Parter

H1 og A

(v/ begge advokat Leo Jantzen)

 

mod

 

Skatteministeriet Departementet

(v/ advokat Jakob Klaris Søgaard)

 

Denne afgørelse er truffet af

dommer Alex Nymark.

 

Sagernes baggrund og parternes påstande

Under disse sager, der alle er anlagt den 4. marts 2022, har sagsøgeren H1, tidl. H1 IVS, endeligt nedlagt påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, skal anerkende, at H1 i indkomstårene 2015 og 2016 ikke har haft yderligere omsætning på i alt 336.967 kr., og at der ikke er tilgået A 489.464 kr. i løn, og at sagsøgte skal anerkende, at H1’ momstilsvar skal nedsættes med 54.718 kr. i afgiftsperioden 1. januar 2015 til 31. december 2015, og med 29.513,75 kr. i afgiftsperioden 1. januar 2016 til 31. december 2016.

 

Sagsøgeren A har nedlagt påstand om, at hans skattenedsættelse for indkomstårene 2015 og 2016 nedsættes med henholdsvis 743.270 kr. og 591.564 kr.

 

Sagsøgerne har subsidiært nedlagt påstand om hjemvisning.

 

Sagsøgte har nedlagt påstand om frifindelse.

 

Sagens nærmere omstændigheder er følgende:

 

De tre sager indgår i et sagskompleks, der udspringer af en skattekontrol vedrørende A og hans daværende samlever MN samt selskaberne G1-virksomhed og H1) for indkomstårene 2015 og 2016. A var i disse år direktør for begge selskaber, hvis ejere var As to børn.

 

SKAT (nu Skattestyrelsen) og Landsskatteretten har fundet, at nogle vederlag i 2015 og 2016 for formidlet døgnophold i familiepleje udbetalt af Y1-by Kommune og Y2-by Kommune til G1-virksomhed skulle anses for lønindkomst til henholdsvis A og MN med den konsekvens, at As, MNs og G1-virksomhed’ skattepligtige indkomst i 2015 og 2016 er blevet ændret.

 

Landsskatteretten fandt ved afgørelse af 7. december 2021 (bilag 1 i sag 8674), at A i 2015 og 2016 har indgået i et tjenesteforhold med Y1-by Kommune som hvervgiver, uagtet at vederlagene blev udbetalt til G1-virksomhed, at han derfor skal betragtes som lønmodtager, og at hans skattepligtige indkomst for 2015 skulle forhøjes med 451.632 kr. og for 2016 skulle forhøjes med 393.738 kr. svarende til de modtagne vederlag fra Y1-by Kommune. Afgørelsens sagsfremstilling og begrundelse var følgende blandt andet:

 

"… G1-virksomhed blev stiftet den 21. august 2007 af selskabet G2-virksomhed med cvr. ...11. G2-virksomhed blev stiftet af MN, og var indtil 1. september 2015 ejet af MN, hvorefter det blev overdraget til H1 IVS, cvr.nr. ...11. H1 IVS var herefter i det resterende af indkomstårene 2015 og 2016 ejer af [klageren] As børn, IM og LM.

 

Klageren og dennes daværende samlever, MN, drev selskabet G1-virksomhed med cvr.nr. ...12. Klageren og MN var begge direktører i G1-virksomhed ved stiftelsen. Det fremgår af selskabets årsrapport for indkomståret 2015, at selskabets hovedaktivitet var at eje og drive kulturhus, udlejning af fast ejendom samt udlejning af bolig til unge med behov for støtte. G1-virksomhed har efter det oplyste været momsregistret.

 

I selskabet blev blandt andet drevet aktivitet med døgnpleje. Aktiviteterne blev drevet fra adressen Y3-by vej 70, der også var klageren og MNs privatadresse i de påklagede indkomstår, dog fremgår det af adressesøgning i CPR, at MN fraflyttede adressen den 19. februar 2016. Klageren har oplyst, at MN forlod G1-virksomhed den 25. august 2015 og fratrådte som direktør den 15. september 2015, og herefter ikke var en del af selskabets aktiviteter. Klagerens repræsentant har indsendt billede af Y3-by fra Google Streetview. Klagerens repræsentant har også indsendt BBR-meddelelse for Y3-by, og har i den forbindelse fremhævet, at bygningen består af en del til erhvervsmæssig anvendelse og en del til privat helårsbolig.

 

Klageren har fremlagt en forretningsplan for G1-virksomhed. Forretningsplanen blev udarbejdet i forbindelse med en låneansøgning til banken vedrørende et lån med henblik på køb af ejendommen Y3-by,  Y3-by. Af forretningsplanens afsnit "Virksomhedens mission/eksistensberettigelse" og "Økonomi" fremgik følgende:

 

"Virksomhedens mission/eksistensberettigelse

 

G1-virksomhed skal arbejde med unge iht. Servicelovens § 52, stk. 3 og efter opnået godkendelse § 66, § 107, § 142 stk. 3 og § 144.

 

Aktiviteterne vil være i fire afdelinger:

 

Dagtilbud med hjælp til at planlægge egne aktiviteter og begrænset støtte, samt beskæftigelse på stedet eller i praktikforløb.

 

Botilbud med hjælp til at planlægge egne aktiviteter og begrænset støtte, samt beskæftigelse på stedet eller i praktikforløb.

 

Botilbud med hjælp til at planlægge egne aktiviteter og begrænset støtte.

 

Botilbud med hjælp til at planlægge egne aktiviteter og med støtte til afklaring af sociale belastninger.

 

Botilbud med hjælp til at planlægge egne aktiviteter og med støtte til afklaring af sociale belastninger samt daglig belastninger samt daglig beskæftigelse på stedet eller i praktikforløb.

 

…

 

Økonomi

 

Der er i driften af virksomheden to indtægtssider:

 

Udlejning af lokaler, lejligheder og værelser.

 

Hoved indtjeningen vil dog ligge i det pædagogiske arbejde med unge.

 

…"

 

Det fremgår af brev af 31. juli 2007 fra banken F1-bank til klageren, at banken kunne tilbyde finansiering i forbindelse med opholdsstedet G1-virksomhed.

 

Af selskabets skatteoplysninger fremgår, at selskabet den 15. august

 

2007 købte ejendommen Y3-by,  Y3-by

 

…

Plejebarn		Ankomst	Kontraktperiode	Plejeforælder	Hvervgiver
Plejebarn   [NK]	1	1.12.2008	1.12.2008-   25.02.2015	MN	Y2-by   Kommune
Plejebarn   [NL]	2	19.03.2014	14.03.14-	Klageren	Y1-by   Kommune

…

 

Regnskab

 

Y2-by Kommune udbetalte i indkomståret 2015 i alt ubetalt 51.152,50 kr., som omfatter vederlag og godtgørelser for pasning af plejebarn 1. Beløbet er udbetalt via faktura til G1-virksomhed.

 

Y1-by Kommune udbetalte henholdsvis 533.409,59 kr. i indkomståret 2015 og 531.766,80 kr. i indkomståret 2016 til G1-virksomhed. Beløbene omfatter vederlag og godtgørelser for pasning af plejebarn 2.

 

Af selskabet G1-virksomhed’ saldobalance for indkomstårene 2015 og 2016 fremgår, at der var en samlet omsætning vedrørende vederlag fra beboere på henholdsvis 491.652 i indkomståret 2015 og 393.738,34 kr. i indkomståret 2016.

 

Beløb som selskabet har modtaget fra kommunerne vedrørende godtgørelser, er bogført på kontoen "65120 mellemregning ejerkreds".

 

Saldobalancerne for indkomstårene 2015 og 2016 er fremlagt. Af saldobalancerne fremgår følgende…

	2015	2016
Omsætning i alt   …	776.694	611.723
Diverse udgifter beboere   …	133.969	34.395
Resultat efter SKAT   …	27.397	29.433

Det fremgår af selskabets posteringsoversigt for indkomståret 2015 samt selskabets kontospecifikationer for indkomståret 2016, at kontoen "diverse udgifter til beboere" blandt andet omfatter udgifter til lommepenge, mobilabonnement, rideklub, tøj og sko mv. Derudover fremgår det, at rejseudgifter blandt andet vedrører hotel, G3-virksomhed samt udlæg i forbindelse med mødetur.

 

…

 

Vurdering af om klageren er lønmodtager eller selvstændig erhvervsdrivende med døgnplejeaktivitet

 

Landsskatteretten bemærker indledningsvis, at det forhold, at der i vejledningen til plejekontrakterne er indsat punkt vedrørende beskatningen, hvoraf det fremgår døgnpleje kan udøves som selvstændig erhvervsdrivende, ændrer ikke på, at sondringen mellem selvstændig erhvervsdrivende og lønmodtagere sker ud fra en konkret vurdering i henhold til cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 til personskatteloven pkt. B.3.1.1. At kommunernes Landsforening har den opfattelse, at døgnplejefamilier generelt skal anses for selvstændig erhvervsdrivende kan ikke tillægges afgørende betydning ved den skatteretlige vurdering.

 

Kontraktforholdet med hvervgiveren Y2-by Kommune for plejebarn 1

 

Det følger af kontrakten, at MN er angivet som plejeforældre, og at vederlag skulle udbetales efter regning, idet MN var selvstændig. MN fremgår som adressat på brev om opsigelse af kontrakten vedrørende plejebarn 1. Af samme brev fremgår, at MN ville få tilsendt feriekort.

 

På baggrund af dette anses alene MN som kontraktspart for aftalen med Y2-by Kommune.

 

Eftersom klageren ikke er kontraktspart for aftalen, finder Landsskatteretten, at klageren ikke er rette indkomstmodtager af indtægten fra Y2-by Kommune.

 

Kontraktforholdet med hvervgiveren Y1-by Kommune

 

Det følger af kontrakten, at klageren er angivet som plejeforældres navn, og at vederlag skulle udbetales efter regning, da klageren var selvstændig. Derudover fremgår, at notat af 3. september 2015 fra Y1-by Kommune, at plejebarnet blev boende hos klageren, efter at MN fraflyttede adressen. På baggrund af dette anses alene klageren som kontraktspart.

 

Klageren har indgået i et arbejdsforhold med hvervgiveren Y1-by Kommune siden 2014. Selvom udbetalingen af vederlagene er betalt efter regning, fremgår det af kontrakten, at der var aftalt et fast månedligt plejevederlag og takstmæssigt månedlige beløb til kost og logi samt lommepenge og beklædning. Ifølge vejledning til kontrakten kunne kontrakten i de første 3 måneder opsiges af begge parter med 14 dages varsel, herefter kunne kontrakten opsiges af begge parter med 1 måneds varsel. Derudover fremgår det af kontrakten, at klageren var omfattet af ferieloven og derfor havde ret til 5 ugers ferie hvert år. Det er Landsskatterettens opfattelse, at dette er momenter, som taler for, at klageren skal anses for at være lønmodtager.

 

Det fremgår af kontrakten, at plejefamilien havde ret og pligt til at deltage i minimum to undervisningsdage om året. Ligeledes fremgår, at plejefamilien blev tilbudt og havde pligt til at deltage i supervision, og de tilbud som Y1-by Kommune tilbød i forbindelse med opkvalificering. Derudover følger det, som nævnt ovenfor, af dagældende servicelovens § 66 a, stk. 1 og stk. 4, at kommunen fører tilsyn med døgnplejere, og at godkendelse fra kommunen er en forudsætning for at udføre dette erhverv. Der er ikke tale om en generel autorisation men konkret for Y1-by Kommune. Det fremgår af den vedlagte vejledning, at klageren havde pligt til at oplyse om ændringer i antal plejebørn og omfanget af arbejde uden for hjemmet. Det er på baggrund af dette Landsskatterettens opfattelse, at der er tillagt hvervgiveren en instruktionsbeføjelse.

 

Landsskatteretten finder, at klageren ikke har påtaget en selvstændig økonomisk risiko ved kontrakten med hvervgiveren, Y1-by Kommune. Der er her lagt vægt på, at det fremgår af ovenfor nævnte vejledning nr. 3 samt Østre Landsrets dom af 15. december 2017, at omkostningsgodtgørelsen forudsættes at dække den løbende forsørgelse af barnet. Godtgørelsen omfatter de helt almindelige udgifter ved et barns ophold i anbringelsesstedet, herunder kost, fritidsaktiviteter, fornøjelser, slid på bolig, opvarmning mv. Det fremgår ligeledes af vejledningen, at der kan gives tilskud til udgifter, som ikke er løbende - eksempelvis omkostninger til konfirmation, fødselsdag, jul etc. Endvidere er der lagt vægt på, at det følger af kontrakten med Y1-by Kommune, at klageren godtgøres kørsel efter statens laveste takster ved kørsel til længerevarende behandling, der er forudbestemt i handleplanen samt kørsel ved plejefamiliens deltagelse i kursus, temadage mm. Det fremgår desuden, at udgifter til første fritidsaktivitet er indeholdt i plejefamiliens omkostningsbeløb, mens kontingent og nødvendigt udstyr til plejebarnets anden og yderligere fritidsaktiviteter dækkes af kommunen, hvis det er besluttet i handleplanen. Kommunen yder ifølge kontrakten et tilskud på maks. 4.500 kr. årligt til plejebarnets andel af ferierejse, hvis plejefamilien tager på ferie. I særlige tilfælde kan kommune bevillige midler til aflønning af barnepige, hvis det vurderes at være et formålstjenligt alternativ til aflastningsfamilie og forudsat i handleplanen. Derudover fremgår af kontakten, at kommunen årligt automatisk udbetaler et beløb til gaver.

 

Det findes ikke oplyst om eventuelle ansøgninger fra klageren vedrører udgifter, som ikke var omfattet af de takstmæssige godtgørelser eller oversteget disse, er blevet afslået af kommunen. Erhvervelse af ejendommen Y3-by og eventuelle ombygninger heraf findes ikke at være dokumenteret at have været en forudsætning for indgåelse af plejekontrakten med Y2-by Kommune. På denne baggrund findes klageren ikke i væsentlig grad at have afholdt nødvendige eller sædvanlige udgifter, der har oversteget, hvad den fastsatte godtgørelse for plejeforholdet var forudsat at skulle dække.

 

Det fremgår af kontrakten, at plejefamilien skal tegne ulykkesforsikring for plejebarnet. Det er Landsskatterettens opfattelse, at dette ikke alene kan føre til, at døgnplejeaktiviteten er drevet som selvstændig erhvervsdrivende. G1-virksomhed har efter det oplyste været momsregistreret. Det kan hertil bemærkes, at det ikke fremgår af kontrakten, at vederlag fra kommunen skulle faktureres med tillæg af moms.

 

Landsskatteretten finder på baggrund af ovenstående, at klageren skal anses for at være lønmodtager i aftaleforhold om døgnpleje med plejebarn 2. Ved den samlede vurdering er der særligt lagt vægt på, at forholdet til hvervgiveren ligner et lønmodtagerforhold med fast månedlig vederlagsbetaling, at hvervgiveren har instruktionsbeføjelse, og at klageren ikke anses for at have handlet for egen regning og risiko.

 

Landsskatteretten ændrer på baggrund af ovenstående SKATs afgørelse således, at klageren alene er rette indkomstmodtager af indtægt fra døgnplejekontrakten med Y1-by Kommune. Klagerens personlige indkomst vedrørende indtægt fra døgnplejeaktivitet forhøjes som en følge heraf til 451.632 kr. i indkomståret 2015 og forhøjes til 393.738 kr. i indkomståret 2016.

 

Hjemvisning

 

Det følger af almindelige forvaltningsretlige principper, at en rekursinstans kan hjemvise en klagesag, såfremt førsteinstansens afgørelse indeholder fejl i afgørelsens retlige grundlag, eller at den er behæftet med væsentlige formelle fejl. Ligeledes bør der ske hjemvisning såfremt sagen bygger på et forkert oplysningsgrundlag, eller oplysningsgrundlaget ved rekursinstansen er ændret i væsentlig grad. Hjemvisningen medfører, at sagen sendes tilbage til førsteinstansen med henblik på, at denne skal træffe en ny afgørelse i sagen.

 

Der foreligger i den konkrete sag ingen forhold, som taler for, at sagen bør hjemvises til fornyet behandling hos Skattestyrelsen. Landsskatteretten tager derfor ikke hjemvisningspåstanden til følge.

 

…"

 

Landsskatteretten fandt endvidere, at de vederlag, som G1-virksomhed havde modtaget fra Y2-by Kommune, tilkom MN, og at A derfor ikke skulle beskattes af disse vederlag. Landsskatteretten ændrede herved til dels SKATs afgørelse af 15. juni 2018 (bilag A i sag 8674).

 

Desuden har SKAT og Landsskatteretten fundet, at H1 IVS’ regnskaber for 2015 og 2016 ikke levede op til bogføringslovens krav og af den grund ikke kunne lægges til grund for skatteansættelsen.

 

H1 IVS’ omsætning blev derfor skønsmæssigt forhøjet med i alt 233.311 kr. ekskl. moms i 2015 og i alt 158.261 kr. ekskl. moms i 2016. Beløbene inkl. moms (291.638 kr. i 2015 og 197.826 kr. i 2016) blev anset for løn tilgået selskabets direktør, A. H1 IVS blev indrømmet fradrag for lønudgifterne til A, og selskabets samlede skattepligtige indkomst i 2015 og 2016 blev herefter nedsat, jf. SKATs afgørelse af 15. juni 2018 og Landsskatterettens afgørelse af 3. januar 2022, der har følgende sagsfremstilling og begrundelse:

 

"…

 

Generelle oplysninger

 

H1 IVS (herefter selskabet), der er registreret med CVRnr. ...13, blev stiftet den 27. september 2014. Branchekoden er 475889, "Detailhandel med belysningsartikler samt husholdningsartikler i.an.". Selskabet drives af direktør A. Ledelsen er registreret indsat som reel ejer. Den 21. oktober 2021 skiftede selskabet navn til H1.

 

Ifølge SKATs afgørelse af H1 IVS’ direktør far til hovedanpartshaverne i selskabet.

 

Selskabets direktør, A, er endvidere direktør for og registreret indsat som reel ejer af bl.a. G1-virksomhed med CVR-nr. ...12 og branchekoden 563000 "Cafeér , værtshuse, diskoteker mv.", der blev stiftet den 21. august 2017. Dette selskab har bl.a. til formål at eje og drive kultur- og aktivitetshus.

 

Desuden har selskabets direktør, A, siden den 5. maj 2003 drevet enkeltmandsvirksomheden G4-virksomhed v/A, registreret med CVR-nr. ...14 og branchekode 900120 "Selvstændigt udøvende scenekunstnere".

 

Ifølge SKATs afgørelse oplyste selskabets direktør, A, på et møde med SKAT den 16. maj 2017, at H1 IVS fra juni 2015 har overtaget aktiviteten fra G4-virksomhed.

 

Det fremgår af H1 IVS’ regnskab for 2015, at selskabet i perioden fra den 27. september 2014 til den 31. december 2015 havde en omsætning på 214.018 kr. og et resultat før renter på -40.388 kr. Det fremgår af selskabets saldobalance og regnskab for 2016, at selskabet i indkomståret 2016 havde en omsætning på 513.836 kr. og et resultat før renter på -47.455 kr.

 

I forbindelse med en gennemgang af selskabets regnskabsmateriale har SKAT konstateret, at selskabets bogføring ikke kan anses for at opfylde betingelserne i henhold til bogføringslovens bestemmelser. Der er herunder bl.a. konstateret store negative kassebeholdninger og elektroniske betalinger, der ikke er bogført som omsætning. Det er desuden konstateret, at flere bilag bogføres samlet i den periode, de modtages, uden hensyn til faktisk datering af bilagene, at der ikke foretages kasseafstemninger i selskabet, at den selvangivne omsætning for indkomstårene 2015 og 2016 ikke kan afstemmes, at der ikke er adskilt økonomi mellem virksomheden og direktøren, MN og G4-virksomheds økonomi, at der er bogført hævninger på kassen, som reelt er hævninger foretaget i banken, samt at der er konstateret indsættelser, som vedrører selskabet, på konti tilhørende direktøren, MN og G4-virksomhed, og som ikke efterfølgende er tilbageført til selskabet.

 

SKAT har valgt ikke at tilsidesætte regnskabsgrundlaget i sin helhed, men er i stedet gået ind i konkrete problemstillinger.

 

Det fremgår af SKATs sagsnotat, at selskabets direktør i en mail af den 5. december 2016 oplyste, at det ved etableringen af H1 IVS var meget svært at få en bank til at tage firmaet, hvorfor dette først blev etableret i december 2015. I en mail til SKAT af 21. december 2016 skrev direktøren bl.a., at indsætningen på kassebeholdningen på 175.947,18 kr. var "summen af omsætning i løbet af året og tilførte private midler", hvilket skulle ses i lyset af, at det, som tidligere oplyst, "ikke var umiddelbart muligt at opnå en særskilt konto til selskabet".

 

Yderligere omsætning - elektroniske indbetalinger

 

Faktiske oplysninger

 

SKAT har med udgangspunkt i modtagne bankkontoudtog fra direktøren, MN, G4-virksomhed og H1 IVS gennemgået samtlige indsættelser med henblik på at opgøre en skønnet omsætning.

 

Ved gennemgangen af ovennævnte indsættelser har SKAT haft fokus på de indsættelser, der vedrører den erhvervsmæssige aktivitet i selskabet og fravalgt indsættelser, som ikke har erhvervsmæssig relevans.

 

Indsættelserne er af SKAT anset som indtægter, der vedrører selskabets omsætning.

 

SKAT har taget højde for, at bevægelserne, som er fundet på de respektive bankkontoudtog, er inkl. moms:

 

…

Skønnet yderligere omsætning 2015   …   Indkomståret 2016   …	11.489,44 kr.
Skønnet yderligere omsætning 2016	80.703,54 kr.

…

 

SKAT har ved gennemgang af selskabets regnskabsmateriale og med udgangspunkt i modtagne kontoudtog fra direktøren, MN, G4-virksomhed og H1 IVS konstateret og beregnet yderligere erhvervsmæssige indsættelser ved elektroniske betalinger, som SKAT har anset som indtægter, der vedrører selskabets omsætning.

 

SKAT har valgt ikke at tilsidesætte regnskabsgrundlaget i sin helhed og har i stedet opgjort den yderligere omsætning ved elektroniske betalinger, hvorved den yderligere omsætning bliver 11.489 kr. for 2015 og 80.703 kr. for 2016.

 

Selskabet har anført, at de pågældende betalinger stammer fra midler, der allerede er beskattet, eller som er undtaget fra beskatning, idet en overførsel på 2.292,95 til MN den 3. november 2015 var til udligning af en betaling, hun havde foretaget fra sin bankkonto den 15. oktober 2015, at en overførsel på 4.118,72 kr. til A (tidligere MNs konto) den 5. februar 2016 var fra en konto tilhørende G1-virksomhed, hvorfor der er tale om en mellemregning med dette selskab, ligesom beløbet er bogført i regnskabet for G1-virksomhed, at indbetalinger på i alt 9.500 kr. og 38.000 kr. i 2015 henholdsvis 2016 vedrørende arrangementer med en clairvoyant er medtaget i regnskabet for G1-virksomhed, at to indbetalinger den 12. og den 26. april 2016 på hver 15.900 kr. og en indsætning den 13. maj 2016 på 5.000 kr. er slået ind i kassen som 15.000 kr., 15.000 kr. og 5.000 kr. henholdsvis den 14. april, den 26. maj og den 22 maj 2016, og at en huslejebetaling for juni 2016 den 7. juni 2016 er betalt af direktøren fra hans bankkonto..

 

Selskabet har videre anført, posten "A" i SKATs opgørelser vedrørende elektroniske indbetalinger i 2015 og 2016 omfatter en række indsætninger af privat karakter, herunder en indbetaling fra G7-virksomhed den 2. september 2016 på 1.307 kr. Det er desuden anført, at interne overførsler indebærer, at poster i opgørelsen vedrørende 2016 medregnes både, når de kommer ind, og igen når de overføres internt.

 

For så vidt angår betalingerne vedrørende clairvoyant arrangementer i 2015 og 2016 og de nævnte betalinger i april og maj 2016, finder Landsskatteretten, at selskabet ikke har dokumenteret eller i tilstrækkelig grad sandsynliggjort, at de omhandlede beløb er midler, der er undtaget fra beskatning eller allerede er beskattet.

 

Der er lagt vægt på, at det på grund af beløbs-, posteringstekstmæssige og/eller tidsmæssige forskelle ikke er muligt at følge det elektroniske spor vedrørende betalingerne.

 

For så vidt angår direktørens udlæg for husleje for juni 2016 på 17.5000 kr. har retten lagt vægt på, at beløbet er bogført på selskabets mellemregningskonto, hvorfor direktøren derigennem må anses for kompenseret for sit udlæg.

 

Retten finder imidlertid, at den af SKAT opgjorte yderligere omsætning som følge af elektroniske betalinger skal reduceres med 2.292,95 kr. i 2015 og 5.425,72 kr. i 2016, hvoraf moms udgør henholdsvis 458,59 kr. og 1.085,14 kr. Den yderligere omsætning reduceres således med 1.834 kr. i indkomståret 2015 og med 4.341 kr. i indkomståret 2016.

 

Der er lagt vægt på den af selskabet fremlagte dokumentation for, at de pågældende konkrete overførsler til MNs (senere As) konto vedrører mellemregninger med G1-virksomhed, og at der således ikke er tale om yderligere omsætning i H1 IVS.

 

Der er desuden lagt vægt på, at SKATs opgørelse vedrørende elektroniske indbetalinger i 2016 omfatter en indbetaling på 1.307 kr. fra G7-virksomhed, der må anses som privat, hvorfor heller ikke denne indbetaling udgør yderligere omsætning i H1 IVS.

 

Det i øvrigt af selskabet anførte, herunder om indsætninger af privat karakter, kan ikke føre til et andet resultat.

 

Landsskatteretten nedsætter SKATs forhøjelse af selskabets omsætning på baggrund af elektroniske betalinger for indkomståret 2015 fra 11.489 kr. til 9.655 kr. og for indkomståret 2016 fra 80.703 kr. til 76.362 kr.

 

Yderligere omsætning - negativ kassebeholdning

 

Faktiske oplysninger

 

Selskabet har den 31. december 2015 foretaget en regulering af kassebeholdningen på 175.947,82 kr. med posteringsteksten "Regl kasse - privat"

 

…

 

SKAT har ved gennemgang af selskabets regnskabsmateriale med udgangspunkt i bevægelserne på kontospecifikationerne for konto [red. fjernet]: Kassebeholdning sammenholdt med modtagne kontoudtog fra direktøren, MN, G4-virksomhed og H1 IVS bl.a. konstateret og opgjort tilbagebetalt moms, der ikke er indsat i kassen, men på en bankkonto, mange bogførte hævninger på kassen, der reelt er hævninger foretaget i banken, hævninger på kassen, som reelt er hævninger foretaget på en konto tilhørende G4-virksomhed, og beløb registreret som kontantsalg, der er betalt med Dankort og indsat i banken.

 

SKAT har valgt ikke at tilsidesætte regnskabsgrundlaget i sin helhed og har i stedet reguleret for de konstaterede fejlindsættelser/-hævninger, hvorved kassebeholdningen bliver negativ med 279.520 kr. ultimo 2015 og negativ med 138.624 kr. ultimo 2016. SKAT har anset/skønnet de negative kassebeholdninger som udeholdt omsætning for selskabet.

 

Landsskatteretten finder, at der er konstateret negative kassebeholdninger i virksomheden, som derfor ikke kan have foretaget effektive, daglige kasseafstemninger. Da kravene til regnskabsgrundlaget ikke er opfyldt, kan selskabets regnskabsmateriale ikke danne grundlag for en nøjagtig opgørelse af indkomsten. SKAT har derfor været berettiget til delvist at tilsidesætte regnskabet og fastsætte indkomsten skønsmæssigt. SKAT har således også været berettiget til at fastsætte indkomsten skønsmæssigt på baggrund af de konkret foreliggende opgørelser.

 

Selskabet har anført, at SKATs opgørelse af negativ kassebeholdning 2015 skal korrigeres med den private regulering af kassen den 31. december 2015 på 175.947,82 (bilag 144), idet beløbet er summen af omsætning i løbet af året og tilførte private midler.

 

Selskabet har desuden forklaret, at en række nærmere bestemte hævninger på kassen i 2015 og 2016 reelt er betalinger fra bankkonto, som ikke var med i det fremsendte, og at SKATs opgørelse derfor skal korrigeres i forhold hertil. Til dokumentation har selskabet fremlagt kopi af kontoudskrifter vedrørende de pågældende betalinger.

 

Retten har lagt vægt på selskabets forklaring om, at den kontante regulering af kassen i 2015 blandt andet stammer fra omsætning i løbet af året, og at selskabet ikke har fremlagt dokumentation for størrelsen af den pågældende omsætning.

 

Der er videre lagt vægt på, at de betalinger, der er foretaget fra konti tilhørende G4-virksomhed henholdsvis A, ifølge selskabets kontospecifikationer er hævet på kassen, og at G4-virksomhed henholdsvis A derfor må anses for kontant godtgjort for deres udlæg ved de bogførte hævninger på selskabets kasse. Selskabet har således ikke dokumenteret, at SKATs opgørelse af den negative kassebeholdning skulle være ukorrekt hvad disse posteringer angår.

 

For så vidt angår de konkrete betalinger foretaget af H1 IVS er der lagt vægt på, at selskabet med nær beløbs-, tids- og posteringstekstmæssig sammenhæng har dokumenteret, at seks betalinger fra kassebeholdningen på i alt 36.250 kr. i perioden fra den 25. februar til den 20. maj 2016 reelt er betalt fra selskabets bankkonto. Landsskatteretten finder derfor, at posterne skal modregnes i SKATs opgørelse.

 

Sammenfattende finder retten vedrørende indkomståret 2015, at selskabet ikke har dokumenteret eller i tilstrækkelig grad sandsynliggjort, at den af SKAT beregnede negative kassebeholdning på 279.570 kr. ultimo 2015 er ukorrekt.

 

Det er herefter rettens opfattelse, at SKAT på baggrund af negativ kassebeholdning med rette har foretaget en skønsmæssig forhøjelse af selskabets omsætning i 2015 på 279.570 kr. Retten bemærker dog, at momsen heraf udgør 55.914 kr. og indkomstforhøjelsen 223.656 kr., da beregningen af den yderligere omsætning bygger på oplysninger inklusive moms.

 

Vedrørende indkomståret 2016 finder retten sammenfattende, at den af SKAT beregnede negative kassebeholdning ultimo året på 138.624 kr. skal nedsættes med 36.350 kr. til 102.374 kr.

 

Det er endvidere rettens opfattelse, at det på baggrund af negativ kassebeholdning vil være berettiget at foretage en skønsmæssig forhøjelse af selskabets omsætning i 2016 på 102.374 kr. Heraf udgør momsen 20.475 kr. og indkomstforhøjelsen 81.899 kr., da beregningen af den yderligere omsætning bygger på oplysninger inklusive moms.

 

Det i øvrigt af selskabet anførte kan ikke føre til et andet resultat.

 

Landsskatteretten nedsætter SKATs forhøjelse af selskabets omsætning på baggrund af negativ kassebeholdning for indkomståret 2015 fra 279.570 kr. til 223.656 kr. og for indkomståret 2016 fra 138.624 kr. til 81.899 kr.

 

…"

 

Samtidig blev selskabets afgiftstilsvar for perioderne 1. januar 2015 til 31. december 2016 forhøjet med momsen af de ovennævnte beløb, som selskabets omsætning skønsmæssigt var blevet forhøjet med, da selskabet har leveret ydelser mod vederlag, som der ikke er angivet salgsmoms af. H1 IVS’ afgiftstilsvar blev således forhøjet med 58.328 kr. i 2015 og 39.565 kr. i 2016, svarende til momsen af de beløb, selskabets omsætning blev skønsmæssigt forhøjet med for indkomstårene 2015 og 2016, jf. SKATs afgørelse af 15. juni 2018 (bilag M i sag 8669) og Landsskatterettens afgørelse af 8. december 2021:

 

"…

 

2015

 

Yderligere omsætning 11.489 kr. - elektroniske betalinger.

 

          Momskrav 25 % heraf                                                               2.872 kr.

 

Yderligere omsætning 279.570 kr. - negativ kassebeholdning.

 

          Momskrav 20 % heraf                                                             55.914 kr.

 

          Yderligere momskrav i alt (salgsmoms)                              58.786 kr.

 

2016

 

Yderligere omsætning 80.703 kr. - elektroniske betalinger.

 

          Momskrav 25 % heraf                                                             20.176 kr.

 

Yderligere omsætning 138.624 kr. - negativ kassebeholdning.

 

          Momskrav 20 % heraf                                                             27.724 kr.

 

          Yderligere momskrav i alt (salgsmoms)                              47.900 kr.

 

…

 

Landsskatterettens afgørelse

 

…

 

Landsskatteretten har i afgørelse af samme dato som nærværende ændret SKATs afgørelse således, at forhøjelsen af selskabets omsætning som følge af elektroniske betalinger og negativ kassebeholdning nedsættes fra i alt 291.059 kr. til 233.311 kr. for indkomståret 2015 og fra i alt 219.327 til 158.261 kr. for indkomståret 2016.

 

Retten er enig med SKAT i, at den yderligere omsætning stammer fra erhvervsmæssig virksomhed. Den yderligere omsætning er derfor momspligtig.

 

For 2015 har SKAT opgjort det ikke indberettede momstilsvar til 2.872 kr. svarende til 25% af den yderligere omsætning som følge af elektroniske betalinger og til 27.724 kr. svarende til 20% af den yderligere omsætning som følge af negativ kassebeholdning. I alt 47.900 kr.

 

På baggrund af Landsskatterettens afgørelse af samme dato som nærværende, hvor omsætningsforhøjelserne vedrørende både elektroniske betalinger og negative kassebeholdning er opgjort ekskl. moms, ændrer retten SKATs afgørelse for så vidt angår afgiftsperioden fra den 1. januar til den 31. december 2015 således, at forhøjelsen af momstilsvaret nedsættes fra 58.786 kr. til 58.328 kr.

 

På baggrund af Landsskatterettens afgørelse af samme dato som nærværende, ændrer retten SKATs afgørelse for så vidt angår afgiftsperioden fra den 1. januar til den 31. december 2016 således, at forhøjelsen af momstilsvaret nedsættes fra 47.900 kr. til 39.565 kr…"

 

Det bemærkes, at sagsøgerne under nærværende sager, jf. processkrift 1, har anerkendt, at der er udeholdt omsætning med 14.440 kr. i 2015 og 40.205 kr. i 2016, og sagsøgerne anerkender således omsætnings- og afgiftsforhøjelsen for så vidt angår disse beløb.

 

Der er under sagen fremlagt et billede fra Google Maps af ejendommen G1-virksomhed, der fremstår som en ombygget tidligere kro.

 

Sagsøgerne har i deres processkrift 1 af 8. december 2022, side 12 ff, oplistet en række MobilePay-betalinger fra blandt andre PK, As søn JT, plejedatteren KT, As tidligere samlever MN, og As genbo KH, og fremlagt en række erklæringer fra september og oktober 2021 fra henholdsvis X, der har erklæret, at hun privat har lånt nogle penge af A, som hun afdrager på via MobilePay til ham, fra JT, at faren har lagt ud for ham, fra KT, at hun har været plejebarn hos A, der flere gange har lagt ud for hende, fra KH, at han privat har købt træpiller via A og fra MN, at A har fået udlagte penge tilbage, og han har fået lånte penge retur.

 

Forklaringer

 

A har forklaret, at en 20 år gammel sag gjorde det nødvendigt, at henholdsvis MN og hans børn ejede selskaberne, som han dog drev som sine egne. Børnene var ikke involveret i driften, mens MN var fysisk til stede i G1-virksomhed, der blev etableret i 2007. F1-bank henviste til en revisor i Y4-by, der havde erfaringer med drift af botilbud.

 

G1-virksomhed blev valgt, fordi han vurderede, at husets størrelse var velegnet. På det tidspunkt boede han og MN i en lejlighed i Y5-by, og han havde tidligere erfaringer med unge. Huset, der er en gammel kro, henstod forladt og misligholdt. Der gik vand ned gennem taget, og som det første blev det tætnet, hvorefter der skete istandsættelse rum for rum. Planen var at skabe et botilbud, der kunnet matche i en niche imellem almindelige institutioner og plejefamilier med stabilitet og et begrænset antal omsorgspersoner. Udover kommunalt anbragte modtog de også unge, der som udslusning fra afsoning af en straffedom kunne lære at bo for sig selv efter en opstartsfase, hvor de boede inde hos ham og MN. Der blev derfor etableret lejligheder med egen indgang, eget skabskøkken og toilet. Der blev skabt syv lejligheder, og nogle gange var han nødt til at etablere særlige fysiske rammer, eksempelvis hvis den unge havde det svært med støj. Udgifterne til indretningen af ejendommen betalte de selv.

Han og MN havde mange samtaler med de unge, herunder om økonomi og madlavning, og typisk boede de unge der i fra tre måneder til et par år. Han undrede sig ikke over, at kontrakterne med kommunerne blev indgået i henholdsvis hans og MNs navn med tilhørende cpr-numre. Det eneste, der blev drøftet i relation til kontrakterne, var de konkrete vederlag. Det var kommunerne og Kriminalforsorgen, der tog initiativ til en kontraktindgåelse. Ingen af hvervgiverne spurgte til selskabskonstruktionen. Selvom det i en af kontrakterne fremgår, at han blev omfattet af ferieloven, fik han aldrig betalt ferie, og det må skyldes, at kontrakten dækkede flere forhold. Han havde sin egen lejlighed i G1-virksomhed, og det var der, nogle af de unge begyndte at bo som opstart til forløbet. Han og MN fik ikke tilskud udover det faste vederlag. De har oplevet, at det kunne være hensigtsmæssigt, hvis en ung fik kørekort af hensyn til jobmuligheder, og de vurderede selv behovet og betalte selv for udgiften. Det samme gjaldt KT, der havde behov for massage. De modtog ikke sagsakter fra kommunen, men modtog mundtlige orienteringer om eventuelt seksuelt misbrug. Kontakten med kommunerne var meget sporadisk. De skulle typisk udfylde halvårlige statusblanketter med et efterfølgende opfølgningsmøde.

 

Han startede firmaet G4-virksomhed i 2003, der på grund af ekspansion åbnede butik i 2012. Der blev blandt andet solgt brugskunst og møbler fra butikken, og eksempelvis ved salg af større partier ens borde blev der solgt via Lauritz.com. G4-virksomhed, der havde gennemsnitligt en - to ansatte, løb lige rundt, men han havde en idé om, at en yderligere ekspansion kunne gøre det til en god forretning. Derfor købte H1 IVS G4-virksomhed pr. 1. juni 2015. Selskabet havde kun butikken som aktivitet og fik underskud blandt andet på grund af omlægningen til IVS-status og butikkens placering på en sidevej, der ikke var velvalgt. G5-virksomhed, Y5-by, fik bilagene og lavede regnskaber. Selskabet havde svært ved at få en bankkonto, sandsynligvis på grund af hans personlige økonomiske fortid, og selskabet fik først egen bankkonto ultimo 2015. Indtil da havde han været nødt til at bruge andres konti, og det syntes han var ok at holde styr på. Det blev udarbejdet et dagligt kasseregnskab, men det er da rigtigt, at den oplyste omsætning for 2015 og 2016 skal korrigeres som anført i processkrift 1 af 8. december 2022, side 4-6. De oplistede MobilePay-betalinger fra side 14 er selskabet uvedkommende. X var en privat veninde, der på månedlig basis lånte penge af ham. Han lagde ud for JT, når han havde været ved købmanden og købt ind til dem begge. KT havde det med at glemme sin pung, når de tog på tur, så der måtte han igen lægge ud. Genboen KH fik nogle træpiller, når han selv havde købt et parti. MN havde blandt andet udgifter i forbindelse med en flytning.

 

G4-virksomhed havde indgået en aftale med svenske G6-virksomhed vedrørende tjenesten [RED. FJERNET TJENESTE], der er en form for dankortterminal, og det kostede et gebyr på 8.501 kr., men det har SKAT ikke godkendt.

 

Han instruerede ikke regnskabsdamen i hendes bogføring, og derfor kan han ikke redegøre for, hvordan hun har behandlet konto [red. fjernet] om kassebeholdningen, men der var både tale om kontante betalinger og bankoverførsler fra selskabet.

 

Han fik ikke løn fra anpartsselskaberne, kun fra tredjemand, som han udførte arbejde for svarende til det, der blev lavet i G1-virksomhed-regi. Han har heller ikke hævet penge i selskaberne.

 

Han har videre på sagsøgtes advokats supplerende spørgsmål forklaret, at

 

KT stadig boede hos dem, da MN rejse. KT var begyndt med at bo inde hos ham, inden hun blev klar til at flytte i egen lejlighed i G1-virksomhed. Udover NK og KT husede de én ung fra Kriminalforsorgen. I H1’ butik kunne man enten betale kontant, med MobilePay eller anvende [RED. FJERNET TJENESTE]. Når dagen var slut, blev kassen slået ud, og bonnerne og kassestrimlen blev overgivet til regnskabsdamen.

 

Parternes synspunkter

Sagsøgerne har i deres påstandsdokument til støtte for deres påstande gjort følgende gældende:

 

"…

 

Til støtte for de nedlagte påstande gøres det helt overordnet gældende, at G1-virksomhed er rette indkomstmodtager i relation til de i sagen modtagne plejevederlag.

 

Fastlæggelsen af rette indkomstmodtager beror helt overordnet på en konkret vurdering. Udøvelsen af plejeaktiviteter anses som udgangspunkt - i medfør af gældende retspraksis på området, herunder Østre Landsrets dom af den 15. december 2017 offentliggjort som SKM2017.739.ØLR - for lønmodtagervirksomhed.

 

Der gælder i sådanne situationer en formodning om, at indkomsten skal beskattes som løn hos lønmodtageren og ikke som indtægt hos et selskab.

 

Der kan imidlertid drives "lønmodtagervirksomhed" i selskabsregi under forudsætning af, at virksomheden anses for erhvervsmæssig i skattemæssig henseende, jf. Højesterets dom af 16. juni 1998 offentliggjort som U.1998.1314H.

 

Det afgørende i denne sag er således, hvorvidt den udøvede plejevirksomhed er erhvervsmæssig i skattemæssig henseende.

 

Hvorvidt en virksomhed er erhvervsmæssig i skattemæssig henseende beror ligeledes på en konkret vurdering, hvori der bl.a. indgår de i cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 til personskatteloven nævnte kriterier. Med relevans for plejevirksomhed henvises til TfS 1987, 483, U.1998.247H, SKM2009.248.VLR.

 

Der kan ikke opstilles faste objektive krav, der skal være opfyldt for, at en virksomhed kan karakteriseres som erhvervsmæssig. Om tvivlstilfælde henvises til Skatteretten 1 (2021), 9. udgave, af dr.jur. Jan Pedersen m.fl., hvor der på side 349 fremgår følgende:

 

"De tilfælde, der giver anledning til tvivl, kendetegnes ved, at den pågældende indkomstskabende aktivitet snarere end opfyldelse af økonomiske og erhvervsmæssige formål har private og personlige ikke-økonomiske formål, herunder navnlig varetagelsen af en personlig hobby."

 

Skatteministeriet har i relation til erhvervsmæssighedsvurderingen i sagen for A lagt særlig vægt på og henvist til SKM2017.739.ØLR (i det følgende tillige benævnt »2017-sagen«). Forholdene i denne sag adskiller sig imidlertid væsentligt fra 2017-sagen. Det gøres således gældende, at de konkrete forhold taler for, at G1-virksomhed’ virksomhed var erhvervsmæssig. I det følgende gennemgås forholdene i de to sager:

 

For det første havde familien i 2017-sagen haft plejebørn siden 2009. Deres virksomhed blev først registreret pr. 1. januar 2012. De havde således haft plejebørnene i to år forud for, at familien etablerede den omhandlede virksomhed.

 

Dette er ikke tilfældet for G1-virksomhed, idet alt plejevirksomhed er udført i selskabsregi. Selskabet blev således etableret med henblik på netop plejevirksomhed, jf. Bilag 3 og Bilag 5.

 

For det andet boede plejeforældrene i 2017-sagen i ejendommen forud for opstart af plejeaktiviteterne.

 

I vores sag blev ejendommen "G1-virksomhed" købt og selskabet stiftet i forbindelse med opstart af plejeaktiviteterne, jf. Bilag 3 og Bilag 5. Ejendommen er således indkøbt med henblik på udøvelse af denne plejevirksomhed, hvortil henvises til brev fra F1-bank, jf. Bilag 5. Af brevet fremgår således følgende:

 

"Det forudsættes også dokumenteret, at der er installeret de 2 lovede

 

"beboere" som beskrevet i tilsendte materiale og mails."

 

Lånet til ejendommen blev godkendt under den forudsætning, at der skulle drives plejevirksomhed fra ejendommen.

 

Ejendommen "G1-virksomhed" er særligt fordelagtig og er nøje udvalgt på baggrund af dens potentiale i forbindelse med drift af døgnplejevirksomhed, da ejendommen er en gammel kro med mange værelser, store fællesarealer, adskillige toiletter, jf. Bilag 4. Ejendommen kan således ikke sammenlignes med en almindelig privat bolig.

 

Af den for G1-virksomhed udarbejdede forretningsplan, jf. Bilag 3, fremgår følgende:

 

"Idégrundlag

 

Virksomheden skal udfylde et hul mellem de etablerede institutioner for unge mennesker og så det at komme videre i livet uden for institutionsverdenen. En anden del af grundlaget er også at afhjælpe unge, under nogle trygge og faste rammer, således at de kan undgå at komme ind på en institution."

 

Det fremgår således klart af forretningsplanen, at der er tale om en helt særlig plejevirksomhed, der adskiller sig fra plejeaktiviteter, der foregår i en almindelig privat husholdning.

 

Ejendommen indeholder tilhørende "lejligheder", der kan bruges under udfasning af plejebørn samt til andre unge, der er blev tilkendt opsyn og ophold. Herved har de kunne forberede sig på livet i egen bolig under ordnede forhold og med tilsyn.

 

Ejendommen er i forbindelse med etableringen af plejevirksomheden blevet renoveret og tilpasset i stort omfang for at kunne få plads til op imod 10 unge/plejebørn ad gangen. Ejendommen havde ved overtagelsen stået ubrugt i adskillige år, hvorfor det var nødvendigt med omfattende renovering af den.

 

G1-virksomhed påtog sig herved en økonomisk risiko ved udøvelsen af pleje-virksomheden, idet selskabet indkøbte en helt særlig ejendom, som blev renoveret, og som løbende er blevet tilpasset efter beboernes konkrete behov, jf. Bilag 4 - Bilag 5.

 

Det forhold, at der blev påtaget en økonomisk risiko ved etablering og tilpasning af lokaler taler for, at virksomheden var erhvervsmæssig, jf. cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994, afsnit 3.1.1.2, litra d og k. Der henvises ligeledes til SKM2009.248.VLR, hvor Landsretten bl.a. udtalte følgende:

 

“Landsretten lægger efter bevisførelsen til grund, at appellanten i efteråret 2002 erhvervede skibet "---" med henblik på anvendelse til erhvervsmæssig sejlads, og at appellanten i den forbindelse foretog investeringer for at opnå myndighedsgodkendelse af skibets anvendelse til erhvervsmæssig sejlads."

 

For det tredje fandt Østre Landsret i 2017-sagen, at det ikke var godtgjort, at der i væsentligt omfang havde været afholdt udgifter, der lå udover, hvad vederlaget fra kommunen dækkede.

 

Dette er ikke sammenligneligt med vores sag, idet G1-virksomhed i forbindelse med etableringen og tilpasningen af ejendommen har afholdt udgifter, som kommunen ikke dækkede. Dette var udgifter, som var nødvendige for at kunne tilbyde den korrekte pleje.

 

For det fjerde var der i 2017-sagen kun én hvervgiver.

 

G1-virksomhed har omvendt haft adskillige kommuner som kunder. Dette da ejendommen "G1-virksomhed" kunne tilbyde noget helt unikt, som ikke kunne findes ved almindelige familiepleje, herunder blandt andet "udfasningsforløb", jf. også Bilag 3.

 

Det forhold, at der er tale om få hvervgivere ændrer ikke på, at en virksomhed kan være erhvervsmæssig, jf. præmisserne i SKM2009.248.VLR:

 

"Det skal videre bemærkes, at landsretten ikke har anset det for afgørende, at appellanten i det væsentlige kun har modtaget vederlag fra én hvervgivet, jf. Højesterets afgørelse gengivet i U 1998.247H"

 

For det femte var der i 2017-sagen tale om, at plejeopgaven blev udført på helt sædvanlig vis og i familiens eget hjem.

 

A bor ganske vidst til leje i G1-virksomhed, men ejendommen er en stor ejendom og indeholder således selvstændige sektioner og lejligheder. Der er således dele af ejendommen, som plejebørnene har anvendt selvstændigt, og hvor A alene har ført tilsyn. Disse sektioner/lejligheder har adgang til eget bad, toilet og køkken.

 

Den udøvede plejevirksomhed kan derfor ikke sammenlignes med plejevirksom-hed udøvet fra eget hjem. Der henvises herom til præmisserne i SKM2009.248.VLR, hvor institutionen tillige var indrettet i særlige lokaler (et skib):

 

"Det bemærkes i den forbindelse, at den omstændighed, at skibet tillige har tjent som bolig for appellanten og A ikke kan begrunde, at skibet ikke skal anses som et driftsmiddel i forhold til de foretagne sejladser." Sammenfattende gøres det på baggrund af ovenstående gældende, at de i sagen omhandlede konkrete forhold taler for, at plejeaktiviteterne udgør erhvervsvirksomhed i skattemæssig henseende, og at G1-virksomhed som følge heraf er rette indkomstmodtager af de modtagne plejevederlag, hvorfor denne sag adskiller sig væsentligt fra SKM2017.739.ØLR.

 

3.2 Udeholdt omsætning

 

3.2.1 Skønsmæssig ansættelse

 

H1 har selvangivet en omsætning på kr. 214.018 ekskl. moms for indkomståret 2015 og kr. 513.836 ekskl. moms for indkomståret 2016, jf. Bilag J.

 

Den selvangivne omsætning baserer sig helt overordnet på Konto [red. fjernet]: Salg af varer/ydelser m/moms, jf. Bilag K og L, side 1.

 

H1 kan alene tiltræde en mindre forhøjelse af omsætning relaterende til enkeltposter og salg af indbo, jf. Bilag 10, hvilket er baggrunden for, at der under sagen er sket en tilpasning af de nedlagte påstande. H1 anerkender af samme årsag alene en afgiftsforhøjelse for denne del.

 

Det gøres herefter helt overordnet gældende, at den korrekte omsætning for 2015 og 2016 er henholdsvis kr. 228.458,40 og kr. 554.041,00. Af Den Juridiske Vejledning 2023-1, A.C.2.1.4.4.1 Reglen i SKL § 74 om skønsmæssig ansættelse fremgår om grundlaget for en skønsmæssige ansættelse følgende:

 

“Et realistisk skøn

 

Den skønsmæssige ansættelse skal foretages ud fra en realistisk vurdering af den skattepligtige faktiske indkomstforhold. Det indebærer bl.a., at en oplysningspligt ikke må fremtvinges ved en urealistisk høj ansættelse."

 

…

 

Det udøvede skøn skal således være så virkelighedsnært som muligt. Det gøres gældende, at det udøvede skøn, der beror på henholdsvis den elektroniske omsætning og kontantomsætningen, er behæftet med væsentlige fejl, der medfører, at skønnet er åbenbart urimeligt, jf. Bilag Q og S. Dette skal uddybes nærmere i det følgende:

 

3.2.1.1 Elektronisk omsætning

 

SKAT har ved sagens Bilag Q forsøgt at lave en opgørelse af den elektroniske omsætning ved at gennemgå indsætninger på bankkonti tilhørende A, MN, G4-virksomhed og H1, jf. Bilag N-P og Bilag T, jf. Bilag M, side 18.

 

SKAT har herved opgjort en elektronisk omsætning på kr. 404.665,83 inkl. moms for indkomståret 2015 og på kr. 815.524,92 inkl. moms for indkomståret 2016, jf. Bilag Q.

 

Der er imidlertid medtaget beløb i opgørelsen, som er H1’ virksomhed uvedkommende.

 

For det første har SKAT selv, allerede ved sin afgørelse, anerkendt, at nogle af beløbene i opgørelsen i Bilag Q er medtaget ved en fejl, og ikke skal indgå i opgørelsen af selskabets omsætning, jf. Bilag M, side

 

18. Dette anerkendte SKAT på baggrund af As e-mail af 1. maj 2018, jf. Bilag R. De af SKAT herved anerkendte beløb er markeret med håndskrift i Bilag Q.

 

For 2015 og 2016 udgør fejlene i alt kr. 195.131,03, jf. opgørelsen på side 10-11 i Processkrift 1.

 

For det andet har Landsskatteretten under behandlingen af klagesagen fundet, at der er yderligere beløb, som er omsætningen uvedkommende, jf. Bilag 1, side 20-21.

 

For 2015 og 2016 udgør fejlene i alt kr. 7.718,66, jf. opgørelsen på side 11-12 i Processkrift 1.

 

For det tredje har A konstateret, at der fortsat er mange beløb, der er H1 uvedkommende og ikke skal indgå i opgørelsen af selskabets omsætning.

 

For 2015 og 2016 udgør fejlene i alt kr. 260.220,41, jf. side 12-23 i Processkrift 1. Til støtte for de af A påberåbte fejl henvises til sagens Bilag 11-16 og Bilag 22-23. Derudover vil A afgive partsforklaring herom.

 

Lægges fejlene fremfundet af SKAT, Landsskatteretten og A sammen kan det konstateres, at der er medtaget mange beløb, der er H1s ApS omsætning uvedkommende:

 

•                    For indkomståret 2015 udgør fejlene i alt (kr. 122.781,03 + kr. 2.292,95 og kr. 61.705,16) = kr. 186.779,14.

•                    For indkomståret 2016 udgør fejlene i alt (kr. 72.350,00 + kr. 5.425,71 + kr. 198.515,25) = kr. 276.290,96.

Ovennævnte fejl medfører følgende korrektioner:

 

For indkomståret 2015:

SKATs opgørelse (Bilag Q)	kr. 404.665,83
- Fejl anerkendt af SKAT (Bilag R/M)	kr. 122.781,03
- Fejl anerkendt af Landsskatteretten (bilag 1)	kr.     2.292,95
- Fejl fundet af A	kr.   61.705,16
Elektronisk omsætning inkl. moms	kr. 217.886,69
Elektronisk omsætning ekskl. moms	kr. 174.309,35

Lægges ovennævnte elektroniske omsætning til grund, kan det konstateres, at der fortsat er plads til kontantomsætning i den af H1 opgjorte omsætning:

Omsætning ekskl. moms	kr. 228.458,40
- Elektronisk omsætning ekskl. moms	kr. 174.309,35
Difference (plads til kontantomsætning) For indkomståret 2016:	kr.   54.149,05
SKATs opgørelse (Bilag Q)	kr. 815.524,92
- Fejl anerkendt af SKAT (Bilag R/M)	kr.   72.350,00
- Fejl anerkendt af Landsskatterettens (bilag 1)	kr.     5.425,71
- Fejl fundet af A	kr. 198.515,25
Elektronisk omsætning inkl. moms	kr. 539.233,96
Elektronisk omsætning ekskl. moms	kr. 431.387,16

Lægges ovennævnte elektroniske omsætning til grund, kan det konstateres, at der fortsat er plads til kontantomsætning i den af H1 opgjorte omsætning:

Samlet omsætning ekskl. moms	kr. 554.041,00
- Elektronisk omsætning ekskl. moms	kr. 431.387,16
Difference (plads til kontantomsætning)	kr. 122.653,84

3.2.1.2 Kontantomsætning

 

Skattemyndighederne har skønsmæssigt opgjort H1’ kontantomsætning til kr. 279.570,05 for indkomståret 2015 og kr. 138.624,95 for indkomståret 2016, jf. Bilag S. Skønnet er foretaget ud fra bogføringskonto [red. fjernet]: Kassebeholdning, jf. Bilag K og L, jf. Bilag M, side 32.

 

Konto [red. fjernet] viser en række bogførte udgifter - ikke indtægter - afholdt af H1. Bogføringskontoen har i perioder været negativ, hvilket efter det af A oplyste skyldes, at H1 i en periode har manglet en bankkonto.

 

A har derfor af bogføringsmæssige årsager krediteret de af selskabet afholdte udgifter på konto [red. fjernet]. SKAT har antaget de bogførte udgifter, som ikke kan konstateres betalt via bankkonti, jf. Bilag N-P og Bilag T, alene kan være afholdt med kontanter fra udeholdt kontantomsætning.

 

Landsskatteretten har korrigeret SKATs opgørelse for 2015 og 2016, idet SKATs opgørelse ifølge Landsskatteretten var inklusive moms. Der er således sket en nedsættelse med momsdelen, dvs. 20%, jf. Bilag 1, side 33-35.

 

Landsskatteretten har derudover korrigeret for en række beløb i opgørelsen for 2016, da Landsskatteretten fandt, at der konkret forelå dokumentation for, at de var betalt via bankkonti, jf. bilag 1, side 27 og side 26 i Processkrift 1.

 

Landsskatteretten nedsatte således den af SKAT opgjorte kontantomsætning for 2015 og 2016 til henholdsvis kr. 223.656 og kr. 81.899.

 

Det betyder, at Landsskatteretten fortsat finder, at der er afholdt kontantudgifter med udeholdt kontantomsætning i 2015 og 2016 på henholdsvis kr. 279.570,00 inkl. moms og kr. 102.373,75 inkl. moms.

 

A har imidlertid konstateret yderligere fejl, idet der i opgørelsen fortsat er medtaget beløb, som er afholdt fra bankkonti.

 

For 2015 og 2016 udgør fejlene i alt kr. 228.703,18, jf. side 26-29 i Processkrift 1. Til støtte for de af A påberåbte fejl henvises til sagens Bilag N, P og Bilag T. Derudover vil A afgive partsforklaring herom.

 

Efter korrektion for fejlene udgør kontantudgifterne følgende:

 

•  For indkomståret 2015 (kr. 279.570,00 inkl. moms - kr. 221.523,18) = kr. 58.046,82.

•  For indkomståret 2016 (kr. 102.373,75 inkl. moms - kr. 7.180,00) = kr. 95.193,75.

 

Disse udgifter kan indeholdes i den af H1 påståede omsætning.

 

Den påståede omsætning overstiger således den elektroniske omsætning, opgjort ovenfor, hvorved der efterlades plads til kontantomsætning i indkomstårene 2015 og 2016 på henholdsvis kr. 67.686,31 inkl. moms og kr. 153.317,30 inkl. moms, jf. ovenfor nederst afsnit 3.2.1.1.

 

De kontante udgifter overstiger ikke dette. Den påståede omsætning skal derfor lægges til grund.

 

3.2.1.3 Konklusion

 

Ovennævnte gennemgang viser, at skattemyndighedernes skøn over H1’ omsætning ikke er realistisk eller virkelighedsnært, idet der i SKATs opgørelse af omsætningen er medtaget en lang række beløb, som er H1 uvedkommende, jf. Bilag Q og Bilag S.

 

SKAT har taget udgangspunkt i, at samtlige indsætninger på bankkontiene for A, MN og G4-virksomhed udgør omsætning. Det giver sig selv, at A og MN under alle omstændigheder har haft private indsætninger og udgifter i indkomstårene 2015 og 2016, hvorfor SKAT burde have taget højde herfor, eventuelt ved et skønsmæssigt fradrag.

 

Endvidere kan det konkluderes, at de afholdte kontantudgifter kan indeholdes i den påståede omsætning.

 

Det gøres derfor sammenfattende gældende, at skattemyndighedernes skønsmæssigt opgjorte omsætning hverken er rimelig eller virkelighedsnær, hvorfor den påståede omsætning skal lægges til grund af Retten.

 

3.2.2 Løn til A

 

Med henvisning til ovenstående bestrides det som udokumenteret, at

 

A har fået løn fra H1 i indkomstårene 2015 og 2016. Det gøres gældende, at Skatteministeriet bærer bevisbyrden herfor.

 

Til støtte herfor henvises til overdragelsesaftale underskrevet den 5. juni 2015, jf. Bilag 18. Af overdragelsesaftalen fremgår følgende:

 

"A har ingen fast lønaftale, men kan løbende taksere værdien af eget arbejde, men denne taksering kan dog ikke overstige et maksimum på 25% af H1 IVS overskud, set som et gennemsnit af en 3 årige driftsperiode."

 

…

 

Det fremgår således af overdragelsesaftalen, at A ikke har haft en fast lønaftale, og at han alene var berettiget til løn, såfremt H1 havde overskud. Det fremgår af årsrapporterne for 2015 og 2016, at selskabet ikke havde overskud, jf. Bilag 19 og Bilag 20, h

 

Derudover fremgår det, at det lønberettigende overskud skulle beregnes som et gennemsnit over en treårig driftsperiode. Selskabet havde i 2015 og 2016 endnu ikke været aktivt i tre år, da det først blev stiftet den 27. september 2014, jf. Bilag 21. Dette understøtter, at A ikke havde krav på vederlag i indkomstårene 2015 og 2016.

 

Der er således intet grundlag for at beskatte A af løn eller vederlag fra H1. Skatteministeriet har ikke fremlagt dokumentation for, at A har modtaget økonomiske fordele.

 

Beskatningen af A beror alene på, at skattemyndighederne har forudsat, at en eventuel yderligere omsætning fra H1 skal anses for at have tilgået A. Dette synspunkt er ikke nærmere begrundet, og holder ikke, jf. gennemgangen ovenfor…"

 

Sagsøgte har til støtte for sin påstand i sit påstandsdokument gjort følgende gældende:

 

"…

 

Der er enighed om, at regnskabsgrundlaget i H1 IVS for indkomstårene 2015 og 2016 kunne tilsidesættes, og at skattemyndighederne derfor var berettiget til at fastsætte virksomhedens omsætning og afgiftstilsvar skønsmæssigt, jf. den dagældende skattekontrollovs § 5, stk. 3, jf. § 3, stk. 4, og den dagældende opkrævningslovs § 5, stk. 2.

 

Skatteministeriet gør overordnet gældende, at sagsøgerne ikke har løftet bevisbyrden for, at skønnet har ført til et åbenbart urimeligt resultat eller hviler på et forkert grundlag, jf. eksempelvis UfR 2009.476/2 H, og nærmere herom nedenfor under afsnit 3.1.

 

Videre gør Skatteministeriet overordnet gældende, at A i indkomstårene 2015 og 2016 skal beskattes af yderligere løn fra H1 IVS, jf. afsnit 3.2, samt at vederlag udbetalt i henhold til kontrakten om formidlet døgnophold i familiepleje med Y1-by Kommune er lønindkomst for A, og at han derfor er rette indkomstmodtager og skal beskattes som sådan, jf. afsnit 3.3.

 

3.1 Der er ikke grundlag for at tilsidesætte skattemyndighedernes skønsmæssige ansættelse af H1 IVS’ omsætning i indkomstårene 2015 og 2016

 

Skatteministeriet gør overordnet gældende, at der ikke er grundlag for at tilsidesætte skattemyndighedernes skønsmæssige ansættelse af H1 IVS’ omsætning i indkomstårene 2015 og 2016, da sagsøgerne ikke har løftet bevisbyrden for, at skønnet er sket på et forkert grundlag eller har medført et åbenbart urimeligt resultat.

 

Al indkomst er som udgangspunkt skattepligtigt, jf. statsskattelovens § 4, og det påhviler skatteyderen at selvangive sin indkomst, jf. den dagældende skattekontrollovs § 1. Erhvervsdrivende skal ifølge skattekontrollovens § 3 indgive et skattemæssigt årsregnskab i overensstemmelse med de regler, skatteministeren har fastsat.

 

Hvis den skattepligtige ikke har selvangivet fyldestgørende på ansættelsestidspunktet, er skattemyndighederne berettiget til at ansætte indkomsten skønsmæssigt, jf. dagældende skattekontrollovens § 5, stk. 3, jf. § 3, stk. 4.

 

Det er som nævnt ubestridt, at H1 IVS’ regnskabsgrundlag for indkomstårene 2015 og 2016 kunne tilsidesættes, og at skattemyndighederne derfor var berettiget til at fastsætte virksomhedens omsætning og afgiftstilsvar skønsmæssigt.

 

Det følger af en langvarig og fast højesteretspraksis, at domstolene alene tilsidesætter skattemyndighedernes skøn, hvis skatteyderen fører bevis for, at skønnet er foretaget på et forkert grundlag, eller at det har ført til et åbenbart urimeligt resultat, jf. f.eks. U 2011.1458 H, U 2009.476/2 H og U 2005.3167 H.

 

I en situation som den foreliggende, hvor der er konstateret betydelige fejl og mangler i bogføringen og regnskaberne, hvor A - som direktør og far til de to hovedanpartshavere, IM og LM - kontrollerede selskabet enerådigt, og hvor der samtidig er et interessefællesskab og en sammenblanding af selskabets og As økonomi, er sagsøgernes bevisbyrde for, at skattemyndighedernes skøn er foretaget på forkert grundlag eller er åbenbart urimeligt, skærpet, jf. eksempelvis SKM2013.696.ØLR og SKM2014.521.ØLR.

 

De oplysninger, som sagsøgerne påberåber sig, skal derfor være bestyrkede ved objektive kendsgerninger, jf. bl.a. SKM2009.37.HR og UfR 2011.1599 H. Med andre ord må der kræves et sikkert bevis for, at skønnet er foretaget på forkert grundlag eller er åbenbart urimeligt Denne bevisbyrde har sagsøgerne ikke løftet.

 

Skatteministeriet gør gældende, at der ikke er fejl i skønsgrundlaget, og at skønnet heller ikke går uden for rammerne af det skøn, der tilkommer myndighederne i sager af den foreliggende karakter.

 

Skattemyndighedernes skøn over omsætningen er baseret på en samlet vurdering af sagens konkrete omstændigheder, og i denne vurdering har SKAT taget udgangspunkt i selskabets eget regnskabsgrundlag og har ved udøvelsen af skønnet foretaget en regulering på baggrund af konstaterbare fejl i materialet.

 

Det bemærkes, at det forhold, at grundlaget for skattemyndighedernes skønsmæssige ansættelse af selskabets omsætning i indkomstårene 2015 og 2016, jf. skattekontrollovens § 5, stk. 3, var, at selskabet ikke havde iagttaget sine bogføringsmæssige forpligtelser og derved havde mangelfuldt bogføringsmateriale, ikke er ensbetydende med, at skattemyndighederne ikke ved skønnet kan inddrage oplysninger fra selskabets bogføring.

 

Det af skattemyndighederne udøvede skøn over H1 IVS’ omsætning beskrives nærmere i det følgende:

 

3.1.1 Den af SKAT skønnede omsætning i indkomståret 2015

 

H1 IVS selvangav en skattepligtig indkomst på -40.338 kr. i indkomståret 2015 (bilag G i sag 8669, side 3), hvor selskabet ifølge regnskabet havde en omsætning på 214.018,40 kr. (bilag F i sag 8669, side 7).

 

SKAT har opgjort selskabets skønnede omsætning i 2015 på baggrund af følgende reguleringer af regnskabsmaterialet:

 

SKAT har sammenholdt kontobevægelserne på selskabets interne bogføringskonto nr. [red. fjernet] ("Kassebeholdningen") (bilag K i sag 8669, side 19-26) og konto nr. [red. fjernet] ("Salg af varer/ydelser") (bilag K i sag 8669, side 1) med bankkontoudtog for konti tilhørende A, MN og virksomheden G4-virksomhed. Sidstnævnte var As enkeltmandsvirksomhed.

 

Af bankkontoudtog for A, MN (med A som medkontohaver) og G4-virksomhed konstaterede SKAT en række indsætninger (hovedsageligt via MobilePay), som relaterede sig til H1 IVS. Det drejede sig nærmere om i alt 38.106,13 kr. på As bankkonto i F2-bank (X2) (bilag N i sag 8669), 5.137,95 kr. på MNs bankkonto i F1-bank, hvor A var medkontohaver (kontonr. X3) (bilag O i sag 8669), samt 361.421,75 kr. på G4-virksomheds bankkonto i F3-bank (kontonr. X4) (bilag P i sag 8669).

 

I alt konstaterede SKAT således indsætninger i 2015 på 404.665,83 kr. på bankkonti, der ikke tilhørte H1 IVS - svarende til 323.732,66 kr. ekskl. moms (bilag Q i sag 8669, side 4).

 

Selskabets direktør, A, oplyste ved e-mail af 1. maj 2018 til SKAT (bilag R i 8669), at der af de 404.665,83 kr. var tilført i alt 122.781,03 kr. til selskabet i 2015, som ikke skulle medregnes.

 

På den baggrund skønnede SKAT, at selskabet havde en omsætning i indkomståret 2015 på 281.884,80 kr. inkl. moms (404.665,83 kr. fratrukket 122.781,03 kr.) - svarende til en omsætning på 225.507,84 kr. ekskl. moms.

 

Det bemærkes i den forbindelse, at SKATs skøn i øvrigt må anses for lempeligt, da oplysningerne fra A om, at der var overført i alt 122.781,03 kr. til selskabet i 2015, som ikke skulle medregnes til omsætningen, blev lagt til grund ved skønnet uden yderligere dokumentation, jf. bilag M i sag 8669 (side 12, nederst, og side 13).

 

Da H1 IVS ifølge regnskabet havde en omsætning på i 214.018,40 kr. i indkomståret 2015, førte SKATs skøn til en forhøjelse af selskabets omsætning i indkomståret 2015 på 11.489,44 kr. (svarende til differencen mellem den af SKAT skønnede omsætning på 225.507,84 kr. og den selvangivne omsætning på 214.018,40 kr.).

 

Det bemærkes, at Landsskatteretten ved afgørelsen af 3. januar 2022 nedsatte SKATs forhøjelse af selskabets omsætning på baggrund af elektroniske betalinger for indkomståret 2015 fra 11.489 kr. til 9.655 kr., da Landsskatteretten - på baggrund af nye dokumentbeviser, som blev fremlagt under klagesagen - fandt, at én indsætning ikke vedrørte selskabets omsætning, jf. bilag 1 i sag 8669 (side 21, 6.-7. afsnit).

 

Videre havde SKAT ved gennemgangen af selskabets interne bogføringskonto nr. [red. fjernet] ("kassebeholdning") (bilag K i sag 8669, side 1926) konstateret, at en række posteringer (både indsætninger og hævninger) var fejlagtigt posteret på bogføringskontoen, da der ikke var tale om kontante ind- eller udbetalinger til og fra kassen, men derimod indsætninger og hævninger på bankkonti.

 

SKAT foretog derfor en korrektion af fejlposteringerne på bogføringskontoen, jf. en af SKAT udarbejdet oversigt over korrektioner af bogføringskontoen (bilag S i sag 8669). Korrektionerne førte til en ultimo saldo på -279.570,05 kr. SKAT fandt, at den negative kontantbeholdning (dvs. beløbet, der manglede i kassen) udgjorde udeholdt omsætning.

 

SKATs skøn må også i den forbindelse anses for lempeligt, da SKAT i en række tilfælde, hvor det kunne konstateres, at H1 IVS’ udgifter var afholdt fra G4-virksomheds eller As bankkonti, korrigerede posteringen på bogføringskontoen til 0 kr. Som det også er anført af Landsskatteretten, jf. bilag 1 i sag 8669 (side 34, nederst), må det lægges til grund, at H1 IVS i de tilfælde, hvor selskabets udgifter er afholdt fra G4-virksomheds eller As bankkonti, har godtgjort A henholdsvis G4-virksomhed kontant for deres udlæg, når udgiften er ført som en negativpostering på bogføringskonto [red. fjernet] ("kassebeholdning"). At en hævning kan genfindes på en bankkonto, der ikke er ejet af H1 IVS, fører derfor ikke til, at den samlede skønnede indkomstforhøjelse skal nedsættes med beløbet.

 

Det bemærkes, at Landsskatteretten nedsatte den samlede skønnede indkomstforhøjelse til 223.656 kr., da beregningen af den yderligere omsætning byggede på oplysninger inklusive moms, jf. bilag 1 i sag 8669 (side 35, 2. afsnit).

 

Den yderligere skønnede omsætning i 2015, som måtte anses for tilgået direktør A (291.638 kr. inkl. moms), jf. det nedenfor anførte under pkt. 3.3, blev fradraget i selskabets skattepligtige indkomst, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, jf. Landsskatterettens afgørelse (bilag 1 i 8669, side 39, 2. sidste afsnit).

 

3.1.2 Den af SKAT skønnede omsætning i indkomståret 2016

 

H1 IVS selvangav en skattepligtig indkomst på -57.336 kr. i indkomståret 2016 (bilag J i sag 8669, side 3), hvor selskabet ifølge de selvangivne oplysninger havde en omsætning på 513.836,40 kr. (bilag J i sag 8669, side 5) SKAT har opgjort selskabets skønnede omsætning i 2016 på baggrund af følgende reguleringer af regnskabsmaterialet:

 

SKAT konstaterede ved gennemgangen vedrørende indkomståret 2016, at der var indsat (hovedsageligt via MobilePay) i alt 166.707,84 kr. på As bankkonto i F2-bank (X2) (bilag N i sag 8669), 59.711,66 kr. på MNs bankkonto i F1-bank, hvor A var medkontohaver (kontonr. X3) (bilag O i sag 8669) samt 236.768,66 kr. på G4-virksomheds bankkonto i F3-bank (kontonr. X4) (bilag P i sag 8669) i indkomståret 2016. Desuden havde selskabet selv fået en konto i F1-bank i 2016 (kontonr. X5), hvor der var indsat 255.353,36 kr. (bilag T i sag 8669).

 

I alt konstaterede SKAT således indsætninger på 815.524,92 kr., der relaterede sig til H1 IVS - svarende til 652.419,66 kr. ekskl. moms (bilag Q i sag 8669, side 14).

 

Selskabets direktør, A, fremsendte ved e-mail af 1. maj 2018 til SKAT (bilag R i sag 8669) oplysninger om, at der af de beløb, som var tilgået andre end selskabet, var overført i alt 72.350 kr. til selskabet i 2016.

 

På den baggrund fandt SKAT, at selskabet havde en omsætning i indkomståret 2016 på 743.174,92 kr. inkl. moms (815.524,92 kr. fratrukket 72.350 kr.) - svarende til en omsætning på 594.539,94 kr. ekskl. moms.

 

Det bemærkes, at SKATs skøn også i den henseende må anses for lempeligt, da oplysningerne fra A om, at der var overført i alt 72.350 kr. til selskabet i 2016, som ikke skulle medregnes til omsætningen, blev lagt til grund ved skønnet uden yderligere dokumentation, jf. bilag M (side 12, nederst, og side 13).

 

Da H1 IVS ifølge regnskabet havde en omsætning på i alt 513.836,40 kr. i indkomståret 2016, førte SKATs skøn til en forhøjelse af selskabets omsætning i indkomståret 2016 på 80.703 kr. (svarende til differencen mellem den af SKAT skønnede omsætning på 594.539,94 kr. og den selvangivne omsætning på 513.836,40 kr.).

 

Det bemærkes, at Landsskatteretten ved afgørelsen af 3. januar 2022 nedsatte SKATs forhøjelse af selskabets omsætning på baggrund af elektroniske betalinger for indkomståret 2016 fra 80.703 kr. til 76.362 kr., da Landsskatteretten - på baggrund af nye dokumentbeviser, som blev fremlagt under klagesagen - fandt det dokumenteret, at to indsætninger ikke vedrørte selskabets omsætning, jf. bilag 1 i sag 8669 (side 21, 6.-7. afsnit).

 

Videre havde SKAT ved gennemgangen af selskabets interne bogføringskonto nr. [red. fjernet] ("kassebeholdning") (bilag L i sag 8669, side 2531) konstateret, at en række posteringer (både indsætninger og hævninger) også vedrørende dette indkomstår var fejlagtigt posteret på bogføringskontoen, da der ikke var tale om ind- eller udbetalinger til og fra kassen, men derimod indsætninger og hævninger på bankkonti. SKAT foretog derfor en korrektion af fejlposteringerne på bogføringskontoen, jf. den af SKAT udarbejdede oversigt over korrektioner af bogføringskontoen (bilag S). Korrektionerne førte til en ultimo saldo på 138.624 kr. SKAT fandt, at den negative kontantbeholdning (dvs. beløbet, der manglede i kassen) udgjorde udeholdt omsætning.

 

SKATs skøn må også i den forbindelse anses for lempeligt, da SKAT også for indkomståret 2016 i en række tilfælde, hvor det kunne konstateres, at H1 IVS’ udgifter var afholdt fra G4-virksomheds eller As bankkonti, korrigerede posteringen på bogføringskontoen til 0 kr.

 

Det bemærkes, at Landsskatteretten på baggrund af det for Landsskatteretten fremførte om de enkelte korrektioner og fremlæggelse af nye dokumentbeviser fandt, at den af SKAT beregnede negative kassebeholdning på 138.624 kr. skulle nedsættes med 36.250 kr. til 102.374 kr. inkl. moms, hvormed den yderligere omsætning i 2016 udgjorde 81.899 kr., jf. bilag 1 i sag 8672 (side 35, 4. afsnit).

 

Selskabets samlede yderligere skønnede omsætning i indkomståret 2016 udgjorde således 158.261 kr. (76.362 kr. + 81.899 kr.).

 

Den yderligere skønnede omsætning i 2016, som måtte anses for tilgået direktør A (197.826 kr. inkl. moms), jf. det nedenfor anførte under pkt. 3.3, blev fradraget i selskabets skattepligtige indkomst, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, jf. Landsskatterettens afgørelse (bilag 1 i sag 8669, side 39, sidste afsnit).

 

3.1.3 H1 IVS og As indsigelser til det udøvede skøn

 

Sagsøgerne gør gældende, at "skønnet er behæftet med så mange fejl, at det medfører et åbenbart urimeligt resultat", jf. processkrift 1 (side 2, 5. afsnit). Det bestrides.

 

SKAT har ved udøvelsen af skønnet over H1 IVS’ omsætning taget højde for en række posteringer på baggrund af oplysninger fra A (bilag R i sag 8669), jf. SKATs afgørelse af 15. juni 2018 (bilag M i sag 8669, side 12-13). Der er i sagens natur ikke tale om, at SKAT, som hævdet af sagsøgerne "har anerkendt fejl ved skønnet", når SKAT jo netop har taget højde for de konkrete posteringer, da de udøvede skønnet over selskabets omsætning.

 

For så vidt angår de tre posteringer, som Landsskatteretten anerkendte ikke skulle medregnes til H1 IVS’ omsætning i 2015 og 2016 - på baggrund af dokumentbeviser, som blev fremlagt under Landsskatterettens behandling, men som ikke var fremlagt under SKATs behandling - fører heller ikke denne omstændighed til, at der er grundlag for at tilsidesætte skønnet.

 

Det forhold, at nogle konkrete posteringer skal fragå ved skønnet, indebærer ikke, at hele skønnet hviler på et forkert grundlag.

 

Herudover gør sagsøgerne gældende, at der samlet er posteringer på i alt 61.705,16 kr. i indkomståret 2015 og 198.515,25 kr. i indkomståret 2016, der ikke skal indgå i den skønsmæssige opgørelse af H1 IVS’ omsætning i de omhandlede indkomstår, jf. processkrift 1 (side 14 og 23).

 

Det påhviler som nævnt sagsøgerne at føre et sikkert bevis for, at SKATs skøn er sket på et forkert grundlag eller fører til et åbenbart urimeligt resultat, og denne bevisbyrde er ikke løftet.

 

Sagsøgerne har med processkrift 1 fremlagt en række udtalelser fra familiemedlemmer, plejebarn, nabo, m.v. (bilag 11-15 i sag 8669), hvor det oplyses, at de i de omhandlede indkomstår har tilbagebetalt private lån, har refunderet udlæg samt har foretaget betaling af køb til A via mobilepay.

 

Udtalelserne er dateret september 2021, hvor sagen verserede ved Landsskatteretten, og de indgik også under den administrative behandling af sagen (bilag 1, side 39 nederst til 40 øverst).

 

De efterfølgende indhentede udtalelser, der ikke er understøttet af objektive kendsgerninger, godtgør ikke, at posteringerne er selskabet uvedkommende, jf. herved f.eks. SKM2015.633.ØLR.

 

For så vidt angår de indbetalinger via MobilePay, som hævdes at udgøre tilbagebetalinger af private lån, bemærkes det, at de påståede private lån ikke er bestyrkede ved fremlæggelse af låneaftaler, oversigt over ind- og udbetalinger eller andet skriftligt grundlag, som kan dokumentere, at der er tale om reelle lån med tilbagebetalingspligt, jf. f.eks. UfR 2009.476/2H. Allerede derfor kan oplysningerne om, at indsætningerne har sammenhæng med private lån, ikke tillægges bevismæssig vægt.

 

Sagsøgerne har desuden anført, at indsætningen den 10. maj 2016 med posteringsteksten "2016 OVERFØRSEL" på 68.327,67 kr. på H1 IVS’ konto, er et forskud/lån fra G6-virksomhed på 58.930 kr. Til støtte for dette er fremlagt et dokument benævnt "sammenfattende tabel - forskud" (bilag 17 i sag 8669) og en "aftale vedrørende tjenesten [RED. FJERNET TJENESTE]" (bilag 22 i sag 8669).

 

Dokumenterne alene underskrevet af A på vegne af G4-virksomhed. Hertil kommer, at dokumenterne angiver et forskud på 58.930 kr. samt et gebyr på 8.501 kr.. Da det hævdede lån/forskud således ikke beløbsmæssigt svarer til indsætningen, da det ikke er dokumenteret, at beløbet stammer fra G6-virksomhed, og da der ikke er en posteringstekstmæssig sammenhæng, må det - i mangel af bevis fra sagsøgerne for andet - lægges til grund, at den samlede indsætning på 68.327,67 kr. skal medregnes til selskabets omsætning.

 

For så vidt angår de øvrige posteringer, som sagsøgerne anfører som hævdede fejl ved SKATs skønsudøvelse, er der ikke fremlagt dokumentation for, at der er tale om beløb, som er H1 IVS uvedkommende.

 

Sagsøgerne gør desuden gældende, at en række af hævningerne på selskabets bogføringskonto [red. fjernet] ("kassebeholdning") er betalt fra G4-virksomheds og As bankkonti, hvorfor de efter sagsøgernes opfattelse skal fragå ved beregningen af den negative kassebeholdning, der udgør udeholdt omsætning.

 

Som også beskrevet ovenfor under pkt. 3.1.1 og 3.1.2 må det lægges til grund, at H1 IVS i de tilfælde, hvor selskabets udgifter er afholdt fra G4-virksomheds eller As bankkonti, har godtgjort A henholdsvis G4-virksomhed kontant for deres udlæg, når udgiften er ført som en negativpostering på bogføringskonto [red. fjernet] ("kassebeholdning"). At hævningen kan genfindes på en bankkonto, der ikke er ejet af selskabet, fører derfor ikke til, at den samlede skønnede indkomstforhøjelse skal nedsættes med beløbet.

 

Baggrunden for, at seks konkrete beløb efter Landsskatterettens opfattelse skulle fragå ved indkomstforhøjelsen på baggrund af selskabets negative kassebeholdning, var, at beløbene med nær beløbs-, tids- og posteringstekstmæssig sammenhæng kunne genfindes på selskabets egen bankkonto, jf. bilag 1 (side 34, nederst).

 

Selv hvis sagsøgerne førte bevis for, at der er enkelte (mindre) poster, der er H1 IVS uvedkommende og altså ikke skulle medregnes omsætningen, fører dette ikke til, at skønnet kan tilsidesættes. Det bemærkes herved, at der som beskrevet ovenfor endda er tale om et lempeligt/konservativt skøn.

 

Efter fast domstolspraksis fører det således ikke til, at et skøn tilsidesættes, at der påvises forholdsvis mindre fejl i grundlaget eller resultatet,         jf.                   f.eks.             SKM2021.122.BR,             SKM2013.525.ØLR, SKM2008.620.VLR, SKM2007.130.VLR og SKM2006.594.ØLR

 

3.2 Der er ikke grundlag for at tilsidesætte skattemyndighedernes skønsmæssige ansættelse af H1 IVS’ afgiftstilsvar for perioderne 1. januar 2015 til 31. december 2016

 

Skatteministeriet gør overordnet gældende, at der heller ikke er grundlag for at tilsidesætte skattemyndighedernes skønsmæssige ansættelse af den momspligtige omsætning i H1 IVS og den deraf afledte forhøjelse af selskabets afgiftstilsvar, da selskabet ikke har løftet sin bevisbyrde for, at skønnet er sket på et forkert grundlag eller har medført et åbenbart urimeligt resultat.

 

Det følger af den dagældende momslovs § 55, at momsregistrerede virksomheder skal føre et regnskab, der kan danne grundlag for opgørelsen af afgiftstilsvaret for hver afgiftsperiode og for kontrollen med afgiftens berigtigelse.

 

Af den dagældende opkrævningslovs § 5, stk. 2, følger det, at hvis størrelsen af det tilsvar, som påhviler virksomheden, ikke kan opgøres på grundlag af virksomhedens regnskaber, kan told- og skatteforvaltningen ansætte virksomhedens tilsvar skønsmæssigt.

 

Det påhviler også sagsøgerne at føre et sikkert bevis for, at skattemyndighedernes skønsmæssige forhøjelse af H1 IVS’ afgiftstilsvar, er foretaget på et forkert grundlag, eller at det har ført til et åbenbart urimeligt resultat.

 

Denne bevisbyrde har sagsøgerne ikke løftet, idet ministeriet henviser til det ovenfor anførte.

 

3.3 A skal beskattes af yderligere løn fra H1 IVS

 

Skatteministeriet gør gældende, at en del af H1 IVS’ omsætning i indkomstårene 2015 og 2016 er tilgået A med den følge, at han skal beskattes af indkomsten som løn, jf. statsskattelovens § 4. Det drejer sig nærmere om 291.638 kr. i indkomståret 2015 og 197.826 kr. i indkomståret 2016. Hertil kommer, at H1 IVS var forpligtet til at indberette beløbene som løn til A, jf. skattekontrollovens § 7, stk. 1, nr. 1.

 

Efter statsskattelovens § 4 er al indkomst skattepligtig, og det påhviler i henhold til skattekontrollovens dagældende § 1 en skattepligtig at selvangive sin indkomst. Har den skattepligtige ikke selvangivet fyldestgørende på ansættelsestidspunktet, kan skatteansættelsen foretages skønsmæssigt, jf. § 5, stk. 3, i den dagældende skattekontrollov.

 

H1 IVS har ikke indberettet løn for A. Ikke desto mindre har A fået indsat penge, som hidrørte H1 IVS, på sin bankkonto og andre konti, han havde rådighed over, uden at han efterfølgende videreførte beløbene til selskabet. Ligeledes har der været en betydelig sammenblanding af As og H1 IVS’ økonomi.

 

I tillæg til at H1 IVS ikke har indberettet løn til A i de i sagen omhandlede indkomstår, 2015 og 2016, har sagsøgerne oplyst, at A ikke har modtaget løn, honorarer eller andet fra selskabet som vederlag for det ydede arbejde.

 

Det er ubestridt, at A fungerede som direktør og daglig leder af H1 IVS i indkomstårene 2015 og 2016. Sagsøgerne har oplyst, at hovedanpartshaverne, LM og IM, som er As børn, ikke har deltaget i driften af H1 IVS.

 

Der er således enighed om, at A egenhændigt forestod den daglige drift, jf. herved det i replikken anførte (side 3, 2. afsnit). Der er herefter en formodning for, at A for denne arbejdsindsats har krav på og har modtaget et vederlag, jf. herved UfR 1998.898 H.

 

Der har, som nævnt ovenfor, været en betydelig sammenblanding af A, MN, G4-virksomhed og H1 IVS’ økonomi. A fik bl.a. indsat beløb på bankkonti, han rådede over, som vedrørte H1 IVS, uden at beløbene efterfølgende blev videreført til H1 IVS. A modtog i alt 9.655 kr. ekskl. moms i indkomståret 2015, jf. bilag 1 i sag 8669 (side 39, 2. sidste afsnit), og 76.362 kr. ekskl. moms i indkomståret 2016 (side 39, sidste afsnit).

 

Det må på den baggrund lægges til grund, at de pågældende indsætninger, som ikke er videreført til selskabet, er lønindkomst til A fra H1 IVS.

 

Vedrørende selskabets negative kassebeholdninger bemærkes det desuden, at A havde fuld råderet over selskabets midler. Under disse omstændigheder må det lægges til grund, at de udeholdte kontantbeløb, som skønsmæssigt er opgjort til 223.656 kr. ekskl. moms i indkomståret 2015 og 81.899 kr. ekskl. moms i indkomståret 2016, ligeledes er tilgået A som løn.

 

På baggrund af As arbejdsindsats i H1 IVS, udbetalingerne fra selskabet til A og de udeholdte kontantbeløb, er der således grundlag for indkomstforhøjelsen på i alt 291.638 kr. (inkl. moms) i indkomståret 2015 (9.655 kr. + 223.656 kr. + moms) og 197.826 kr. (inkl. moms) i indkomståret 2016 (76.362 kr. + 81.899 kr. + moms). Det bemærkes, at beløbene ikke kan anses for at stå i misforhold til den ydede arbejdsindsats.

 

A bærer bevisbyrden for, at de modtagne beløb ikke stammer fra skattepligtige aktiviteter, jf. eksempelvis SKM2008.905.HR og SKM2011.208.HR. A har ikke løftet denne bevisbyrde.

 

I medfør af den betydelige sammenblanding af As og H1 IVS’ økonomi er bevisbyrden skærpet, jf. eksempelvis SKM2013.696.ØLR og SKM2014.521.ØLR Den fremlagte overdragelsesaftale mellem H1 IVS og G4-virksomhed (bilag 18 i sag 8669), de fremlagte årsrapporter for 2015 og 2016 (bilag 19 og 20 i sag 8669) og CVR-udtræk (bilag 21 i sag 8669) udgør ikke et bevis, endsige det fornødne sikre bevis, for, at A ikke har modtaget løn fra H1 IVS.

 

I øvrigt bemærkes, at der netop ikke i det overskud, der fremgår af årsrapporterne, er taget højde for den omsætning, der blev udeholdt fra selskabet.

 

3.4 A var lønmodtager og rette indkomstmodtager af plejevederlag

 

Skatteministeriet gør overordnet gældende, at vederlag udbetalt i henhold til As kontrakt med Y1-by Kommune om formidlet døgnophold i familiepleje (bilag E i sag 8674) er lønindkomst for A, og at han derfor skal beskattes som sket.

 

Efter statsskattelovens § 4, stk. 1, litra a, betragtes som skattepligtig indkomst den skattepligtiges samlede årsindtægter, herunder vederlag for arbejde, tjeneste eller bistandsydelser af hvilken som helst art.

 

Det er ikke muligt at vælge, om man i skattemæssig henseende skal anses som selvstændig erhvervsdrivende eller lønmodtager.

 

Derimod skal afgrænsningen mellem lønmodtagere og selvstændige erhvervsdrivende i skatteretlig henseende ske efter en samlet vurdering af de kriterier, som er angivet i pkt. B.3.1. i personskattelovscirkulæret, cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 om personskatteloven, jf. bl.a.

 

U.1996.1027             H,                  U.1997.1013                       H,                  SKM2017.739.ØLR              og SKM2014.719.BR.

 

Personskattelovscirkulærets pkt. B.3.1.1. beskriver de overordnede kendetegn for henholdsvis lønmodtagere og selvstændige erhvervsdrivende. Heraf fremgår følgende:

 

"Som lønmodtager anses den, der modtager vederlag for personligt arbejde i et tjenesteforhold.

 

[…]

 

Selvstændig erhvervsvirksomhed er kendetegnet ved, at der for egen regning og risiko udøves en virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå et overskud"

 

…

 

Familiepleje kan altså kun anses som selvstændig erhvervsvirksomhed, hvis den udøves for egen regning og risiko med det formål at opnå et overskud.

 

Familiepleje, som er reguleret i serviceloven, er en social og pædagogisk aktivitet, hvis primære formål næppe kan siges at være opnåelse af et overskud. I Familieplejehåndbogen, der er udgivet af Kommunernes Landsforening, 2009, er formålet med anbringelse i familiepleje beskrevet på side 15:

 

"Formålet med at anbringe et barn eller en ung i en plejefamilie er at tilgodese barnets behov for tryghed og omsorg. Det er derfor vigtigt, at barnet eller den unge indgår i plejefamilien på lige fod med de øvrige familiemedlemmer."

 

Hele formålet med familiepleje er altså, at børnene indgår i familien, og af samme grund benyttes der i familiepleje sædvanligvis ikke egentlige erhvervsmæssige aktiver, hvilket heller ikke er tilfældet i denne sag. Familieplejen udøves netop ved brug af private aktiver, såsom plejefamiliens private bopæl, møbler, bil(er), husdyr m.v.

 

Reglerne i serviceloven indebærer endvidere, at plejefamilien oppebærer et løbende fast vederlag, der er individuelt fastsat på baggrund af en vurdering af plejearbejdets karakter, og at kommunen endvidere godtgør plejefamilien de udgifter, der efter en konkret vurdering må anses for at være forbundet med at have barnet i pleje. Dette inkluderer bl.a. en kompensation for merslid på familiens private aktiver.

 

Plejefamiliens økonomiske udbytte afhænger således ikke - som i en selvstændig erhvervsmæssig virksomhed - af et overskud, og plejefamilien bærer ikke en økonomisk risiko.

 

As kontrakt med Y1-by Kommune fastsætter et vederlag for et arbejde, der i høj grad er personligt. Det er således netop A, der er godkendt til at have barnet i familiepleje, og kontrakten er indgået med ham personligt. Kontrakten er blevet udfyldt i pkt. 2.A vedrørende familiepleje og ikke i pkt. 2.B, der angår opholdssteder. Det står derfor ikke A frit for at overlade dette arbejde til andre, herunder et kapitalselskab som G1-virksomhed.

 

Som nævnt er systemet i serviceloven endvidere, at kommunen betaler plejevederlag og med faste beløb afholder samtlige af de udgifter til kost, logi, fritidsaktiviteter, lommepenge, tøj m.v., der er forbundet med at have børnene boende.

 

Disse forhold viser, at der ikke er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed. Forholdene savner således de helt centrale karakteristika for selvstændig erhvervsvirksomhed, nemlig at der for egen regning og risiko udøves virksomhed med det formål at opnå et overskud. Til gengæld oppebærer A et fast, løbende vederlag for et arbejde, som i høj grad er personligt, og godtgøres derudover for de udgifter, der er forbundet med at have et barn i pleje.

 

Østre Landsret fastslog i SKM2017.739.ØLR, der var henvist til landsretten som principiel, at en døgnplejer i henhold til to kontrakter om formidlet døgnophold i familiepleje, der i al væsentlighed svarer til kontrakten i denne sag, mod fast godtgørelse med udgiftsdækning havde påtaget sig en plejeopgave i et tjenesteforhold til en kommune og ikke en opgave for egen regning og risiko, hvorfor døgnplejeren skatteretligt skulle anses som lønmodtager.

 

På grundlag af de ovenfor beskrevne overordnede og generelle karakteristika for henholdsvis selvstændig erhvervsvirksomhed og lønmodtagerindkomst samt dommen i SKM2017.739.ØLR følger det efter Skatteministeriets opfattelse, at As vederlag for familiepleje i henhold til kontrakten med Y1-by Kommune har karakter af lønmodtagerindkomst, uagtet at kommunen efter en konkret aftale udbetalte vederlag og godtgørelse til G1-virksomhed’ bankkonto.

 

Også en nærmere vurdering af kriterierne i personskattelovscirkulærets pkt. B.3.1.1.1, litra a-j, og pkt. B.3.1.1.2, litra a-o, viser, at As forhold til Y1-by Kommune må kvalificeres som et tjenesteforhold og vederlagene som lønindkomst.

 

Kriterierne oplistet i personskattelovscirkulærets pkt. B.3.1.1.1, litra aj, og pkt. B.3.1.1.2, litra a-o, er ikke udtømmende, og ingen af kriterierne er i sig selv udslagsgivende for, om et givet forhold skal kvalificeres som et tjenesteforhold eller selvstændig erhvervsvirksomhed, jf. pkt. B.3.1.1.3. Efter en samlet vurdering skal vederlagene dog anses som lønmodtagerindkomst.

 

Ved den samlede vurdering må følgende lægges til grund:

 

1.      Y1-by Kommune har afholdt udgifterne i forbindelse med hvervets udførelse, jf. pkt. B.3.1.1.1 litra h (afsnit 3.2.1).

2.       

3.      Y1-by kommune har en almindelig adgang til at fastsætte generelle eller konkrete instrukser for arbejdets udførelse, herunder tilsyn og kontrol, jf. litra a (afsnit 3.2.2).

4.       

5.      A har indgået en aftale om en løbende arbejdsydelse for Y1-by kommune, som også i overvejende grad er hans hvervgiver, jf. litra b og c (afsnit 3.2.3).

6.       

7.      As vederlag er blevet beregnet, som det er almindeligt i tjenesteforhold (timeløn, ugeløn, månedsløn, provision, akkord m.v.), jf. litra f, og vederlaget er udbetalt periodisk, jf. litra g (afsnit

8.       

3.2.4).

 

9.      A har ret til et opsigelsesvarsel og er omfattet af ferieloven, jf. litra e og j (afsnit 3.2.5).

10.   

Disse omstændigheder fører efter en samlet vurdering til, at vederlagene skal anses som lønmodtagerindkomst, som A derfor skal beskattes af som rette indkomstmodtager (afsnit 3.2.6).

 

3.4.1 Kommunen har afholdt udgifterne i forbindelse med arbejdets udførelse

 

Spørgsmålet om, hvem der har afholdt udgifterne ved arbejdets udførelse, er en helt central faktor for vurderingen af, om der er tale om tjenesteforhold, jf. personskattelovscirkulærets pkt. B.3.1.1.1, litra h.

 

For selvstændigt erhvervsdrivende er det karakteristisk, at indkomstmodtageren er økonomisk ansvarlig over for hvervgiveren for arbejdets udførelse eller i øvrigt påtager sig en selvstændig økonomisk risiko, jf. pkt. B.3.1.1.2., litra d, og at indkomsten afhænger af et eventuelt overskud, jf. pkt. B.3.1.1.2., litra h.

 

A har hver måned modtaget et fast beløb til godtgørelse af udgifterne til kost og logi mv. for plejebørnene. Ligeledes er der fastsat et månedligt beløb til lommepenge og beklædning, som kommunen har betalt. Dertil er det i kontraktens bilag 1 "Fælles fynsk praksis vedr. tillægsydelser til plejefamilier", jf. bilag E, s. 6, bestemt, hvilke udgifter der anses for indeholdt i godtgørelsen, og hvilke omkostninger kommunen dækker efter aftale. Eksempelvis er udgifter til barnepige, cykel, computer indeholdt i godtgørelsen, mens udgifter til eksempelvis daginstitution, briller, beklædning og fodtøj dækkes særskilt af kommunen.

 

Det er derfor Y1-by Kommune, der har afholdt udgifterne i forbindelse med arbejdets udførelse, og As indkomst afhænger således ikke af et eventuelt overskud. Han har derved ikke påtaget sig et økonomisk ansvar for arbejdets udførelse eller i øvrigt påtaget sig en selvstændig økonomisk risiko, hvilket klart taler for, at han ikke skal anses som selvstændig erhvervsdrivende, men som lønmodtager.

 

Det forhold, at A måtte have afholdt udgifter til "løbende tilpasning af ejendommen afhængigt af beboernes behov", jf. stævningen, s. 7, 4 afsnit, indebærer ikke, at han herved skulle have påtaget sig en økonomisk risiko, der kan sidestilles med selvstændige erhvervsdrivendes. Det bemærkes herved, at hele forudsætningen for familiepleje er, at plejebarnet skal bo i plejefamiliens hjem og indgå i deres sædvanlige liv. At A måtte have haft udgifter til at sikre, at boligen svarer til plejebarnets behov, udgør ikke nogen økonomisk risiko.

 

3.4.2 Kommunen førte tilsyn og kontrol med den formidlede døgnpleje

 

Efter personskattelovscirkulærets pkt. B.3.1.1.1, litra a, taler det for, at der er tale om et tjenesteforhold, hvis hvervgiveren har en almindelig adgang til at fastsætte generelle eller konkrete instrukser for arbejdets udførelse, herunder føre tilsyn og kontrol.

 

Efter personskattelovcirkulærets pkt. B.3.1.1.2, litra a, taler det derimod for selvstændig erhvervsvirksomhed, at indkomstmodtageren tilrettelægger, leder, fordeler og fører tilsyn med arbejdet uden anden instruktion fra hvervgiveren end den, der eventuelt følger af den afgivne ordre.

 

Det følger af den dagældende servicelovs § 148, at den pågældende kommune, der har pligt til at yde hjælp efter serviceloven, fører tilsyn med de tilbud, som kommunalbestyrelsen i denne kommune i forhold til den enkelte person har truffet afgørelse om.

 

Y1-by Kommune var således efter serviceloven forpligtet til at føre tilsyn med A. Af vejledningen til kontrakten, jf. bilag E, side 5, venstre spalte nederst, fremgår det eksempelvis også, at han havde pligt til straks at give Y1-by kommune besked, hvis plejeforholdet faktisk blev afbrudt, ved at barnets ophold i familien ophørte. As forhold til Y1-by Kommune er karakteriseret ved, at kommunen er ansvarlig for anbragte børn og derfor også har kontrol- og tilsynsbeføjelser over for ham i den henseende.

 

Y1-by Kommunes beføjelser over for A kommer ligeledes til udtryk i kontrakten om formidlet døgnophold i familiepleje, hvori følgende fremgår af pkt. 6, "Aftaler i øvrigt", jf. bilag E, side 3, nederst:

 

"Kursus til plejeforældre, supervision

 

Plejefamilien har ret til deltagelse i minimum to undervisningsdage årligt, og har pligt til at deltage.

 

Plejefamilien tilbydes supervision i overensstemmelse med plejeopgavens omfang.

 

Plejefamilien har desuden pligt til at deltage i supervision og de tilbud, kommunen giver i forbindelse med opkvalificering."

 

…

 

Det var således udtrykkeligt anført i As kontrakt, at han var underlagt kommunens supervision, og at han var forpligtet til at deltage i opkvalificerende undervisning/tilbud, som kommunen besluttede at udbyde.

 

Y1-by Kommune havde således en almindelig adgang til at fastsætte generelle eller konkrete instrukser for arbejdets udførelse, herunder føre tilsyn og kontrol, hvilket taler for, at A er lønmodtager, jf. personskattelovscirkulærets pkt. B.3.1.1.1, litra a.

 

3.4.3 A har indgået en kontrakt om løbende arbejdsydelser

 

Efter personskattelovscirkulærets pkt. B.3.1.1.1, litra b og c, taler det for, at der er tale om et tjenesteforhold, hvis indkomstmodtageren udelukkende eller i overvejende grad har samme hvervgiver, og hvis der mellem hvervgiveren og indkomstmodtageren er indgået aftale om løbende arbejdsydelse.

 

Efter personskattelovcirkulærets pkt. B.3.1.1.2, litra c, taler det derimod for selvstændig erhvervsvirksomhed, at indkomstmodtageren ikke på grund af ordren er begrænset i sin adgang til samtidig at udføre arbejde for andre.

 

As vederlag fra Y1-by Kommune udgør "9 normalvederlag", jf. bilag E i sag 8674, side 1. Af kontraktens bilag 2, "Vejledende skema til honorering", fremgår, hvilke støttebehov til barnet og krav til familien et givent antal normalvederlag modsvarer, jf. bilag E, side 9. Skemaet beskriver alene kravene til plejefamilier, der modtager 1-7 normalvederlag, og ikke kravene til plejefamilier, der honoreres med 9 normalvederlag. Om kravene til plejefamilier, der modtager 7 normalvederlag, fremgår dog følgende:

 

"Opgaven kræver relevant faglig baggrund og er så omfattende, at plejeforældrenes samlede beskæftigelse ud over plejearbejdet højest må udgøre én fuldtidsstilling."

 

Det må derfor kunne lægges til grund, at As arbejde, som altså blev honoreret med 9 normalvederlag, har været så omfattende, at han i overvejende grad har haft samme hvervgiver - Y1-by Kommune - hvilket stemmer overens med oplysningerne i kontraktens pkt. 3 (bilag E, side 2, nederst) om, at han var fuldtids familieplejer.

 

Eftersom kontrakten løber indtil opsigelse, jf. nærmere herom nedenfor, afsnit 3.2.5, og genforhandles årligt, har der endvidere været tale om en aftale om en løbende arbejdsydelse.

 

Begge forhold taler for, at A skal anses som lønmodtager, jf. personskattelovscirkulærets pkt. B.3.1.1.1, litra b og c.

 

3.4.4 As vederlag blev beregnet, som det er almindeligt i et tjenesteforhold

 

Efter personskattelovscirkulærets pkt. B.3.1.1.1, litra f og g, taler det for, at der er tale om et tjenesteforhold, hvis vederlaget er blevet beregnet, som det er almindeligt i tjenesteforhold (timeløn, ugeløn, månedsløn, provision, akkord m.v.), og hvis vederlaget udbetales periodisk.

 

Efter personskattelovcirkulærets pkt. B.3.1.1.2, litra f, taler det derimod for selvstændig erhvervsvirksomhed, hvis vederlaget erlægges efter regning, og betaling først ydes fuldt ud, når arbejdet er udført som aftalt, og eventuelle mangler er afhjulpet.

 

A har i henhold til kontrakten hver måned modtaget et fast vederlag, der ifølge den til kontrakterne vedlagte vejledning er fastsat af kommunen på baggrund af en forhandling med plejefamilien ud fra en konkret vurdering af barnets eller den unges plejebehov. Vederlaget er derved opgjort, som det er almindeligt i et tjenesteforhold, idet der er tale om et fast månedligt vederlag, der på forhånd er fastsat, hvilket også taler for, at der er tale om et tjenesteforhold.

 

Kommunen har ikke ret til modregning, forholdsmæssigt afslag eller lignende, hvis der konstateres misligholdelse fra As side. Hvis han misligholder deres forpligtelser, ophører retten til at modtage vederlag straks, og retten til udbetaling af omkostningsandele ophører fra det tidspunkt, barnet ikke opholder sig i plejefamilien længere, jf. den til kontrakterne vedlagte vejledning (bilag E, side 5, venstre spalte, nederst). Dette taler imod, at der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed.

 

Det er uden betydning for denne vurdering, at A og Y1-by Kommune havde aftalt, at vederlagene skulle udbetales til G1-virksomhed på baggrund af konkrete fakturaer, da disse fakturaer i realiteten blot svarede til det vederlag samt godtgørelse, som var fastsat på forhånd i kontrakten om formidlet døgnophold i familiepleje.

 

3.4.5 A havde ret til et opsigelsesvarsel og var omfattet af ferieloven

 

Efter personskattelovscirkulærets pkt. B.3.1.1.1, litra e, taler det for, at der er tale om et tjenesteforhold, hvis indkomstmodtageren har ret til et opsigelsesvarsel.

 

Efter personskattelovscirkulærets pkt. B.3.1.1.1, litra j, taler det for, at der er tale om et tjenesteforhold, hvis indkomstmodtageren anses som lønmodtager ved praktisering af ferieloven, lov om arbejdsløshedsforsikring, funktionærloven, lov om arbejdsskadeforsikring og lov om arbejdsmiljø.

 

Af den til kontrakten vedlagte vejledning fremgår følgende, jf. bilag E, side 5, venstre spalte, nederst:

 

"I de første 3 måneder kan kontrakten opsiges af begge parter med 14 dages varsel. Efter 3 måneders forløb kan kontrakten opsiges af begge parter med 1 måneds varsel."

 

Uanset opsigelsesvarsel kan døgnplejeforældre indbringe en afgørelse for Ankestyrelsen, jf. den dagældende servicelovs § 64 stk. 4.

 

A havde således ret til et opsigelsesvarsel, hvilket taler for, at der er tale om et tjenesteforhold.

 

Dertil var A omfattet af ferieloven og havde ret til 5 ugers ferie årligt, jf. kontraktens pkt. 6, "aftaler i øvrigt" (bilag E, side 3, midt for), hvilket også taler for, at han skal anses som lønmodtager.

 

3.4.6 A skal også efter en samlet vurdering anses som lønmodtager

 

Både de overordnede generelle karakteristika beskrevet indledningsvist i afsnit 3 og en nærmere vurdering af de enkelte kriterier i henholdsvis personskattelovscirkulærets pkt. B.3.1.1.1, litra a-j, og pkt. B.3.1.1.2, litra a-o, taler altså for, at As vederlag for familiepleje har karakter af lønmodtagerindkomst, jf. herved også Østre Landsrets dom i SKM2017.739.ØLR.

 

Det bemærkes herved, at det er uden betydning for afgørelsen af den foreliggende sag, hvad G1-virksomhed måtte have skrevet i sin forretningsplan (bilag 3) og aftalt med sin bankforbindelse (bilag 5), jf. stævningen, side 6-7, da Y1-by Kommune som anført ikke indgik kontrakten om formidlet døgnophold i familiepleje med G1-virksomhed, men med A. Kontrakten angik således familiepleje, og A er på kontrakten angivet som part.

 

Eftersom vederlaget udbetalt af Y1-by Kommune til A skal anses som lønmodtagerindkomst til ham, er han også rette indkomstmodtager og skal beskattes heraf, jf. statsskattelovens § 4, stk. 1, litra a.

 

Vedrørende As bemærkninger om, at G1-virksomhed ikke kan sammenlignes med en privat bolig (f.eks. replikken, side 4, 4. afsnit), bemærkes det, at ejendommen jo netop udgjorde As private bolig…"

 

Parterne har under hovedforhandlingen nærmere redegjort for deres opfattelse af sagen.

 

Rettens begrundelse og resultat

 

A har forklaret, at han i realiteten drev både firmaet G4-virksomhed, der den 1. juni 2015 blev overdraget til H1 IVS, nu ApS, og G1-virksomhed, og at der blev anvendt bankkonti tilhørende henholdsvis ham selv, den daværende samlever, firmaet og selskaberne. Han har således selv skabt grundlaget for skatte- og momsbehandlingen, jf. SKM2013.698.ØLR og SKM2007.130.VLR.

 

Han har endvidere forklaret, at han aldrig har trukket penge ud af hverken firmaet eller selskaberne, men at han levede af vederlag fra pasning af ældre og unge uafhængigt af G1-virksomhed.

 

Af hans bankkonto fremgår, at han siden den 31. marts 2015, hvor der indgik 10.391,35 kr. vedrørende "MÅNEDLØN", kun har modtaget månedlige lønudbetalinger på 2.697 kr. i resten af 2015, 348 kr. den 30. december 2015, 5.436 kr. den 29. januar 2016 og frem til den 31. august 2016 2.740 kr. om måneden, inden han den 12. december 2016 modtog 8.218 kr., som angivelig som anført i processkrift 1 af 8. december 2022 er á conto-løn fra Y5-by Kommune.

 

Uanset, at der i den forhøjede omsætning indgår to mindre momsafregninger, eller at en ubetydelig del af MobilePay-overførslerne måtte have privat karakter, har sagsøgerne ikke godtgjort, at der foreligger væsentlige fejl i ansættelserne. 

 

Derfor og af de af Landsskatteretten anførte grunde frifindes sagsøgte.

 

Efter sagens udfald skal sagsøgerne betale sagsomkostninger til sagsøgte, der ikke er momsregistreret. Sagsøgerne har opgjort sagernes værdi til 819.781 kr. og oplyst, at de har et sagsomkostningsmæssigt procesfællesskab. Hovedforhandlingen tog under fem timer, og derfor kan godtgørelsen af udgiften til advokat passende fastsættes til 100.000 kr.

 

THI KENDES FOR RET:

 

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes for de af H1 og A nedlagte påstande.

Sagsøgerne skal inden 14 dage til sagsøgte betale 100.000 kr. i sagsomkostninger.

Sagsomkostningerne bliver forrentet efter rentelovens § 8 a.