Parter

A
(advokat Leo Jantzen)

mod

Skatteministeriet
(kammeradvokaten ved advokat Mette Brøgger Jensen)

Afsagt af landsdommerne

Bjarne Bjørnskov Jensen, Henrik Twilhøj og Hanne Fanø (kst)

Indledning

Sagsøgeren, A, solgte i oktober 2000 ejendommen, beliggende .... Ejendommen havde et areal på 1.756 m² og var bebygget med et parcelhus på 124 m². Denne sag angår spørgsmålet, om A i medfør af ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1, nr. 3, er fritaget for beskatning af fortjenesten ved salget, som skatteforvaltningen har opgjort til 347.849 kr.

Påstande

A har påstået sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtet at anerkende, at en udstykning af ejendommen, matr. nr. ..., beliggende ... vil medføre er væsentlig værdiforringelse af restarealet eller den bestående bebyggelse, og at hans skattepligtige indkomst for indkomståret 2000 hjemvises til fornyet behandling ved ligningsmyndighederne.

Skatteministeriet har påstået frifindelse.

Sagsfremstilling

Told - og Skattestyrelsen traf den 3. december 2002 afgørelse om spørgsmålet. Afgørelsen lyder sådan:

"Vedr. matr.nr. ..., beliggende ...

Ved breve af 8. og 30. august 2002 til Told- og Skatteregion Århus har De for den tidligere ejer af ovennævnte ejendom, A, ..., klaget over regionens afslag af 15. juli 2002 på fritagelse for beskatning af avance ved salg af ejendommen.

Told- og Skattestyrelsen, Ejendomsvurderingskontoret, har besigtiget ejendommen den 21. november 2002 og skal udtale, at udstykning af grund til selvstændig bebyggelse på den nordvestlige del af ejendommen med adgang via den eksisterende indkørsel ikke skønnes at ville medføre væsentlig værdiforringelse af restejendommen eller den bestående bebyggelse, jf. ejendomsavancebeskatningslovens 8, stk. 1, nr. 3.

Der kan således ikke gives fritagelse for beskatning af avancen efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven.

Der er ved denne afgørelse taget hensyn til grundens størrelse og form samt den eksisterende bebyggelses beliggenhed på grunden. Beboelsen kan således bevare den attraktive udsigt over byen, ligesom terrassen og et stort haveareal mod øst og nord kan bevares.

Efter Ejendomsvurderingskontorets opfattelse er der tale om et almindeligt ældre hus, der ikke kræver en specielt stor grund. Ydermere skærmer det eksisterende udhus for væsentligt indblik fra en ny bebyggelse mod nordvest.

Det blev ved besigtigelsen oplyst, at der er en tinglyst ret for naboejendommen mod vest til at benytte indkørslen til den heromhandlede ejendom. Det skal bemærkes, at det forudsættes, at Teknisk Forvaltning, i sin udtalelse af 27. oktober 2000 om udstykning af ejendommen har taget stilling til, at den eksisterende indkørsel må benyttes af 3 beboelser i forbindelse med udstykning af en grund.

..."

A indbragte den 3. marts 2003 Told- og Skattestyrelsens afgørelse for Vestre Landsret.

Det fremgår af sagen, at Udvalget for Teknik og Miljø, i et møde den 5. december 2002 meddelte tilladelse til udstykning af en grund på mindst 700 m² fra ejendommen til opførelse af et enfamilieshus.

I forbindelse med forberedelsen af sagen er der foretaget syn og skøn ved statsautoriseret ejendomsmægler AL, der har afgivet erklæring af 9. maj 2004 og supplerende erklæring af 21. marts 2005. I erklæringen af 9. maj 2004 er der givet følgende beskrivelse af ejendommen:

"...

08. Beskrivelse af sagens genstand

Fritliggende villa beliggende i ... by tæt på indkøb, transport mv. Ejendommen er beliggende på en 1756 kvm grund som på den øverste nordlige del nærmest ligger et niveau højere end huset og på den sidste del er der en stejl skrænt op mod bagboen. Villaen er opdelt i 2 lejligheder. Lejligheden til højre indeholder: Entre med trappe til 1. sal, nyere badeværelse, 2 stuer adskilt af fransk dør og med delvis åben forbindelse til køkkenet. 1. salen var i forbindelse med overdragelsen opdelt i flere små rum. Kælder med 3 disponible rum. Lejligheden tv. indeholder: entre, badeværelse, stue, soveværelse samt køkken. Kælder med 1 disponibelt rum. Tagbelægningen var ved overdragelsen af ældre dato. Ejendommen er beliggende på den nederste del af grunden således at haven er beliggende bag huset. Til venstre for ejendommen forefindes en indkørsel som ligeledes benyttes af naboen.

..."

Syns- og skønsmanden har herefter besvaret de stillede spørgsmål således:

"...

Spørgsmål 1	Såfremt syns- og skønsmanden mener, at ejendommens kontante handelsværdi i oktober 2000 afviger fra den opnåede salgssum på kr. 1.200.000,-, anmodes syns- og skønsmanden om at oplyse ejendommens kontante handelsværdi.
Svar	Ejendommens kontante handelsværdi i oktober 2000 skønnes ikke at afvige fra den opnåede, når man tager ejendommens stand, størrelse og beliggenhed i betragtning.
Spørgsmål 2	Hvilken betydning ville en udstykning af en grund på 700 m2 til selvstændig bebyggelse på den nordvestlige del af ejendommen med adgang via den eksisterende indkørsel have for den eksisterende ejendom, herunder særligt for udnyttelse af ejendommens bebyggelse, terrasse og haveforhold, samt udsigtsmuligheder over byen?
Svar	Såfremt der udstykkes en grund på 700 kvm til selvstændig bebyggelse på den nordvestlige del af ejendommen med adgang via den eksisterende indkørsel vil den nye grund komme til at ligge rimeligt tæt på den eksisterende bebyggelses vestlige gavl samt ind foran en del af den nordlige facade. Det vil have betydning for udsigten fra køkkenet i lejligheden til venstre, idet man i stedet for at kigge ud i egen have vil komme til at kigge direkte ind i en hæk eller et hegn.
	Endvidere vil det give en øget trafik tæt på ejendommen, idet den udstykkede grund vil få indkørsel tæt på den vestlige gavl af eksisterende bebyggelse.
	Terrasseforholdene vil ikke blive generet af en udstykning.
	Haveforholdene vil blive ændret, idet man i stedet for en stor bred baghave vil få en smal og lang baghave, som vil snævre ind lige umiddelbart efter ejendommen i den nordvestlige del. Grunden vil dermed få en lidt speciel udformning og samtidig med, at den ligger et niveau højere og har en skrænt bagerst, vil udnyttelsen blive indskrænket.
	En udstykning vil ikke have betydning for udsigtsforholdene over byen, idet byen ligger syd for ejendommen.
Spørgsmål 3	Hvad ville restejendommen og den bestående bebyggelses kontante handelsværdi have været i oktober 2000, såfremt der var sket en udstykning af en grund på 700 m2 til selvstændig bebyggelse i den nordvestlige del af ejendommen med adgang via den eksisterende indkørsel?
Svar	Såfremt der var sket en udstykning af en grund på 700 kvm til selvstændig bebyggelse ville en køber til restejendommen have en viden om, at der højest sandsynligt vil blive opført en villa og plantet en hæk eller et hegn i skel. Ud fra denne betragtning samt de i spørgsmål 2 nævnte, er mit skøn, at restejendommen og den bestående bebyggelse i oktober 2000 ville have haft en kontant handelspris på kr. 930.000,-.
Spørgsmål 4	Hvad ville den kontante handelsværdi have været i oktober 2000 af en udstykket grund på 700 m2 til selvstændig bebyggelse i den nordvestlige del af ejendommen med adgang via den eksisterende indkørsel?
	Såfremt der var udstykket en grund på 700 kvm til selvstændig bebyggelse på den nordvestlige del af ejendommen med adgang via eksisterende indkørsel ville en køber til grunden få en grund, hvor den nederste del er en lang indkørsel, herefter ligger grunden som nævnt et niveau højere og den sidste del er en skrænt. Der vil derfor umiddelbart skulle bruges en del penge til fjernelse af jord samt bortkørsel heraf førend huset kan bygges.
	Der vil til huset umiddelbart ikke blive en ret stor have pga. indkørsel og skrænt.
	Der vil fra denne grund ikke blive udsigt over byen, men grunden vil blive omkranset af haver.
	Det er derfor mit skøn, at grunden i oktober 2000 ville have haft en kontant handelspris på kr. 245.000,-. En køber skulle ved denne pris selv betale for tilslutningsafgifter.
Spørgsmål 5	Er det muligt at udstykke en parcel på 700 m2 et andet sted på grunden med en mindre værdiforringelse af restejendom og den bestående bebyggelse end den, der følger i besvarelse af spørgsmål 3?
Svar	Umiddelbart vil jeg ikke mene, at det er muligt at udstykke en grund et andet sted, idet en grund på den bagerste nordlige del skønnes af blive for smal og skrånende til, at der kan bygges på den.

..."

I erklæringen af 21. marts 2005 har syns- og skønsmanden besvaret nogle tillægsspørgsmål således:

"...

Spørgsmål 1	Syns- og skønsmanden har ved besvarelse af spørgsmål 1 fundet, at ejendommens kontante handelsværdi i oktober 2000 ikke afviger fra den opnåede på kr. 1.200.000. Syns- og skønsmanden bedes foretage en fordeling af den kontante handelsværdi på kr. 1.200.000 på henholdsvis bebyggelsen og grunden (grundværdien).
Svar	Fordelingen af købesummen på kr. 1.200.000,- i oktober 2000 vil jeg skønne vil fordele sig med kr. 800.000,- for ejendommen og kr. 400.000,- for grunden ud fra den betragtning, at ejendommen har en god størrelse, men at standen af ejendommen kræver en del istandsættelse som er forbundet med høje udgifter men at det er en ejendom med potentiale for at blive en rigtig flot og præsentabel ejendom beliggende på en stor grund som passer godt til husets størrelse og eventuelle fremtidige flotte og istandsatte stil.
	Grundens værdi er skønnet ud fra, at det selvfølgelig er en større grund end normalt som passer godt til ejendommens størrelse.
Spørgsmål 2	Syns- og skønsmanden har ved besvarelse af spørgsmål 3 fundet, at restejendommen og den bestående bebyggelse i oktober 2000 ville have haft en kontant handelspris på kr. 930.000, såfremt der var sket en udstykning af en grund på 700 m2 til selvstændig bebyggelse. Syns- og skønsmanden bedes foretage en fordeling af den kontante handelspris på kr. 930.000 på henholdsvis bebyggelsen og grunden (grundværdien).
Svar	Fordelingen af købesummen på kr. 930.000,- som jeg har skønnet for restejendommen i oktober 2000 hvor der er udstykket en grund på 700 m2 til selvstændig bebyggelse vil jeg skønne vil fordele sig med kr. 730.000,- for ejendommen og kr. 200.000,- for grunden.
	Dette ud fra den betragtning, at ejendommen vil have en lavere værdi end i spørgsmål 1 , da den nu ikke har frit udsyn til sin egen store have, men at man fra en del af ejendommen vil få udsigt til en hæk eller hegn og der vil komme en indkørsel tæt på ejendommens vestlige del. Ejendommen vil dermed falde i værdi ved at udstykke en grund ved siden af.
	Grundens værdi er skønnet ud fra, at man får en grund hvorpå der er opført et hus og en køber vil ikke give så meget for en grund med et "gammelt" hus som de vil give for en ubebygget grund, hvor de selv kan opføre et hus efter eget ønske. Samtidig vil denne grund få en lidt "sjov" udformning idet den vil smalle ind lige efter den nordvestlige del af ejendommen, den bagerste del ligger et niveau højere og har en skrænt på det sidste stykke. Det vil altså ikke blive en regulær grund.
Spørgsmål 3	Syns- og skønsmanden bedes oplyse, hvorvidt det ved besvarelse af spørgsmål 1 har haft betydning, at ejendommen kan udstykkes?
Svar	Ved besvarelse af spørgsmål 1 angående ejendommens kontante handelsværdi på kr. 1.200.000,- har det ikke direkte haft en betydning, at ejendommen kan udstykkes.
	Det som har været det væsentligste ved prisfastsætelsen har været, at man kunne erhverve en ejendom på en stor grund hvor ejendommens størrelse og stil harmonerer godt med grundens størrelse.
	Med ejendommens placering på grunden, indkørselsforholdene, niveauforskellen samt den bagerst skrænt på grunden har det ikke været min hensigt, at der skulle udstykkes en grund.
...
Spørgsmål 5	Syns- og skønsmanden bedes oplyse, hvad det efter syns- og skønsmandens opfattelse vil koste at udføre en udstykning af en grund på 700 m2 til selvstændig bebyggelse.
Svar	Udgifterne til udstykning af en grund på 700 m2 vil efter min opfattelse koste ca. kr. 27.000,- til en landmåler incl. udstykningsafgift til staten. Den eksakte udgift må søges hos en landmåler/landinspektør.

..."

Parternes synspunkter (anbringender)

A har til støtte for sin påstand anført, at det af forarbejderne til § 2, nr. 13, i lov om særlig indkomstskat, hvorved bestemmelsen, der nu findes i ejendomsavancebeskatningslovens § 8, blev indført, kan udledes, at formålet var at ramme de store fortjenester, som lå ud over konjunkturstigningerne, at man ikke ønskede at beskatte fortjenester ved salg af ejendomme, der tjente til bolig for ejeren, og at grænsen på 1.400 m² blev fastsat, fordi man ikke skulle kunne opnå fortjeneste ved udstykning. Det følger af det anførte, at det ikke har været meningen at foretage beskatning i tilfælde som det foreliggende, hvor værdien af ejendommen efter udstykning ikke er større end værdien før udstykning. Der skal således foretages en sammenligning af restarealets, henholdsvis den bestående bebyggelses værdi med værdien af den samlede ejendom før og efter udstykning, og hvis en udstykning medfører enten en væsentlig værdiforringelse af restarealet eller af den bestående bebyggelse, skal fortjenesten fritages for beskatning. A har herefter nærmere anført, at værdinedgangen af den bestående bebyggelse ved udstykning på baggrund af syns- og skønserklæringerne kan opgøres til henholdsvis 39 kr. pr. m², svarende til 17,1 %, og 70.000 kr., svarende til 8,75 %, mens værdinedgangen af restejendommen kan opgøres til 270.000 kr., svarende til 22,5 %, eller - hvis der tages udgangspunkt i de tilbageværende 1.056 m² - 110.768 kr., svarende til 10,6 %.

Skatteministeriet har til støtte for sin påstand anført, at bestemmelsen i ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1, nr. 3, skal fortolkes i lyset af lovens hovedregel i § 1, hvorefter fortjeneste ved afståelse af fast ejendom er skattepligtig. Det følger heraf og af udformningen af og formålet med bestemmelsen i § 8, at der i tilfælde, hvor der kan ske udstykning, som udgangspunkt skal ske beskatning af fortjenesten. Det påhviler således skatteyderen at godtgøre, at betingelserne for beskatning ikke er opfyldt. Ved afgørelsen af, om betingelserne i § 8, stk. 1, nr. 3, er opfyldt skal der foretages en sammenligning af værdien af den samlede ejendom med værdien af restejendommen og det areal, der kan udstykkes. Kun hvis der ved et salg af restejendommen og det udstykkede areal kan opnås et væsentligt mindre beløb end ved et samlet salg af ejendommen, er betingelserne i bestemmelsen opfyldt. Efter syns- og skønserklæringerne er værdiforringelsen opgjort på denne måde kun 25.000 kr., svarende til 2,1 %, og en sådan forringelse kan ikke anses for væsentlig.

Landsrettens begrundelse og resultat

I overensstemmelse med syns- og skønserklæringerne lægges det til grund, at værdien af restejendommen ved udstykning af en grund på 700 m² i oktober 2000 ville være 930.000 kr., fordelt med 730.000 kr. på bebyggelsen og 200.000 kr. på grunden, samt at værdien af en udstykket grund på 700 m² ville være 245.000 kr. Det lægges endvidere til grund, at værdien af ejendommen ved et samlet salg var 1.200.000 kr., svarende til den opnåede salgssum. På den baggrund kan en udstykning, når der tages hensyn til værdien af en udstykket grund på 700 m², ikke anses for at medføre en væsentlig værdiforringelse af restarealet eller af den bestående bebyggelse. Da betingelserne for skattefritagelse i medfør af ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1, nr. 3, derfor ikke er opfyldt, tager landsretten Skatteministeriets frifindelsespåstand til følge.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Sagsøgeren, A, skal inden 14 dage betale 18.000 kr. i sagsomkostninger til Skatteministeriet.