Spørgsmål

1. Vil vindmølleinvestorerne, der for den enkelte mølles vedkommende ikke vil overstige 10 ejere, men for vindmølleparken under ét vil overstige 10 ejere, være omfattet af personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 10, når afregningen af el sker som en ideel andel af de dages produktion, hvor møllen er i drift. De ikke produktionsrelaterede driftsudgifter afregnes særskilt med den enkelte ejerkreds?

2. Gør det nogen forskel for besvarelse af spørgsmål 1, at der formidles salg af allerede opstillede vindmøller, når den nye mølleejer indtræder i de allerede etablerede aftalegrundlag?

3. Gør det nogen forskel for besvarelsen af spørgsmål 1, at de enkelte mølleinvestorer indgår i en aftale med et administrations K/S, som forestår administration af drift for mere end 10 ejere?

Svar

Ad. 1) Ja

Ad. 2) Nej

Ad. 3) Nej

Beskrivelse af de faktiske forhold

Forespørger X driver virksomhed med salgsformidling af bl.a. vindmøller.

Vindmøllerne salgsformidles til enkeltinvestorer, kommanditselskaber med op til 10 ejere, interessentskaber med op til 10 interessenter, sameje hvor op til 10 enkeltpersoner køber 1 eller flere vindmøller og til selskaber.

Revisor henviste til TfS 2000, 199, hvor Ligningsrådet udtalte:

“Personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 10, vedrører indkomst ved selvstændig erhvervsvirksomhed, når antallet af ejere er større end 10. Det er oplyst, at der max. vil være 10 ejere til hver mølle, at de enkelte ejere selv indgår serviceaftale, sikret jordlejeaftale og aftale om strømleverancer for netop deres mølle. Endvidere er det oplyst, at de enkelte vindmølleejere selv forestår finansieringen af deres mølle, at der ikke vil være nogen form for fælleshæftelse, ligesom møllens indtægter afregnes på baggrund af elmålinger foretaget for hver mølle. Det kan således lægges til grund, at hele driftsrisikoen for den enkelte mølle alene påhviler møllens ejere, ligesom ejerskab til den enkelte mølle er klart individualiseret. Hertil kommer, at alle indtægter og udgifter vedrørende den enkelte mølle alene tilgår henholdsvis afholdes af den konkrete mølles ejere. Der er således en så klar økonomisk, driftsmæssig og ejermæssig adskillelse, at køberne ikke vil være omfattet af personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 10.

Ligningsrådet finder ikke, at det forhold, at vindmølleejerne i en vindmøllepark eventuelt i fællesskab ejer en hovedtransformatorstation, i sig selv bevirker, at ejerne bliver omfattet af personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 10, når der i øvrigt er foretaget den ovenfor omtalte adskillelse.

Da der ikke er tale om udlejning, vil køberne heller ikke være omfattet af personskattelovens § 4, stk. l, nr. 13."

Revisor oplyste, at de nu igangværende salgsformidlinger adskiller sig fra forholdene i TfS 2000, 199 derved at:

1. Afregningsformen er således, at for hver dag møllen er i drift, afregnes møllerne med en ideel andel af alle møllernes dagsproduktion. Holder en mølle stille mere end 24 timer, deltager den ikke i afregning for den pågældende dag. Med denne afregningsform kan mange mølleejere udelade driftstabsforsikringen. Efter revisors opfattelse kan denne afregningsform bedst sammenlignes med rederiernes puljeafregning. Afhængigt af antal driftsdage vil hver mølle få forskellige afregninger månedsvis.

2. Møllerne står i en allerede etableret møllepark med et variabelt antal møller.

Der er indgået diverse administrationsaftaler med selskaber/personer, der modtager den samlede el-afregning fra elselskabet på basis af vindmølleparkens samlede produktion leveret gennem hovedtransformatoren. El-produktionen afregnes herefter til de enkelte mølleejeres bankkonti. Ifølge administrationsaftalen ejes hovedtransformatorstationen af et GmbH, som igen ejes af vindmølleejerne i lige sameje (GmbH betyder selskab med begrænset ansvar).

Alle udgifter, der relaterer sig til vindproduktionen, det være sig nettab, betaling for eget forbrug, aflæsningsudgifterne m.v. fordeles i samme forhold som indtægten. Ved stilstand i mere end 24 timer bliver udgiften mindre.

Øvrige ikke-produktionsrelaterede udgifter til service og vedligeholdelse, forsikring, administration og revisor faktureres direkte til den enkelte ejerkreds af møllen. Det er frivilligt for den enkelte ejerkreds, hvem aftalen indgås med. Det er ligeledes den enkelte vindmølleejer, der indtræder i den allerede etablerede jordlejeaftale. De enkelte mølleejere tilbydes teknisk overvågning og økonomisk administration gennem et K/S, hvor et datterselskab til X har påtaget sig komplementarrollen.

Af administrationsaftalen fremgår bl.a. følgende: (Oversat fra tysk)

1. At ejerne af møllerne bliver godtgjort med 99,50 % af det nettobeløb, som betales for vindmøllernes tilførelse af strøm til energinettet. Differencen på 0,50 % er betaling for gruppering og videresendelse af elektrisk energi i nettet og forretningsførelse.

2. Basis for beregning af godtgørelse er de månedlige afregninger fra det pågældende energiforsyningsforetagende opgjort efter hovedmålerens udvisende. Som kontrol bliver hovedmåleren månedligt aflæst af Y eller dennes repræsentant. Størrelsen af energitilførelsen, som ejerens vindmølle producerer til pågældende energiforsyningsforetagendes net, kan opgøres som udvisende på møllens måler med fradrag af effekttabet frem til hovedmåleren. Også vindmøllens måler bliver aflæst af Y eller dennes repræsentant. De ved lov fastsatte bestemmelser vedrørende godtgørelse for produktion af vedvarende energi gælder for så vidt på samme måde. Hvis de ved lov fastsatte bestemmelser ophæves, forhandler Y selv godtgørelsessatserne med energiforsyningsforetagendet.

3. Y er forpligtet til at indsætte en forvalter/repræsentant til at varetage godtgørelserne fra energiforsyningsforetagendet, som ejerne får udbetalt vedrørende tilførelsen af energi til nettet. Forvalteren bliver antaget efter samtykke fra ejeren. Disse forvaltere skal etablere særskilte konti til godtgørelserne. Forvalteren er forpligtet til at fordele indtægterne, i henhold til den af ejerne forud afgivne fordelingsnøgle, til de enkelte ejere hver måned i lige store dele (1/8) pro drevne vindkraftanlæg. Det resterende indestående fordeles efter fradrag for forvaltningsudgifter til Y.

4. Ejeren modtager kun godtgørelsen for leverancen af strøm, såfremt forvalteren har fået betalingen for energitilførelsen af energiforsyningsforetagendet.

5. Ejeren er berettiget til selv eller ved advokat, skatterevisor eller særligt kvalificeret autoriseret revisor at få indsigt i de månedlige energitilførelsesafregninger fra energiforsyningsforetagendet.

6. Såfremt en vindmølle ikke leverer strøm, modtager ejeren ingen godtgørelse. Ejeren modtager forsikringsydelse for svigtet fra driftsforstyrrelsesforsikringen. Overdragelse af tab til de øvrige ejere finder ikke sted. Driftsforstyrrelser hviler på ejeren, hvis vindmølle står stille.

7. Hvis et vindkraftanlæg i 24 timer på et døgn ikke er i drift, får ejeren af dette vindkraftanlæg ikke andel i dagsproduktionen.

Møllerne er på købstidspunktet mere end 2 år gamle og sælges derfor uden garanti fra producenten.

Mølleejerne tegner driftstabsforsikring. Denne forsikring dækker tab som følge af stilstand. De første 5 hele stilstandsdage dækkes dog ikke (selvrisiko). Stilstand opstået som følge af servicearbejde på møllen er ikke dækket af forsikringen.

Den ovenfor under punkt 6 omtalte forsikringsdækning bliver kun aktiv ved påvirkninger udefra. Stilstand som følge af almindelig slidtage er ikke forsikringsdækket og er heller ikke garantidækket, da møllerne på købstidspunktet er mere end 2 år gamle.

Forespørgers opfattelse

Det er revisors opfattelse, at hver vindmølle må betragtes som en selvstændig erhvervsvirksomhed, og at indtræden i en sådan type administrationsaftale ikke er omfattet af personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 10, da virksomheden ikke har mere end 10 ejere.

Revisor er opmærksom på afgørelsen refereret i TfS 2003, 164, hvor Landsskatteretten fastslog, at vindmølleejere, i antal over 10, var omfattet af personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 10, som følge af et fælles afregningssystem, hvor det ikke havde nogen indflydelse på afregningens størrelse, om møllerne producerede strøm eller ej. Endvidere var udgifterne ikke fordelt på den enkelte mølle. Indtægter og udgifter blev alle puljet.

Styrelsens indstilling og begrundelse

Ad. spørgsmål 1.

Det forudsættes, at det samlede antal af vindmølleejere, der indgår i den samlede dagsproduktion, er større end 10.

Ifølge personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 10, omfatter kapitalindkomst det samlede nettobeløb af indkomst ved selvstændig erhvervsvirksomhed, når antallet af ejere er større end 10, og den skattepligtige ikke deltager i virksomhedens drift i væsentligt omfang, samt indkomst ved selvstændig erhvervsvirksomhed efter ligningslovens § 8 K, stk. 2, når antallet af personlige ejere er større end 2, og den skattepligtige ikke deltager i virksomhedens drift i væsentligt omfang.

Administrativ praksis for, hvornår en vindmølle kan anses for en selvstændig virksomhed i personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 10´s forstand, fremgår bl.a. af TfS 1990, 103, TfS 1997, 525, TfS 2000, 199 og SKM2003.35.LSR.

Af disse afgørelser ses, at hver vindmølle kan anses for én selvstændig virksomhed, når hele driftsrisikoen for den enkelte mølle alene påhviler møllens ejere, ligesom ejerskab til den enkelte mølle skal være klart individualiseret.

I SKM2003.35.LSR fandt Landsskatteretten således, at der ikke var en sådan driftsmæssig og økonomisk adskillelse, at klagerens vindmølle, på trods af det individualiserede ejerskab til klagerens mølle, kunne anses for en virksomhed i personskattelovens forstand. Klagerens vindmølle måtte derimod anses for indskudt i den samlede vindmøllevirksomhed, hvorfor underskuddet var omfattet af personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 10. Landsskatteretten lagde vægt på, at den enkelte mølleejer ikke direkte havde oppebåret indtjeningen på den ejede mølle, men at mølleejeren havde oppebåret en forholdsmæssig andel af indtjeningen på alle møllerne, ligesom udgifterne ikke var fordelt i forhold til udgifterne på den enkelte mølle.

Da der ifølge det oplyste ikke sker individuel afregning til hver mølleejer, men afregnes med en ideel andel af alle møllernes dagsproduktion, opfylder de i denne sag omhandlede vindmøller ikke betingelserne for at kunne anses for separate selvstændige virksomheder efter personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 10, men indgår derimod i en samlet vindmøllevirksomhed. Dermed vil antallet af ejere overstige 10.

Det samlede nettobeløb af indkomst hidrørende fra driften af de omhandlede vindmøller vil således være kapitalindkomst efter personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 10.

Der er lagt vægt på, at den individuelle afregning til hver mølleejer erstattes med en mere formaliseret afregningsform. For hver dag møllen er i drift, afregnes møllerne med en ideel andel af alle møllernes dagsproduktion, dog således, at hvis en mølle holder stille i 24 timer på et døgn, får ejeren af vindmøllen ikke andel i den samlede dagsproduktion for det pågældende døgn. Således oppebærer den enkelte mølleejer ikke direkte indtjeningen på den ejede mølle, men en forholdsmæssig andel af indtjeningen på alle møllerne. Hele driftsrisikoen for den enkelte mølle påhviler derfor ikke alene møllens ejere, og sagen kan derfor ikke sidestilles med TfS 2000, 199, hvor der bl.a. blev lagt vægt på, at møllens indtægter blev afregnet på baggrund af el-målinger foretaget for hver mølle.

Der er også lagt vægt på, at kun de ikke-produktionsrelaterede udgifter til service og vedligeholdelse, forsikring, administration og revisor faktureres direkte til ejerkredsen af den enkelte mølle. Udgifter, der relaterer sig til vindproduktionen, nettab, betaling for eget forbrug, aflæsningsudgifter m.v., fordeles i samme forhold som indtægten. Således bliver den enkelte ejer deltager i de andre ejeres tab og gevinst.

Der er endelig lagt vægt på, at ejerne ikke deltager i virksomhedens drift i væsentligt omfang.

Ad. spørgsmål 2:

Det gør ikke nogen forskel for besvarelse af spørgsmål 1, at der formidles salg af allerede opstillede vindmøller, når den nye mølleejer indtræder i de allerede etablerede aftalegrundlag. Bedømmelsen af, hvorvidt der foreligger en selvstændig virksomhed efter personskatteloven, er den samme.

Ad. spørgsmål 3:

Det gør i den konkrete sag ikke nogen forskel for besvarelsen af spørgsmål 1, at de enkelte mølleinvestorer indgår i en aftale med et administrations K/S, som forestår administration at drift for mere end 10 ejere. Bedømmelsen af, hvorvidt der foreligger en selvstændig virksomhed efter personskatteloven, er den samme.

Ligningsrådet tiltrådte styrelsens indstilling.