Parter
H1X A/S
(advokat Niels Schiersing)
mod
Skatteministeriet
(Kammeradvokaten ved advokat Andreas Medom Madsen)
Afsagt af landsdommerne
Inger Nørgaard, Søren Ejdum (kst.) og Eva Skov (kst.)
Denne sag, der er anlagt den 14. juli 2004, drejer sig om, hvorvidt sagsøgte, Skatteministeriet, Told- og Skattestyrelsen, har været berettiget til i fuldt omfang at modregne et skattekrav mod H2 Trading A/S på 1.884.201 kr. i H2 Trading A/S's tilgodehavende hos Told- og Skattestyrelsen på i alt 4.658.662 kr. vedrørende tilbagebetaling af arbejdsmarkedsbidrag (AMBI) med tillæg af renter, selv om sagsøgeren, H1X A/S, før modregningen havde fået tiltransporteret AMBI-fordringen.
Parternes påstande
H1X A/S har påstået Skatteministeriet dømt til at betale 1.396.470,91 kr. med tillæg af procesrente principalt fra den 29. januar 1998, subsidiært fra den 9. maj 2002 og mere subsidiært fra sagens anlæg.
Skatteministeriet har påstået frifindelse.
Sagens omstændigheder
Den 10. december 1992 rejste H2 Trading A/S (tidligere H2X Handel A/S) krav over for Told- og Skattestyrelsen om tilbagebetaling af 2.505.294 kr., som selskabet havde betalt i AMBI i årene 1988 - 1991. H2 Trading A/S transporterede den 5. april 1993 kravet på AMBI til F1 Bank A/S til sikkerhed for en selvskyldnerkaution. Kautionen havde selskabet påtaget sig i forbindelse med, at F1 Bank ydede et lån til HX3 A/S. Den 14. juli 1993 sendte ToldSkat en noteringspåtegning til F1 Bank A/S med følgende indhold:
"ToldSkat har den 30.04.93 modtaget den af Dem fremsendte transport vedrørende
SE nr. ...
H2 Trading A/S
...
Virksomheden har transporteret arbejdsmarkedsbidrag max. kr. 2.505.294,00 til Dem.
Det meddeles, at transporten er modtaget og noteret med følgende bemærkninger:
at regionens notering af transporten ikke er ensbetydende med, at der er taget stilling til, hvorvidt transportgiver har krav på tilbagebetaling af AMBI,
...
at told- og skatteregionen i øvrigt forbeholder sig modregningsret med krav, som staten måtte få på transportgiveren eller transporthaveren, og som opstår før det borttransporterede krav er stiftet.
..."
Ved allonge af 29. juni 1993 til transporten af 5. april 1993 videretransporterede F1 Bank A/S fordringen til Sparekassen F2 A/S. Transporten blev ved brev af 16. september 1993 meddelt til ToldSkat. I brevet er blandt andet anført:
"...
Ved skrivelse af 14.07.1993 har De til fordel for F1 Bank noteret transport kr. 2.505.294,00 i ovennævntes krav om tilbagebetaling af arbejdsmarkedsbidrag.
..."
I begyndelsen af januar 1998 indgik H2 Trading A/S og Skatteministeriet forlig om tilbagebetaling af AMBI, og den 29. januar 1998 sendte ToldSkat et brev til H2 Trading A/S's advokat SL med følgende indhold:
"Udbetaling af ambikrav med rentegodtgørelse.
Af udskrift af retsbog fra Københavns Byret dateret 7. januar 1998 fremgår, at der er indgået forlig i ambisagen vedrørende:
SE-nr. ...
H2X Handel A/S
...
..."
Beløbet på 2.774.461 kr. blev ikke udbetalt til transporthaveren, Sparekassen F2, men til H2 Trading A/S, som anvendte beløbet til dækning af kreditorer.
Den 9. februar 1998 videretransporterede Sparekassen F2 A/S AMBI-fordringen mod Told- og Skattestyrelsen til H1X A/S og meddelte samtidig H2 Trading A/S, at selskabet var frigjort for alle sine forpligtelser i henhold til kautionen for Produktionsselskabet H3 (tidligere H3X A/S).
Ved brev af 5. marts 1998 fra advokat SL til Toldskat rejste H1X A/S krav om udbetaling af 2.774.461 kr. i henhold til transporten af 9. februar 1998 og henviste til ToldSkats skrivelse af 29. januar 1998. Der blev samtidig afgivet rentepåkrav. Der var herefter korrespondance mellem parterne. Ved skrivelse af 23. marts 1998 meddelte advokat SL ToldSkat, at han tilbagekaldte sin skrivelse af 5. marts 1998, og at han ikke repræsenterede H1X A/S, hvis kravet måtte blive rejst på ny.
Den 11. maj 1998 transporterede H2 Trading A/S til H1X A/S dels et krav mod Told- og Skattestyrelsen vedrørende negativt momstilsvar for 1. kvartal 1998 på 228.309 kr. med tillæg af eventuel rente og dels et krav mod samme vedrørende tilbagebetaling af skat for skatteårene 1990/91 til 1993/94 for et beløb i alt op til 1.884.201 kr. med tillæg af renter.
Den 12. maj 1998 afgav H1X A/S en erklæring om, at selskabet havde erhvervet transport i H2 Trading A/S's krav vedrørende tilbagebetaling af AMBI, og at hverken F1 Bank A/S eller Sparekassen F2 A/S havde udækkede fordringer i henhold til de tidligere transporter i kravet. Endvidere anførtes:
"Undertegnede, H1X A/S erklærer endvidere ved sin underskrift på nærværende erklæring som transporthaver - i henhold til ovennævnte transport - at frafalde ethvert krav over for Skatteministeriet, Told- og Skattestyrelsen v/ToldSkat i anledning af, at ToldSkat den 29. januar 1998 til advokat SL på vegne af H2 Trading A/S fejlagtigt udbetalte kr. 2.505.294,-, idet det tiltrædes, at betalingen er sket med frigørende virkning for Skatteministeriet, Told- og Skattestyrelsen i forhold til såvel transporthaver som transportgiver."
Erklæringen var underskrevet af A på vegne af H1X A/S. Transporten blev noteret af ToldSkat ved skrivelse af 28. maj 1998 med følgende bemærkninger:
"at fyldestgørelse af det anmeldte krav vil ske efter fradrag af eventuelle krav på skat/moms, som er stiftet på anmeldelsestidspunktet
at der tages forbehold for modregning af øvrige statskrav, samt krav der måtte være berettiget i henhold til dansk rets almindelige regler for modregning."
Den 9. august 1999 meddelte ToldSkat H2 Trading A/S, at virksomhedens skatteansættelse for skatteåret 1991/92 var ændret, og at et beløb på 370.059 kr. var udbetalt pr. check til transporthaveren, H1X A/S.
I skrivelse af 19. marts 2002 fra H1X A/S's advokat Niels Schiersing til ToldSkat bestred advokaten berettigelsen af den skete modregning i 1998 i AMBI-kravet og fremsatte krav om udbetaling af 1.884.201 kr. med tillæg af renter. Kravet blev afvist af ToldSkat ved brev af 8. april 2002. Den 9. april 2002 påklagede H1X A/S ToldSkats afgørelse til Told- og Skattestyrelsen og afgav samtidig rentepåkrav.
Den 21. januar 2005 stadfæstede Højesteret Vestre Landsrets 12. afdelings dom af 18. januar 2002. Ved landsretsdommen var Skatteministeriet blevet frifundet for H2 Trading A/S's påstand om at anerkende, at ansættelsen af selskabets skattepligtige indkomst for skatteårene 1990/91 -1993/94 skulle hjemvises til fornyet behandling ved de stedlige ligningsmyndigheder.
Forklaringer
A har blandt andet forklaret, at han er direktør i H1 A/S (tidligere H1X A/S), der blandt andet beskæftiger sig med salg af byggematerialer. Han drev tidligere virksomhed i selskabet H2 Trading A/S, der blev etableret i 1986. Dette selskab importerede cement fra det daværende Østtyskland. Efter at muren mellem Øst- og Vesttyskland faldt, måtte selskabet finde en anden cementleverandør, og man henvendte sig til G1-familien, der drev virksomhed flere steder i Europa med salg af cement. På det tidspunkt havde den eneste anden virksomhed i Danmark, G2, rejst et meget stort erstatningskrav mod H2 Trading A/S. Aktiviteterne i dette selskab blev derfor afviklet, således at selskabets eneste aktiv herefter var kravet om tilbagebetaling af uberettiget opkrævet AMBI-bidrag samt et skattekrav. Han indgik et partnerskab med G1-familien, der blev medejer af selskabet H1X A/S, som førte aktiviteterne fra H2 Trading A/S videre. Erstatningssagen med G2 blev forligt engang i 1997/98. I tiden indtil da havde der været meget store omkostninger forbundet med at føre erstatningssagen. Disse omkostninger var blevet betalt af H1X A/S, der herved havde oparbejdet et betydeligt tilgodehavende hos H2 Trading A/S. Ikke alle udgifter, som H1X A/S afholdt for H2 Trading A/S, blev bogført. Fra 1998 og indtil nu vil han anslå, at H1X A/S har udlagt 2-3 mio. kr. for H2 Trading A/S i anledning af erstatningssagen. På nuværende tidspunkt er der bogført et beløb på ca. 1,5-1,8 mio. kr. hos H2 Trading A/S som gæld til H1X A/S. H2 Trading A/S er i dag et selskab uden aktiviteter.
En medarbejder fra ToldSkat hjalp H2 Trading A/S med at udfylde ansøgningen af 10. december 1992 om tilbagebetaling af uberettiget opkrævet AMBI-bidrag. Medarbejderen deltog i at gennemgå bilagene på selskabets kontor, således at man var enige om tallene.
Baggrunden for brevet af 19. marts 1993 fra F1 Bank var, at banken ville have større styring af virksomhedens drift. Banken mente, at engagementet var problematisk, og ønskede mere sikkerhed for sine tilgodehavender. Banken ønskede blandt andet transport i AMBI-kravet, som han havde orienteret banken om. Banken spurgte, hvor stort kravet var, men man diskuterede ikke, om der alene skulle gives sikkerhed i det opgjorte beløb på 2.505.294 kr., eller om banken tillige skulle have sikkerhed i renter heraf. Det var efter hans opfattelse meningen, at banken skulle have alt, hvad der måtte blive udbetalt. Transporterklæringen af 5. april 1993 vedrørende AMBI-kravet blev udfærdiget af F1 Bank, der anmeldte transporten over for ToldSkat. Han så ikke skrivelsen af 14. juli 1993 fra ToldSkat med regionens noteringspåtegning før engang i forbindelse med H2 Trading A/S's skattesag, vistnok i 1997. H1X A/S købte den 9. februar 1998 rettighederne i henhold til transporten af H2 Trading A/S's AMBI-krav for 1,2 mio. kr. Det var nødvendigt for H1X A/S at få denne sikkerhed for de løbende udlæg for H2 Trading A/S, idet man ikke vidste, hvor stort et beløb, der ville komme til udbetaling fra ToldSkat. Han ved ikke, om det var en god forretning for H1X A/S, eller hvilken værdi Sparekassen F2 A/S - som F1 Bank den 26. september 1993 havde transporteret fordringen til - vurderede fordringen til at have. Aftalen med Sparekassen F2 A/S skal ses som en helhed, hvori transporten blandt andet indgik. Da ToldSkat - efter modregning af forskellige skattekrav mod H2 Trading A/S - udbetalte pengene til H2 Trading A/S i strid med transporten, anvendte selskabet pengene til at betale sine kreditorer. Der blev dog ikke betalt penge til H1X A/S. På det tidspunkt ejede han ca. 20 % af aktierne i H1X A/S og 95 % af aktierne i H2 Trading A/S. H1X A/S rejste krav om betaling i henhold til transporten over for ToldSkat , fordi de udenlandske medejere ikke kunne forstå, hvorfor denne ikke skulle betale. ToldSkat blev meget vred på ham personligt, fordi man krævede pengene 2 gange, og truede med en politianmeldelse mod ham og med en konkursbegæring mod H2 Trading A/S. Han følte sig derfor tvunget til at underskrive erklæringen af 12. maj 1998. Han regnede med, at ToldSkat var berettiget til at modregne som sket, og foretog sig derfor intet i anledning heraf før i 2002, hvor kravet i denne sag blev rejst.
Procedure
H1X A/S har til støtte for sine påstande overordnet gjort gældende, at den skete modregning er uberettiget efter gældsbrevslovens § 28 for så vidt angår 1.396.470,91 kr. af beløbet. Hovedkravet - tilbagebetalingskravet på AMBI - er stiftet samtidigt med, at AMBI er blevet opkrævet og betalt. Dette er sket løbende i perioden fra den 30. september 1988 til den 31. marts 1991. Modkravet - skattekravene mod H2 Trading A/S - er stiftet efter den 31. marts 1991.
H1X A/S har videre gjort gældende, at Told- og Skattestyrelsen er bundet af ordlyden af ToldSkats noteringspåtegning. ToldSkat skulle i påtegningen have taget forbehold for at udnytte sin eventuelle modregningsadgang, såfremt modregningsadgangen ikke skulle bortfalde. I noteringspåtegningen af 14. juli 1993 har skattemyndighederne alene forbeholdt sig at kunne modregne med krav, der er opstået, før hovedkravet er stiftet. Ingen del af det modregnede beløb på 1.396.470,91 kr. opfylder denne betingelse, hvorfor modregningen var uberettiget.
Skattekravet er efter selskabsskattelovens § 30 a forfaldent den 1. november i skatteåret, og der kan for perioden fra den 30. juni 1989 til den 30. juni 1992 derfor højst ske modregning med 487.730,09 kr., der var forfaldent, inden hovedkravet blev stiftet. Med hensyn til skattekravet på 351.419 kr. for skatteåret 1993/1994 er dette stiftet den 30. juni 1992 og forfaldent den 1. november 1993. Denuntiationen skete i april 1993, og det følger derfor direkte af gældsbrevslovens § 28, 2. pkt., at modregning ikke kan ske. H1X A/S's krav påvirkes ikke af det i august 1999 udbetalte beløb på 370.059 kr., idet dette beløb hidrører fra et senere indkomstår.
H1X A/S har endvidere gjort gældende, at transporten omfattede det fulde tilbagebetalingskrav inklusiv renter, og at det i transporten nævnte beløb på 2.505.294 kr. alene var af oplysende karakter. Ved fortolkningen af transporten må der lægges vægt på ordlyden af transporterklæringen og på, at kravets præcise størrelse på dette tidspunkt var ukendt. Endvidere må der lægges vægt på, at baggrunden for transporten var, at banken ønskede størst mulig sikkerhed. Det må således have formodningen mod sig, at transporten var beløbsmæssigt begrænset.
Med hensyn til sin erklæring af 12. maj 1998 har H1X A/S gjort gældende, at den alene vedrører det faktisk udbetalte beløb, og hvem der var rette modtager heraf. Der er ikke i erklæringen nævnt eller på anden måde henvist til den foretagne modregning. Der er derfor ikke ved erklæringen taget stilling til modregningen og dens materielle berettigelse. Erklæringen er konciperet af kammeradvokaten og indeholder en rettighedsafgivelse. Erklæringen må af denne grund fortolkes indskrænkende og i tilfælde af uklarhed mod koncipisten.
H1X A/S har ikke udvist passivitet, idet der var tale om et kompliceret problem, der ikke umiddelbart var forståeligt for skatteyderen. En skatteyder må kunne regne med, at en offentlig myndighed agerer i overensstemmelse med lovgivningen. Forholdet blev først opdaget af selskabets advokat i 2002, og der blev straks derefter rettet henvendelse til skattemyndighederne. Hertil kommer, at skattemyndighederne ikke kan have nogen berettiget forventning om, at en forkert retsopfattelse skal stå ved magt som følge af passivitet. Der henvises til Vestre Landsrets dom af 12. oktober 2000 (Ugeskrift for Retsvæsen 2001, side 191). Det er Told- og Skattestyrelsens egen risiko, at man foretog uberettiget modregning. Styrelsens eventuelle tab ved efterfølgende udbetalinger er derfor selskabet uvedkommende.
Told- og Skattestyrelsen har på utilbørlig måde gennem den uberettigede modregning frataget H1X A/S mulighed for at få beløbet forrentet. Skatteministeriet skal derfor betale renter fra modregningsdagen den 29. januar 1998, jf. rentelovens § 3, stk. 5. Subsidiært skal beløbet forrentes 30 dage efter påkrav, der er afgivet den 9. maj 2002.
Skatteministeriet har indledningsvis anført, at H1X A/S i august 1999 modtog en udbetaling fra skattevæsenet på 370.059 kr. Beløbet blev udbetalt i anledning af, at H2 Trading A/S fik ændret sin skatteansættelse for skatteåret 1991/1992. H1X A/S modtog beløbet i henhold til en transport af 11. maj 1998 og er ikke berettiget til at få dette beløb udbetalt to gange. H1X A/S's eventuelle krav skal derfor reduceres med dette beløb.
Skatteministeriet har herefter i første række gjort gældende, at Told- og Skattestyrelsen har udbetalt det fulde beløb i henhold til transporten, hvorfor H1X A/S ikke kan støtte et krav på denne. Transporten vedrørte efter sin ordlyd et beløb på 2.505.294 kr., og H1X A/S har erklæret, at dette beløb er udbetalt med frigørende virkning for Told- og Skattestyrelsen. Det fremgår af noteringspåtegningen, at Told- og Skattestyrelsen opfattede transporten som beløbsbegrænset. Hverken H2 Trading A/S, F1 bank, H1X A/S eller senere Sparekassen F2 har reageret på transportpåtegningen. Dette må tages til indtægt for, at transporten af disse blev opfattet som beløbsbegrænset. Hertil kommer, at transporten også i den efterfølgende erklæring af 12. maj 1998 udelukkende omtales som transporten på 2.505.294 kr. Transporten indeholdt efter sin ordlyd ikke renter, hvilket svarer til det obligationsretlige udgangspunkt, og Told- og Skattestyrelsen er derfor frigjort for sine forpligtelser i henhold til transporten ved den skete udbetaling af beløbet på 2.774.461 kr. Modregningen af skattekravet for skatteårene 1990/1991 til 1993/1994 i det resterende tilgodehavende var derfor berettiget. H2 Trading A/S udstedte da også en ny transporterklæring vedrørende skattekravet, efter at Told- og Skattestyrelsen havde foretaget modregningen.
I anden række har Skatteministeriet gjort gældende, at H1X A/S ved passivitet har mistet retten til at bestride, at modregningen var berettiget. H1X A/S underskrev en erklæring om det fejlagtigt udbetalte beløb uden at fremkomme med bemærkninger om modregningen og foretog sig i næsten 4 år intet i anledning af modregningen. Told- og Skattestyrelsen har derfor haft særlig anledning til at tro, at modregningen ikke senere ville blive bestridt. Ved at forholde sig passiv har H1X A/S mistet sin ret til indsigelse. Retsfortabende passivitet kan også gøres gældende af en offentlig debitor.
I tredje række har Skatteministeriet gjort gældende, at betingelserne for modregning var opfyldt på modregningstidspunktet. Skattekravene, som blev modregnede, var erhvervet ved de enkelte indkomstårs udløb. Da selskabets sidste skatteår 1993/1994 dækker over indkomståret 1. juli 1991 til 30. juni 1992, var det samlede modkrav således erhvervet på det tidspunkt, hvor Told- og Skattestyrelsen fik kendskab til transporten. Bortset fra skatten på 351.419 kr. for det sidste skatteår, 1993/1994, var den resterende del af det modregnede beløb tillige forfaldent, inden Told- og Skattestyrelsen fik kendskab til transporten. Betingelserne for modregning efter gældsbrevslovens § 28 er derfor opfyldt. Noteringspåtegningens ordlyd giver ikke grundlag for at antage, at der er givet afkald på den almindelige modregningsadgang. Skattemyndighederne havde ingen interesse i transporten og havde ingen grund til frivilligt at forringe sin retsstilling over for transporthaveren.
Endeligt har Skatteministeriet gjort gældende, at H1X A/S's passivitet er årsag til, at Told- og Skattestyrelsen er blevet afskåret fra at foretage modregning i udbetalt negativt momstilsvar for 1. kvartal 1998 med et beløb på 228.309 kr. med tillæg af renter. Told- og Skattestyrelsen er herved blevet påført et tilsvarende tab, der skal fratrækkes H1X A/S's eventuelle krav.
Vedrørende rentepåstandene har Skatteministeriet gjort gældende, at rentelovens § 3, stk. 5, ikke kan anvendes, idet det udelukkende beror på H1X A/S's passivitet, at kravet først er rejst flere år efter, at modregningen har fundet sted. Et eventuelt krav kan alene kræves forrentet fra den 9. maj 2002.
Landsrettens begrundelse og resultat
Efter en naturlig sproglig forståelse af ordlyden af H2 Trading A/S's transporterklæring af 5. april 1993 omfatter transporten det krav på 2.505.294 kr., som H2 Trading A/S har fremsat over for ToldSkat den 10. december 1992, og som ud over betalt AMBI omfatter kompensation (ATP + Arbejdsskadeforsikring - AUD). Da der ikke er grundlag for at antage, at eventuelle yderligere krav tillige skulle være omfattet af transporten, findes transporten at være maksimeret til det anførte beløb på 2.505.294 kr. Denne fortolkning støttes af, at hverken transportgiveren eller transportmodtagerne har fremsat indsigelser over for ToldSkats noteringspåtegning af 14. juli 1993, hvori beløbet på 2.505.294 kr. er angivet som et maksimumsbeløb for transporten.
Det er ikke i transporterklæringen anført, at transporten tillige omfatter renter af kravet. Da pant i en fordring efter de almindelige obligationsretlige regler ikke uden aftale herom tillige omfatter eventuelle renter af fordringen, findes H1X A/S som transporthaver ikke at have krav på udbetaling af renterne af den transporterede fordring.
Idet der efter ToldSkats modregning er sket udbetaling af et beløb, der overstiger den transporterede fordring på 2.505.294 kr., og da H1X A/S ved sin erklæring af 12. maj 1998 har frafaldet ethvert krav over for Skatteministeriet i anledning af, at beløbet fejlagtigt blev udbetalt til H2 Trading A/S i stedet for til H1X A/S, tages Skatteministeriets påstand om frifindelse til følge.
H1X A/S skal betale sagsomkostninger til Skatteministeriet med 100.000 kr. Beløbet dækker Skatteministeriets udgifter til advokatbistand inklusiv moms. Landsretten har lagt vægt på sagens omfang og udfald.
Sagsomkostningerne forrentes efter rentelovens § 8a.
T h i k e n d e s f o r r e t
Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.
Sagsøgeren, H1X A/S, skal betale sagens omkostninger til sagsøgte med 100.000 kr.
De idømte sagsomkostninger skal betales inden 14 dage.