforvaltningen vil skulle foretage en værdifastsættelse af køretøjet før eksportgodtgørelse kan udbetales.
…"

Som det fremgår, er der med indførelsen af et nyt 5. pkt. i bestemmelsen i registreringsafgiftslovens § 7 c, stk. 1, nu en direkte lovregulering af, at et køretøj skal være udført senest tre måneder efter anmodningen om eksportgodtgørelse, ellers skal der indgives en ny anmodning.

I Højesterets dom af 8. januar 2016, offentliggjort som SKM2016.14.HR, havde Vestre Landsret fastslået, at det følger af registreringsafgiftslovens §§ 7 b og 7 c, at der gælder et egentligt dokumentationskrav for at få tilbagebetalt registreringsafgift ved eksport af køretøjer. Vestre Landsret anførte bl.a. følgende:

"Det følger af forarbejderne til bestemmelsen, at der ved udførsel til andre EU-lande skal fremlægges passende dokumentation i form af faktura, bevis på indregistrering eller andet, som skattemyndighederne skønner egnet som dokumentation. At der gælder et egentligt dokumentationskrav fremgår også af Skats blanket vedrørende “Regulering af registreringsafgift", hvori blandt andet er anført: “Afgiften godtgøres, når der er indsendt dokumentation for køretøjets afmeldelse… og dokumentation for udførsel her fra landet"

Vestre Landsret anførte derudover, at det ikke er tilstrækkeligt for at opnå eksportgodtgørelse, at det er overvejende sandsynligt, at køretøjerne ikke længere er i Danmark, da der følger et dokumentationskrav i registreringsafgiftslovens §§ 7 b og 7 c:

"Det er i den henseende ikke tilstrækkeligt, at det søges sandsynliggjort, at en del af bilerne nu befinder sig uden for EU, eller at det efter omstændighederne i øvrigt ved driften af hans virksomhed sammenholdt med hans økonomiske dispositioner måtte være overvejende sandsynligt, at bilerne ikke længere er i Danmark. Betingelserne for godtgørelse af registreringsafgift eller for ikke at skulle tilbagebetale den allerede udbetalte afgiftsgodtgørelse er således ikke til stede, og landsretten tager herefter Skatteministeriets påstand om frifindelse til følge for så vidt angår spørgsmålet om registreringsafgift"

Vestre Landsrets dom blev anket til Højesteret. Højesteret tiltrådte, at det ved de fremlagte slutsedler om salg af brugte biler til udenlandske købere ikke var dokumenteret, at bilerne var udført her fra landet, jf. registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 1, og § 7 c, stk. 1. Herefter, og i øvrigt af de grunde, der var anført af landsretten, stadfæstede Højesteret dommen.

Det er selskabet, der har bevisbyrden for, at selskabet opfylder betingelserne for at opnå eksportgodtgørelse.

Der gælder ikke et krav om, at der skal fremlægges en bestemt type af dokumentation for, at de pågældende køretøjer er udført af landet. Det beror således i hvert enkelt tilfælde på en konkret bevisbedømmelse, om køretøjet er dokumenteret udført her fra landet.

Østre Landsret har i dom af 8. juli 2022, offentliggjort som SKM2022.448.ØLR, udtalt, at retten til eks-portgodtgørelse ikke fortabes, hvis dokumentation for udførsel først foreligger efter tidspunktet for lukning af månedsangivelsen, idet en sådan fortolkning af reglerne må kræve sikker hjemmel. Landsretten fandt efter lovens ordlyd og forarbejder, at der ikke var sikker hjemmel til en sådan fortolkning. Følgende fremgår af landsrettens præmisser:

“[…]
Landsretten finder, at en fortolkning af regelsættet som anført af Skatteministeriet, hvorefter retten til eksportgodtgørelse fortabes, hvis dokumentation for udførsel først foreligger efter tidspunktet for lukning af månedsangivelsen, må kræve sikker hjemmel.

Det fremgår hverken af ordlyden af registreringsafgiftslovens § 7 b eller § 7 c, bestemmelsernes forarbejder eller i forbindelse med indførelsen af selvanmelderordningen, at retten til at få refunderet afgift ved udførsel af et køretøj bortfalder, hvis man ikke på tidspunktet for lukning af månedsangivelsen kan dokumentere, at køretøjet er udført. Af forarbejderne fremgår derimod, at dokumentation for udførsel til andre EU-lande kan foreligge i form af bl.a. bevis på indregistrering i det andet land. Sådan dokumentation må antages ofte først at foreligge efter tidspunktet for lukning af månedsafgivelsen.

Landsretten finder derfor, at der ikke er sikker hjemmel til at afvise H1's anmodning om eksportgodtgørelse for disse køretøjer.

Landsretten bemærker i forlængelse heraf, at hvis skattemyndighederne måtte vurdere, at et køretøj er udført af landet, men først på et senere tidspunkt end oplyst i forbindelse med ansøgningen, må myndighederne derfor vurdere, om den oplyste, afgiftspligtige værdi fortsat kan lægges til grund, eller om værdien må fastsættes på ny som følge af yderligere værdiforringelse.
[…]"

Landsskatteretten har i afgørelse af 28. oktober 2022, offentliggjort som SKM2023.39.LSR, anført, at der ikke er grundlag for at foretage en ny værdiansættelse som følge af yderligere værdiforringelse, hvis køretøjet er dokumenteret udført inden 3 måneder fra anmeldelsestidspunktet. Følgende fremgår af Landsskatterettens præmisser:

"Selskabet skulle således have angivet køretøjet på månedsangivelsen for maj 2018, idet køretøjet blev udført til Polen den 1. juni 2018.

Dette forhold har imidlertid ikke som konsekvens, at selskabet fortaber retten til godtgørelse af køretøjets registreringsafgift. Det kan imidlertid have den konsekvens, at den oplyste, afgiftspligtige værdi for køretøjet ikke længere kan lægges til grund, således at værdien må fastsættes på ny som følge af yderligere værdiforringelse, jf. herved Østre Landsrets dom af 8. juli 2022, offentliggjort som SKM2022.448.ØLR.

Henset til, at der alene er forløbet ca. 1½ måned mellem værdifastsættelsen af køretøjet og udførslen af køretøjet, og at der i forbindelse med enkeltanmodninger om eksportgodtgørelse er en frist på 3 måneder, førend der skal foretages en ny værdifastsættelse, finder Landsskatteretten, at den oplyste, afgiftspligtige værdi for køretøjet fortsat kan lægges til grund."

Landsskatterettens begrundelse og resultat
På baggrund af det fremlagte og oplyste lægger Landsskatteretten til grund, at køretøjet er afmeldt af Køretøjsregisteret, og køretøjet er synet i registreringsklar stand og toldsynet, og der er enighed herom.

Selskabet har til dokumentation for salg af køretøjet til eksport fremlagt salgsfaktura nr. 335 af 24. maj 2022 og dokumentation for køberens betaling af salgssummen ved bankoverførsel den 1. juni 2022.

Selskabet har til dokumentation for udførsel af køretøjet fremlagt CMR-fragtdokument, hvoraf køretøjets mærke og fulde stelnummer fremgår. Det angivne fragtselskab har kvitteret for modtagelsen af køretøjet den 8. juni 2022, og køberen har kvitteret for modtagelsen af køretøjet den 10. juni 2022 på dennes adresse i Litauen. Selskabet har herudover fremlagt en midlertidig registreringsattest, hvoraf fremgår, at køretøjet er registreret i Litauen den 1. juni 2022, og at køretøjet midlertidigt er forsikret i Litauen i perioden 1. juni 2022 til 30. juni 2022.

På dette grundlag finder Landsskatteretten, at selskabet har dokumenteret, at køretøjet er udført her af landet tidligst på det tidspunkt, hvor fragtselskabet har kvitteret for modtagelsen af køretøjet den 8. juni 2022, herunder henset til at der ikke efterfølgende er udstedt prøvemærker til køretøjet.

Køretøjet blev registreret første gang den 1. juni 1987, og var på anmeldelsestidspunktet den 12. maj 2022, 34 år og 11 måneder gammelt, beregnet fra første registrering. Køretøjet var på udførelsestidspunktet den 8. juni 2022, 35 år og 8 dage gammelt, beregnet fra første registrering.

Det fremgår af ordlyden i registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 4, nr. 3, at der ikke kan godtgøres afgift for køretøjer, der er mere end 35 år gamle beregnet fra første registreringsdato. Det fremgår ikke direkte af bestemmelsens ordlyd eller forarbejder om, at køretøjets alder skal beregnes fra første registrering frem til anmeldelsestidspunktet eller frem til udførelsestidspunktet. 

Det fremgår af forarbejderne til bestemmelsen i registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 4, nr. 3, at baggrunden for, at der ikke kan godtgøres afgift for køretøjer der er mere end 35 år gamle regnet fra første registreringsdato, var for at undgå, at køretøjer der er mere end 35 år gamle med en høj samlerværdi indføres med en lav afgift, for derefter at blive eksporteret med en høj godtgørelse.

Det følger af bl.a. Østre Landsrets dom af 8. juli 2022, offentliggjort som SKM2022.448.ØLR, at den der anmoder om eksportgodtgørelse ikke fortaber retten til godtgørelse, hvis køretøjet dokumenteres udført på et senere tidspunkt end anmeldelsestidspunktet, men det må vurderes, om den afgiftspligtige værdi på anmeldelsestidspunktet fortsat kan lægges til grund, eller om værdien må fastsættes på ny som følge af yderligere værdiforringelse.

Henset til, at det hverken fremgår af ordlyden eller forarbejderne til bestemmelsen i registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 4, nr. 3, at køretøjer der er mere end 35 år gamle, anses for at være så udslidte, at de er værdiløse eller næsten værdiløse, og dermed ikke indeholder nogen restværdi af den oprindelige registreringsafgift, og at der i henhold til forarbejderne til § 7 c, stk. 1, og fast praksis, er en frist på tre måneder til at udføre et køretøj beregnet fra anmeldelsestidspunktet, førend der skal foretages en ny værdifastsættelse, jf. f.eks. Landsskatterettens afgørelse af 28. oktober 2022, offentliggjort som SKM2023.39.LSR, finder Landsskatteretten, at køretøjets alder, jf. registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 4, nr. 3, skal beregnes fra første registrering frem til anmeldelsestidspunktet, uanset hvornår køretøjet efterfølgende dokumenteres udført her fra landet.

Der er således ikke holdepunkter i hverken loven eller forarbejder for, at det ikke også er tidspunktet for anmodningen om eksportgodtgørelse, der må anses for det afgørende i forhold til bestemmelsen i registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 4, nr. 3, om køretøjets alder. Den efterfølgende ændring af bestemmelsen i registreringsafgiftslovens § 7 c, stk. 1, og forarbejderne hertil giver heller ikke grundlag for en anden forståelse. Det forhold, at det nye 5. pkt. i registreringsafgiftslovens § 7 c, stk. 1, direkte angiver anmodningstidspunktet som det relevante, synes derimod at understøtte, at det samme tidspunkt er det relevante i forhold til bestemmelsen i registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 4, nr. 3, herunder i lyset af det i lovbemærkningerne anførte om dette tidspunkt.

Køretøjets alder var 34 år og 11 måneder på anmeldelsestidspunktet den 12. maj 2022.

Henset til, at selskabet har afmeldt køretøjet fra Køretøjsregisteret den 5. maj 2022, køretøjet er synet i registreringsklar stand og toldsynet den 12. maj 2022, og selskabet solgte køretøjet til eksport den 24. maj 2022, samt har dokumenteret at køretøjet er udført den 8. juni 2022, finder Landsskatteretten, at betingelserne for udbetaling af eksportgodtgørelse er opfyldt, jf. registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 1, jf. § 7 c, stk. 1, idet køretøjet ikke på anmeldelsestidspunktet den 12. maj  2022 var over 35 år, jf. registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 4, nr. 3.

Landsskatteretten ændrer herefter Motorstyrelsens afgørelse således, at betingelserne for udbetaling af eksportgodtgørelse anses for opfyldt, når Motorstyrelsen har værdiansat køretøjet på anmeldelsestidspunktet.