Indhold

I dette afsnit omtales den skattemæssige behandling af bindingspligtige og frivillige hensættelser efter lejelovgivningens regler til vedligeholdelse med videre på udlejningsejendomme.

Afsnittet indeholder:

• Lejelovgivningen
• Begreberne vedligeholdelse og forbedring
• Den skattemæssige behandling af bindingspligtige hensættelser
• Den skattemæssige behandling af frivillige hensættelser
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelser med videre.

Lejelovgivningen

Lejelovgivningen indeholder regler om, at ejere af visse udlejningsejendomme kan eller skal afsætte beløb til udvendig vedligeholdelse af sådanne ejendomme.

Reglerne findes i:

• Boligreguleringsloven
• Lejeloven
• Anvisningsretsloven.

Boligreguleringsloven

Boligreguleringslovens bestemmelser om hensættelse til vedligeholdelse på udlejningsejendomme gælder i de huslejeregulerede kommuner, dvs. kommuner med omkostningsbestemt leje. Se boligreguleringsloven.

For de regulerede områder indeholder boligreguleringslovens § 18 og § 18 b regler om, at husejere skal hensætte beløb på to forskellige konti til udvendig vedligeholdelse af beboelsesejendomme.

For begge konti gælder, at hensættelserne finansieres over lejeindbetalinger.

Beløb, der skal afsættes til vedligeholdelse på de to konti beregnes efter særlige regler. Se boligreguleringslovens § 18 og § 18 b.

§ 18- kontoen er en ubunden ejendomskonto for afsætning til udvendig vedligeholdelse, dvs. en ren bogholderikonto, som gælder for alle beboelsesejendomme, der er omfattet af boligreguleringslovens kap. II-V.

På § 18-kontoen kan fratrækkes beløb, der er anvendt til opfyldelse af udlejerens pligt til anden vedligeholdelse end omhandlet i lejeloven (indvendig vedligeholdelse, jf. lejelovens § 21) eller beløb anvendt til brandforsikring og opretning af ejendommen. Endvidere kan der i særlige tilfælde fratrækkes beløb, der er anvendt til forbedring, isolering mv. Se boligreguleringslovens § 19.

§ 18 b-kontoen er en bunden konto for afsætning til fortrinsvis udvendig vedligeholdelse af beboelsesejendomme, der er taget i brug før 1970, og som i øvrigt er omfattet af lovens § 18. Kontoen gælder kun for ejendomme, der pr. 1. januar 1995 havde syv eller flere beboelseslejligheder.

Ordningen efter boligreguleringslovens § 18 b er en obligatorisk ordning, der indebærer, at de afsatte beløb er undergivet bindingspligt i Grundejernes Investeringsfond.

På § 18 b-kontoen indbetales de nævnte beløb årligt bagud. Hvis der inden den årlige indbetaling er afholdt beløb til vedligeholdelse, brandsikring, opretning, forbedring eller energibesvarende foranstaltninger efter § 18 b eller § 19, som ikke kan dækkes af beløbet, der er hensat efter § 18, kan beløbet fratrækkes i den årlige indbetaling til Grundejernes Investeringsfond. Se boligreguleringslovens § 22 a.

Beløb, der er indbetalt på en § 18 b-konto, kan udbetales, når udlejeren dokumenterer, at et tilsvarende beløb er anvendt til ejendommens vedligeholdelse, brandsikring, opretning, forbedring efter lovens § 19 eller til ydelser på lån til de nævnte formål. Se nærmere i boligreguleringslovens § 22 b.

Hvis ejendommen nedrives eller overgår til anden anvendelse mv., udbetales de beløb, der står på ejendommens konto, til ejeren. Se § 22 e i boligreguleringsloven.

Der tilskrives renter til kontoen en gang årligt. Renterne følger reglerne for de bundne beløb. 

Lejeloven

Reglerne i lejeloven om hensættelse til forbedringer på udlejningsejendomme finder anvendelse i de kommuner, hvor boligreguleringsloven ikke gælder, dvs. i de ikke-huslejeregulerede kommuner. Se lejeloven.

I de ikke-regulerede områder findes også en bunden hensættelsesordning. Efter ordningen skal husejere hensætte en del af lejebeløbene på en bunden konto i Grundejernes Investeringsfond. Se lejelovens § 63 a.

Ordningen indebærer, at der efter § 63 a i lejeloven hensættes beløb til forbedringer på ejendommen, fortrinsvis til brandsikring og energibesparende foranstaltninger. Lejeloven indeholder ikke regler om, at der skal hensættes beløb på en konto til udvendig vedligeholdelse af ejendommen svarende til § 18 og § 18 b i boligreguleringsloven.

Hensættelse af beløb på bunden konto vedrører ejendomme, der er taget i brug før 1970, og som indeholder mere end to beboelseslejligheder. Ejendomme, der er omfattet af § 18 og 18 b i boligreguleringsloven er dog ikke omfattet af kravet om bundne hensættelser i lejelovens § 63 a.

Beløb, der skal afsættes efter § 63 a, skal anvendes til forbedring af ejendommens beboelseslejligheder, herunder fortrinsvis til brandsikring og energibesparende foranstaltninger.

Indbetalte beløb efter § 63 a i lejeloven kan udbetales, når udlejeren dokumenterer, at et tilsvarende beløb er anvendt til forbedring af ejendommens beboelseslejligheder, herunder fortrinsvis til brandsikring og energibesparende foranstaltninger. Se nærmere i lejelovens § 63 e.

Hvis ejendommen nedrives, udbetales de beløb, der står på ejendommens konto, til ejeren, Se § 63 f i lejeloven.

Der tilskrives renter til kontoen en gang årligt. Renterne følger reglerne for de bundne beløb.

Anvisningsretsloven

Husejere kan efter særlige regler overdrage den private anvisningsret til ledigblevne lejligheder i private udlejningsejendommen til kommunen. Se anvisningsretsloven.

Der kan efter nærmere regler fastsættes en engangsgodtgørelse og en løbende godtgørelse for anvisningsretten. Se § 4 i anvisningsretsloven.

Godtgørelsen for anvisningsretten kan afsættes på vedligeholdelseskontoen for ejendommen i Grundejernes Investeringsfond efter reglerne i boligreguleringslovens § 18 b.

Der tilskrives renter til kontoen en gang årligt. Renterne følger reglerne for de bundne beløb.

Indberetningspligt

Ejere af ejendomme, der er omfattet af boligreguleringslovens § 18 b eller lejelovens § 63 a

skal for hvert kalenderår indgive oplysninger til Grundejernes Investeringsfond om bl.a. lovpligtige afsætningsbeløb samt afholdte udgifter på udlejningsejendommene. Se Socialministeriets bekendtgørelse nr. 632 af 15. juni 2006 med senere ændringer.

Se også

CIR nr. 72 af 17. april 1996, pkt. 7, hvor der er foretaget en gennemgang af de dagældende regler om afsætning, frigivelse og indberetning til Grundejernes Investeringsfond.

Begreberne vedligeholdelse og forbedring

Det lejeretlige og skatteretlige vedligeholdelsesbegreb er ikke nødvendigvis sammenfaldende.

Udgifter til vedligeholdelse i lejeretlig forstand omfatter udgifter, der anvendes til at holde ejendommen i almindelig god stand.

Udgifter til vedligeholdelse i skattemæssig forstand omfatter derimod kun udgifter, der anvendes til at holde ejendommen i samme stand, som den havde på det tidspunkt, hvor ejeren erhvervede ejendommen. Det vil sige, at der kun her er tale om udgifter, der er en følge af almindelig slid og ælde i ejertiden.

Lejeretlige forbedringsudgifter (udgifter, der har givet anledning til forhøjelse af huslejen) kan i visse tilfælde være at betragte som vedligeholdelsesudgifter i skatteretlig forstand. Dette kan bl.a. være tilfældet ved udskiftning af vinduer i en ejendom. 

I visse situationer kan der være sammenfald mellem de to begreber. I andre situationer bliver en lejeretlig vedligeholdelse af en ejendom skatteretligt anset for en forbedring af ejendommen og omvendt.

De udgifter, der er fradragsberettigede ved indkomstopgørelsen som vedligeholdelsesudgifter efter SL § 6, litra e, er typisk begrænsede i forhold til vedligeholdelsesudgifter i lejeretlig forstand.

Se afsnit (C.H.3.2.3.4.2)om vedligeholdelse over for forbedringer.

Den skattemæssige behandling af bindingspligtige hensættelser

Skattefritagelse af hensatte beløb og renter

Ejeren af en udlejningsejendom skal ikke medregne den del af lejeindtægten eller af modtagne anvisningsgodtgørelser ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, der svarer til beløb, der skal afsættes til binding på en § 18 b-konto i Grundejernes Investeringsfond efter

• lejelovens § 63a
• boligreguleringslovens § 18 b
• anvisningsretslovens § 4.

Se LL § 14 G, stk. 1.

Renter af beløb, der er bundet efter lejelovens § 63 a eller boligreguleringslovens § 18 b, medregnes ikke ved indkomstopgørelsen. Se LL § 14 G, stk. 2.

Fradragsbegrænsning

Som et modstykke til skattefriheden af de bindingspligtige lejebeløb og de afsatte anvisningsgodtgørelser samt af tilskrevne renter gælder regler om fradragsbegrænsning for afholdte udgifter til vedligeholdelse og forbedring efter lejelovgivningen. Se LL § 14 G, stk. 3, 1. pkt.

Herefter er der ikke fradragsret ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for afholdte udgifter til lejeretlig vedligeholdelse og forbedring af ejendommen, der fratrækkes i den årlige indbetaling til § 18 b-kontoen, eller som udbetales fra kontoen i Grundejernes Investeringsfond efter

• boligreguleringslovens § 22 a, stk. 2
• lejelovens § 63 e
• boligreguleringslovens § 22 b.

Sådanne udgifter medregnes heller ikke ved opgørelsen af grundlaget for skattemæssige afskrivninger eller til anskaffelsessummen ved opgørelsen af den skattepligtige fortjeneste ved afståelsen af ejendommen. Se LL § 14 G, stk. 3, 1. pkt., og EBL § 5, stk. 2.

Bemærk

Fradragsbegrænsningen gælder, selv om der er tale om vedligeholdelsesudgifter, der ellers ville have været fradragsberettigede efter SL § 6, litra e.

Skatteretlige vedligeholdelses- og forbedringsudgifter

Da det lejeretlige og skatteretlige vedligeholdelsesbegreb ikke er sammenfaldende, er det nødvendigt at opdele de lejeretlige vedligeholdelsesudgifter i en skatteretlig vedligeholdelses- og forbedringsdel.

Indkomstårets skattemæssige udgifter til vedligeholdelse og forbedring af en ejendom, skal fortrinsvis anses for afholdt af samme års skattefri afsætningsbeløb, hvori udgifterne er fratrukket eller udbetalt efter

• boligreguleringslovens § 22 a, stk. 2
• lejelovens § 63 e
• boligreguleringslovens § 22 b.

Se LL § 14 G, stk. 3, 2. pkt., sammenholdt med 1. pkt.

Den skattemæssige behandling af indkomstårets vedligeholdelses- og forbedringsudgifter afhænger af om

1. de fratrukne og udbetalte beløb svarer til de skattemæssige vedligeholdelses- og forbedringsudgifter samme indkomstår
2. de fratrukne og udbetalte beløb er mindre end de skattemæssige vedligeholdelses- og forbedringsudgifter samme indkomstår
3. de fratrukne og udbetalte beløb er større end de skattemæssige vedligeholdelses- og forbedringsudgifter samme indkomstår.

Ad a. De fratrukne og udbetalte beløb svarer til de skattemæssige vedligeholdelses- og forbedringsudgifter samme indkomstår.

Se LL § 14 G, stk. 3.

Hvis de fratrukne og udbetalte beløb svarer til de skattemæssige vedligeholdelses- og forbedringsudgifter, som ejeren har afholdt af midler på ejendommens § 18 b- konto eller § 63 a-konto i et indkomstår, anses de lejeretlige (og skattefri) afsætningsbeløb for afholdt til vedligeholdelses- og forbedringsudgifter i skatteretlig forstand. Der er herefter ikke yderligere fradrag for disse udgifter ved indkomstopgørelsen.

Ad b. De fratrukne og udbetalte beløb er mindre end de skattemæssige vedligeholdelses- og forbedringsudgifter samme indkomstår.

Se LL § 14 G, stk. 4.

Hvis de fratrukne og udbetalte beløb er mindre end de skattemæssige vedligeholdelses- og forbedringsudgifter, som ejeren har afholdt af midler på ejendommens § 18 b- konto eller § 63 a-konto i et indkomstår, anses de lejeretlige (og skattefri) afsætningsbeløb fortrinsvis for anvendt til forbedringer, dvs. til afholdte forbedringsudgifter i skatteretlig forstand. Se LL § 14 G, stk. 4.

Der er på denne måde et indirekte fradrag for forbedringsudgifter ved indkomstopgørelsen, hvis forbedringsudgifterne er bogført på ejendommens vedligeholdelseskonto.

Overskydende skatteretlige vedligeholdelsesudgifter kan fratrækkes ved indkomstopgørelsen efter reglerne i SL § 6, litra e.

Ad c. De fratrukne og udbetalte beløb er større end de skattemæssige vedligeholdelses- og forbedringsudgifter samme indkomstår.

Se LL § 14 G, stk. 5.

Når de fratrukne og udbetalte beløb overstiger de skattemæssige vedligeholdelses- og forbedringsudgifter, som ejeren har afholdt i et indkomstår, medregnes det overskydende beløb ved indkomstopgørelsen for dette indkomstår.

Det beløb, der herefter kommer til beskatning, skal formindskes med de forbedringsudgifter, der er ført på ejendommens udvendige vedligeholdelseskonto, og hvor der ikke tidligere er anvendt modregnede eller udbetalte beløb fra Grundejernes Investeringsfond. Dette gælder dog kun for forbedringsudgifter, der er afholdt efter den 1. januar 1983. Se LL § 14 G, stk. 5.

Nedrevne bygninger

Hvis en ejendom nedrives, gælder reglerne i boligreguleringslovens § 22 e og lejelovens § 63 f.

Herefter udbetales indestående beløb på § 18 b-kontoen eller § 63 a-kontoen til ejeren.

Beløbet medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst i det indkomstår, hvor beløbet kan kræves udbetalt. Se LL § 14 G, stk. 5, 2. pkt.

Det beløb, der herefter kommer til beskatning, skal formindskes med de forbedringsudgifter, der er ført på ejendommens udvendige vedligeholdelseskonto, og hvor der ikke tidligere er anvendt modregnede eller udbetalte beløb fra Grundejernes Investeringsfond. Dette gælder dog kun for forbedringsudgifter, der er afholdt efter den 1. januar 1983.

Kontoføring

Ejere af udlejningsejendomme, der er omfattet af lejelovens § 63 a eller boligreguleringslovens § 18 b om bindingspligt i Grundejernes Investeringsfond, skal føre en særskilt konto over de beløb, der efter boligreguleringslovens § 18 b anvendes til vedligeholdelse og forbedring af ejendommen. Kontoen skal også indeholde oplysninger om de beløb, der er nævnt i LL § 14 G, stk. 3 og 5. Se LL

 § 14 G, stk. 6.

De nærmere regler for kontoføringen efter LL § 14 G, stk. 6, er fastsat i BEK nr. 578 af 23. juni 2009 om visse ligningslovsregler m.v.

Kontoen skal efter anmodning indsendes til SKAT. Skema 04.020 kan benyttes hertil.

Den skattemæssige behandling af frivillige hensættelser

Beløb, som er hensat på ejendommens ubundne konto efter boligreguleringslovens § 18, skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Udgifter, der er afholdt på ejendommen og dækket af beløb fra den ubundne § 18-konto, kan fratrækkes ved indkomstopgørelsen efter skattelovgivningens regler. Sådanne udgifter kan derfor kun fratrækkes, når der er tale om fradragsberettigede vedligeholdelsesudgifter efter SL § 6, litra e. Se TfS 1999, 141 LSR.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse samt evt. tilhørende SKAT-meddelelse	Afgørelsen i stikord	Yderligere kommentarer
Landsskatteretskendelser
TfS 1999, 369 LSR	Ved opgørelsen af fradrag for vedligeholdelsesudgifter på udlejningsejendomme, der var omfattet af reglerne i boligreguleringsloven, skulle afsætning i og udbetalinger fra Grundejernes Investeringsfond først anses for modregnet i det aktuelle års udgifter til forbedringer og vedligeholdelse og derefter i tidligere års forbedringsudgifter.
TfS 1999, 141 LSR	Skatteretlige vedligeholdelsesudgifter vedrørende udlejningsejendomme, som var afholdt af den ubundne vedligeholdelseskonto efter boligreguleringslovens § 18, kunne fratrækkes efter SL § 6, litra e, uafhængigt af modregningssystemet i LL § 14 G, fordi denne bestemmelse alene regulerede skatteretlige vedligeholdelsesudgifter, der var afholdt af skattefri henlæggelser efter boligreguleringslovens § 18 b.
TfS 1994, 722 LSR	Udgifter til brandforsikring af udlejningsejendom, der var finansieret af en huslejeforhøjelse, blev anset for en forbedringsudgift. Da udgifterne ikke var afholdt af hensættelser til/på § 18-kontoen, skulle der ikke ske reguleringer efter LL § 14 G, stk. 4. Afgørelsen indeholder en gennemgang af modregningsprincipperne i LL § 14 G.
TfS 1990, 222 LSR	En ejer af en udlejningsejendom havde i 1986 hævet et beløb i Grundejernes Investeringsfond til vedligeholdelsesudgifter, der var afholdt i 1984. I det hævede beløb indgik rentetilskrivning for 1984, 1985 og 1986. Denne rentetilskrivning skulle fragå i det beløb, hvormed vedligeholdelsesudgifterne i 1984 kunne fratrækkes i indkomstopgørelsen.