Spørgsmål

1. Kan Skatterådet bekræfte, at ansatte funktionærer, som accepterer en bredbåndsordning - som beskrevet nedenfor - beskattes på grundlag af den nedsatte løn med tillæg af fri telefon?
2. Kan Skatterådet bekræfte, at timelønnede medarbejdere med såvel faste som variable tillæg, som tilslutter sig nedennævnte bredbåndsaftale, beskattes på grundlag af den nedsatte løn med tillæg af fri telefon?
3. Hvis ja til spørgsmål 1 og 2: Vil det ændre svar på spørgsmål 1 og 2, hvis den aftalte generelle og reelle lønnedgang af rent administrative årsager og under de forudsætninger, som er beskrevet nedenfor, vises som en beløbsmæssig reguleringspost (fradrag) på lønsedlen?

Svar

1. Ja.
2. Ja.
3. Nej.

Beskrivelse af de faktiske forhold

Et aktieselskab ønsker at introducere en bredbåndsordning for at udbygge og vedligeholde IT-kompetencen hos medarbejderne. Medarbejderne består af ca. 130 funktionærer, ca. 90 timelønnede medarbejdere og 24 månedslønnede medarbejdere. Alle medarbejdere skal have tilbud om at deltage i bredbåndsordningen. Medarbejderne kan, som udgangspunkt, til - eller fravælge ordningen én gang om året.

Ønsket om etablering af en medarbejderbredbåndsordning kommer af det stigende brug af IT i selskabet. En medarbejderbredbåndsordning er vurderet til at være den bedste måde at give alle de medarbejdere, som måtte ønske det, mulighed for at udbygge deres færdigheder i brugen af IT.

For at fordele omkostninger ved ordningen mellem selskabet og medarbejderne ønsker selskabet at anvende model med ændret vederlagssammensætning.

Der indgås nye lønaftaler med medarbejderne, der indeholder oplysning om, hvorledes deres kontante løn fremadrettet bliver reduceret med et fast beløb. Aftalerne indgås via et tillæg til medarbejdernes eksisterende ansættelseskontrakter.

Selskabet har overenskomst med Dansk Industri, Nærings- og Nydelsesmiddelarbejder Forbundet, Håndværk/Industrigruppen, Sukkervare- og Chokoladebranchen. Herudover har selskabet egne lokalaftaler. Ovennævnte forbund har accepteret, at selskabet arbejder videre på at få indført en bredbåndsordning for alle medarbejderne.

Ved indførelse af en bredbåndsordning ønsker selskabet at ligestille alle medarbejdere, således at medarbejderne, uanset om de er ansat som funktionærer eller timelønnede medarbejdere, har samme lønreduktion ved deltagelse i bredbåndsordningen.

Reguleringen af medarbejdernes kontante løn vil være en generel og reel lønreduktion, som vil påvirke grundlaget for beregning af ferietillæg og - godtgørelse samt pensionsbidrag.

For funktionærernes vedkommende vil reduktionen foregå ved at fratrække et fast beløb som en reguleringspost, der påvirker ovennævnte grundlag. Funktionærerne har ingen variable tillæg.

For de måneds- og timelønnede medarbejderes vedkommende, er situationen anderledes, idet en håndtering og gennemførelse af en lønreduktion ved tilvalg af bredbånd vil give nogle helt utilsigtede konsekvenser for den enkelte medarbejders løn, hvis reguleringen foretages direkte i timesatsen/grundlønnen.

Selskabet ønsker derfor, at der ikke ændres på timesatsen for den enkelte medarbejder, men at en lønreduktion sker som en reduktion, med et fast beløb, i den beregnede bruttoløn pr. måned.

Selskabets risiko

Medfører bredbåndsordningen, at der samlet set ikke opkræves det fulde beløb, som ordningen reelt koster, hos den enkelte medarbejder, er det selskabet, som bærer denne risiko.

Selskabet påtænker at indgå en aftale med et teleselskab om levering af bredbåndsforbindelser. Aftalen vil indebære, at selskabet har alle forpligtelser overfor teleselskabet, og hæfter for at hardware som teleselskabet installerer i medarbejdernes hjem, kan tilbageleveres i brugbar stand.

Hvis aftalen er uopsigelig i begyndelsen, bærer selskabet risikoen for at medarbejdere ønsker at udtræde af ordningen i perioden, hvor aftalen er uopsigelig.

Konsekvenser

Nedenfor er udarbejdet en beregning, som viser de økonomiske konsekvenser for timelønnede medarbejdere, som ønsker en bredbåndsordning og en beregning, som viser de forskellige timesatser og tillæg, som selskabet må operere med for at medarbejderne betaler det samme for den samme ydelse.

Selskabet har 3-holdskift med varierende antal arbejdstimer. I nedennævnte eksempel, hvor der er taget udgangspunkt i at der skal fratrækkes kr. 5,00 i alle variable tillæg pr. time, fremgår det, at medarbejderne betaler et forskelligt beløb for at modtage den samme ydelse - bredbåndsforbindelse. Nedennævnte eksempel tager udgangspunkt i normalt skifteholdsarbejde uden nogen form for ekstra overarbejde, tilkald m.v.

1. Daghold 37 timer/ugen		2. Aftenhold 34 timer/ugen		3. Nathold 41,49 timer/ugen
Tillæg	Kr.	Tillæg	Kr.	Tillæg	Kr.
Normtimer pr. uge	185,00	Normtimer pr. uge	170,00	Normtimer pr. uge	207,45
				50 % tillæg, 7,50 time	18,75
Pris for bredbånd Pr. uge	185,00	Pris for bredbånd Pr. uge	170,00	Pris for bredbånd Pr. uge	226,20

Ad 1: 37 timer x 5kr. = 185 kr. pr uge

Ad 2: 34 timer x 5 kr. = 170 kr. pr. uge

Ad 3: 41,49 timer x 5 kr. = 207,45 kr. pr uge

          7,5 time x (50 % af 5 kr.) = kr. 18,75 kr. pr. uge

Som det fremgår af ovennævnte eksempel kommer medarbejderne til at få forskellig lønreduktion, hvilket ikke er den effekt som selskabet ønsker, som konsekvens af at indføre en bredbåndsordning. Selskabet ønsker ikke at forskelsbehandle medarbejderne, men derimod at ligestille medarbejderne i forbindelse med at deltage i bredbåndsordningen.

Hvis medarbejderne skal stilles lige, skal selskabet operere med 3 forskellige timesatser og 3 forskellige satser indenfor variable tillæg, se nedennævnte eksempel. I eksemplet tages udgangspunkt i, at der fratrækkes kr. 5,00 i alle variable tillæg pr. time ved arbejde på 37 timer om ugen. Det vil sige, at bredbåndsforbindelsen koster medarbejderen kr. 185 pr. uge.

1. Daghold 37 timer/ugen		2. Aftenhold 34 timer/ugen		3. Nathold 41,49 timer/ugen
Tillæg	Kr.	Tillæg	Kr.	Tillæg	Kr.
Normtimer pr. uge Kr. 5,00 pr. time	185,00	Normtimer pr. uge Kr. 5,44 pr. time	185,00	Normtimer pr. uge Kr. 4,09 pr. time	169,69
				50% tillæg nathold, 7,5 time, kr. 2,04.	15,31
Pris for bredbånd Pr. uge	185,00	Pris for bredbånd Pr. uge	185,00	Pris for bredbånd Pr. uge	185,00

Ad 1: 185 / 37 timer = 5,00 kr. pr. time

Ad 2: 185/ 34 timer = 5,44 kr. pr. time

Ad 3: 169,69 / 41,49 timer = 4,09 pr. time

          15,31 /  7,5 = kr. 2,04 pr. time

Ud over timeløn og 50 % overarbejdstillæg har selskabet bl.a. følgende variable tillæg som aflønnes med timesats:

• 100 % overarbejdstillæg
• Tilkald
• Uvarslet overarbejde
• Udbetaling af afspadsering

Ud fra ovennævnte princip skal der oprettes minimum 3 forskellige satser pr. tillæg for at tilpasse dette, således at alle medarbejdere kommer til at betale det samme for den samme ydelse, og stadigvæk vil de medarbejdere, der arbejder ekstraordinært over eller bliver tilkaldt, komme til at betale mere for bredbåndet end deres kollegaer.

Det er meget administrationstungt for selskabet at vedligeholde et lønsystem med forskellige satser og tillæg, hvorfor selskabet af styringsmæssige årsager ønsker en fast lønreduktion, som fratrækkes i den beregnede bruttoløn. Dette får efterfølgende indvirkning på feriepenge og pension, og giver i den sidste ende samme resultat.

I overensstemmelse med hidtil gældende regler og praksis på området for bruttotrækninger, er det hensigten, at lønreduktionen ikke vil fremgå af lønsedlen. Men dette vil have den konsekvens, at ved en nærmere efterregning vil medarbejderen konstatere, at den pensionsgivende løn ikke stemmer overens med antal timer gange sats og de på lønsedlen anførte tillæg. Denne fremgangsmåde vil også kræve yderligere tilretninger af lønsystemet og kræve ekstra administration.

Selskabet vil derfor, hvis det kan accepteres, og uden at det får utilsigtede konsekvenser i forhold til skattereglerne, gerne have mulighed for at vise den aftalte generelle og reelle lønreduktion direkte på lønsedlen. Dette vil ikke have nogen reel betydning i relation til den aftalte løn, men det vil være til stor hjælp for den enkelte medarbejders forståelse af lønsedlen, og medføre en administrativ lettelse for selskabet.

Forespørgers opfattelse

Det er udgangspunktet, at arbejdsgiver og medarbejder frit - indenfor de rammer, som arbejdsretlige regler fastlægger - kan aftale aflønningens sammensætning mellem kontant løn og goder. Dette er der også taget højde for i skattelovgivningen med fastlæggelse af regler for, hvordan den del af lønpakken, der udgør goder, skal beskattes.

Der er kun et par enkelte undtagelser til denne hovedregel. Den ene er ligningslovens § 9, som indeholder et modregningsforbud mod nedsættelse af lønnen ved udbetaling af skattefri godtgørelse. Den anden er ligningslovens § 16, stk.12, som indeholder en værnsregel mod nedgang i bruttoløn ved at deltage i en pc-ordning.

Det er i praksis anerkendt, at en arbejdstager kan indgå aftale om kontant lønnedgang i forbindelse med arbejdsgivers tildeling af naturalier (bruttotrækordninger) med den virkning, at skatten beregnes på grundlag af den lavere kontante løn og med tillæg af den eventuelle skatteværdi af det pågældende gode. Der er dog en række betingelser, som skal være opfyldt for at sådanne ordninger kan godkendes.

For det første skal arbejdsgiveren rent faktisk have stillet det pågældende gode til rådighed for arbejdstageren. Heri ligger, at arbejdsgiveren selv skal eje det pågældende gode, eller direkte være forpligtet overfor ejeren af godet.

Desuden skal arbejdstagerens kontantlønnedgang være reel. Heri ligger, at den nye lavere kontantløn skal udgøre beregningsgrundlaget for pension, feriepenge mv.

Endelig skal arbejdsgiveren have en økonomisk risiko i forbindelse med ordningen. Hermed må forstås, at arbejdstagerens kontantlønnedgang skal være et på forhånd fastsat beløb, der ikke er afhængig af arbejdstagerens forbrug af godet henholdsvis udviklingen i de løbende omkostninger for arbejdsgiveren ved at stille godet til rådighed.

Det er forespørgerens opfattelse, at den ordning, som selskabet påtænker at indføre, opfylder ovenstående betingelser, og er i overensstemmelse med praksis på området, som i øvrigt fremgår af bindende forhåndsbeskeder fra Ligningsrådet (bl.a. SKM2004.346.LR, SKM2005.105.LR og SKM2005.157.LR) om bruttotrækordninger. Således godkendte Ligningsrådet, SKM2004.346.LR, en ordning vedrørende medarbejderbredbånd for både funktionærer og timelønnede, hvor de timelønnede medarbejderes pensionsgivende løn også blev reduceret med et fast beløb. Timesatsen blev således ikke reduceret, ligesom tillæg forblev uændrede. Ved at reducere den pensionsgivende løn sikres, at pensionsbidrag og ferietillæg/-penge bliver reduceret.

I en anden bindende forhåndsbesked (SKM.2005.105.LR) godkendte Ligningsrådet ligeledes en ordning, hvor lønnedgangen for både funktionærer og timelønnede medarbejdere udgjorde et fast beløb, da lønnedgangen kunne anses for reel, idet den kontante lønnedgang har virkning for de løndele, der afhænger af den løbende kontante løn, så som pensionsbidrag og feriepenge.

Som det er beskrevet ovenfor vil lønnedgangen - med et fast beløb - reduceres den enkelte medarbejders bruttoløn og dermed også grundlaget for beregning af feriepenge, pension mv.

Forespørgeren er opmærksom på, at ovennævnte refererede afgørelser vedrører timelønnede medarbejdere med faste tillæg, og at der ikke tidligere har været taget stilling til, hvorvidt en fast lønnedgang kan accepteres for medarbejdere med variable tillæg. Vi finder, at en reduktion af timesatser og variable tillæg for selskabets timelønnede medarbejdere har en uhensigtsmæssig påvirkning af lønnen. Selskabets timelønnede medarbejdere arbejder som nævnt i 3-holdsskift, og kan ikke selv påvirke, hvor mange timer de arbejder pr. uge. Hermed har de ikke mulighed for at påvirke deres egen løn. På baggrund heraf vil timelønnede medarbejdere, afhængig af hvor mange timer de arbejder pr. uge, have større udgifter forbundet med at deltage i bredbåndsordningen end medarbejdere ansat som funktionærer.

Hvis selskabet skulle vælge at reducere timesatsen for de timelønnede medarbejdere ved indtræden i bredbåndsordningen, ville dette som ovenfor beskrevet kræve, at selskabet opererer med 3 forskellige timesatser og 3 forskellige satser indenfor variable tillæg, for at alle medarbejdere kommer til at betale det samme for den samme ydelse. Dette er en administrativ ressourcekrævende opgave for selskabet.

På baggrund af ovenstående, er forespørgeren af den opfattelse, at Skatterådet bør svare ja til spørgsmål 1 og 2.

I en række tidligere bindende forhåndsbeskeder (bl.a. SKM2004.346.LR) har Ligningsrådet godkendt bruttotrækordninger, hvor den aftalte lønreduktion ikke fremgår af lønsedlen. Ligningsrådet har dog senest godkendt bruttotrækordninger i SKM2005.105.LR og SKM2005.157.LR, hvor lønnen før fradrag af bredbånd eller selve lønreduktionen er oplyst på lønsedlen. Det afgørende i disse ordninger er, at lønnedgangen kan anses for reel, og påvirker beregningsgrundlaget for de øvrige løndele, som f.eks. pension og feriepenge/tillæg.

Selskabet ønsker - som beskrevet ovenfor - at oplyse om lønreduktionen direkte på lønsedlen, idet medarbejderen herved får en bedre forståelse af lønsedlen, og selskabet herved undgår yderligere administrative byrder.

På baggrund af ovenstående, er forespørgeren af den opfattelse, at Skatterådet bør svare nej til spørgsmål 3.

Styrelsens indstilling og begrundelse

Der stilles efter praksis følgende betingelser for, at skattemyndighederne ikke tilsidesætter ændringer af en allerede eksisterende vederlagsaftale, der indebære en fremtidig lavere kontant løn samtidig med, at den ansatte får stillet et personalegode til rådighed af arbejdsgiveren;

1. Der skal foreligge en ændret vederlagsaftale, som indebærer en reel fremadrettet nedgang i den kontante løn.
2. Overenskomster som parterne er bundet af, skal kunne rumme den ændrede vederlagsaftale.
3. Den aftalte reduktion af den kontante løn skal som udgangspunkt løbe over hele overenskomstperioden.
4. Et allerede erhvervet krav på kontantløn kan ikke konverteres til en naturalieydelse uden at være i strid med kildeskattelovens § 46, stk.3.
5. Arbejdsgiveren skal have en økonomisk risiko i forbindelse med ordningen. Det indebærer, at den ansattes kontante lønnedgang skal være et på forhånd fastsat beløb, der ikke reguleres i takt med den ansattes forbrug af naturaliegodet eller af de løbende omkostninger for arbejdsgiveren ved at stille godet til rådighed.
6. Arbejdsgiveren skal rent faktisk stille det pågældende gode til rådighed for den ansatte. Arbejdsgiveren skal således enten være er ejer af godet eller være kontraktspart i forhold til den eksterne leverandør af godet.

Der har herudover i Ligningsrådets praksis i slutningen af 1990'erne og begyndelsen af 2000 været opstillet 2 støttekriterier. Der skal være tale om en frivillig aftale mellem arbejdsgiver og arbejdstager, og arbejdstageren skal have mulighed for - eventuelt med et rimeligt varsel - at udtræde af ordningen.  Begge kriterier kan ses som supplement til kravet om, at arbejdsgiveren skal have en økonomisk risiko fx ved at den ansatte kan udtræde af ordningen, selv om arbejdsgiveren fortsat er bundet til kontrakten med teleudbyderen.  

Da det daværende Ligningsråd i SKM2004.346LR godkendte, at timelønnede med faste tillæg kunne omfattes af en bredbåndsaftale, der indebar, at arbejdsgiveren stillede en bredbåndsforbindelse "gratis" til rådighed for den ansatte mod en nedsættelse af den kontante løn, var begrundelsen, at den aftalte reduktion af lønnen måtte anses som reel, fordi den udgjorde beregningsgrundlaget for alle ydelser, der afhænger af den løbende (kontante) lønudbetaling, f.eks. pension, feriepenge og fratrædelsesgodtgørelse. Ligningsrådet lagde endvidere vægt på, at arbejdsgiveren havde en vis økonomisk risiko i forbindelse med ordningen.

Siden denne afgørelse har Skatteministeriet offentliggjort en kommentar SKM2005.356.DEP, hvor ministeriet har taget bekræftende til genmæle i en række sager, hvor kontantlønsnedgangen ikke fik virkning for beregningen af feriepenge og pension. Det var Skatteministeriets vurdering, at der ikke var grundlag for at videreføre de pågældende sager alene på en argumentation om, at den aftalte kontantlønsnedgang ikke havde betydning for beregningen af feriepenge og pension. Skatteministeriet lagde herved til grund, at der ikke er generelle lovmæssige bindinger på en lønmodtager og en arbejdsgivers aftaler om størrelsen af lønmodtagerens pensionsbidrag indenfor det samlede arbejdsvederlag, ligesom det står en arbejdsgiver og en arbejdstager frit for at aftale en højere feriepengeprocent eller et bredere beregningsgrundlag end efter ferieloven.

Det fremgår endvidere af kommentaren, at alle lønmodtagergrupper herefter er skattemæssigt ligestillet, uanset om der er tale om personer med individuelle lønaftaler, overenskomstansatte, tjenestemænd m.v. og uanset om der er tale om indgåelse af en aftale med en ny arbejdsgiver, indgåelse af en aftale om fremadrettede vederlagsstigninger med en "gammel" arbejdsgiver, eller der er tale om en fremadrettet ændring af vederlagssammensætningen i forhold til en eksisterende vederlagsaftale med en "gammel" arbejdsgiver.

Ad spørgsmål 1.

Det er SKATs opfattelse, at den beskrevne ordning for de ansatte funktionærer opfylder de opstillede betingelser. SKAT indstiller på denne baggrund, at Skatterådet svarer ja til spørgsmål 1.

Ad spørgsmål 2.

Det er SKATs opfattelse, at den beskrevne ordning for de timelønnede opfylder de opstillede betingelser. Den aftale faste reduktion af lønnen i den enkelte lønperiode anses som reel, bl.a. fordi den har virkning for beregning af ferietillæg og -godtgørelse samt pensionsbidrag.  SKAT indstiller på denne baggrund, at Skatterådet svarer ja til spørgsmål 2.

Ad spørgsmål 3.

Det er SKATs opfattelse, at den omstændighed, at den aftalte lønreduktion vises på lønsedlen, ikke i sig selv kan føre til at aftalen tilsidesættes, når de opstillede betingelser i øvrigt er opfyldt. SKAT indstiller på denne baggrund, at Skatterådet svarer nej til spørgsmål 3.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder indstillingen med den af SKAT anførte begrundelse.

Svaret er bindende for skattemyndighederne i følgende periode

Svaret er bindende i 5 år fra afgørelsens dato.