Klagen vedrører en registreret autoforhandlers hæftelse for yderligere registreringsafgift efter konstatering af, at importøren eller dennes samhandelspartnere har foranlediget den afgiftspligtige værdi for 10 nye parallelimporterede køretøjer nedskrevet ved overflytning af en del af køretøjernes købspris til ekstraudstyr m.v., der ikke omfattes af den afgiftspligtige værdi.

Landsskatterettens afgørelse

SKAT har anset selskabet at hæfte for yderligere registreringsafgift fastsat til i alt 335.057 kr.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse for så vidt angår hæftelse.

Sagens oplysninger

HL er hovedaktionær i H1 A/S (herefter selskabet).

Selskabet har videresolgt 10 biler, som selskabet har købt af G1 A/S til en fakturapris, som ifølge SKAT er nedskrevet enten af G1 A/S eller af dette selskabs samhandelspartnere.

G1 A/S blev stiftet i 2006 af 10 medlemmer fra bilkæden G2. HL har fra stiftelsen været aktionær i G1 A/S.

G1 A/S har parallelimporteret en hel række nye SEAT biler i 2007 af modellerne Toledo og Leon. Bilerne er af G1 A/S solgt videre til forhandlerne i G2 til mindstebeskatningsprisen (indkøbsprisen + 9 % importøravance).

Alle SEAT Toledo biler er indkøbt via den polske SEAT importør, G3 eller deres to datterselskaber G4 og G5 indkøbspris af bilerne fra SEAT-fabrikken er enten af G3 eller datterselskaber bevidst og efter aftale nedskrevet i værdi, og den manglende pris på bilerne har G3 hentet hjem via enten opskrivning af en leveret udstyrspakke til bilerne eller en fiktiv udstyrspakke på brugt udstyr til bilerne.

Sammen med SEAT Toledo bilerne har G1 A/S indkøbt udstyrspakker fra det polske firma G6. Disse udstyrspakker er af G1 A/S solgt videre til forhandlerne i G2 sammen med bilerne til en udstyrspris på 13.300 kr. + moms. Forhandlerne har ikke haft noget valg, men har været tvunget til at aftage udstyrspakkerne fra G1 A/S i forbindelse med købet af bilerne.

G1 A/S har i formidlingshonorar til KJ og BH betalt G7 A/S og G8 9 % af bilernes pris, svarende til et beløb fra ca. 6.200 kr. til ca. 8.200 kr. pr. bil.

Ved at flytte en del af bilernes pris over på udstyrspakken og at skjule betalte provisioner på bilerne, er der sket afgiftsberigtigelse af bilerne på et for lavt afgiftsgrundlag, idet disse beløb skulle have indgået i afgiftsgrundlaget ved beregning af registreringsafgiften.

Selskabet har købt 10 af disse SEAT Toledo. Der er mellem selskabet og SKAT enighed om, at selskabet ikke har været vidende om den overflytning af bilernes købspriser, der har fundet sted.

SKATs afgørelse

Selskabet hæfter for den manglende registreringsafgift af de pågældende køretøjer.

Beløbet afkræves selskabet, jf. opkrævningslovens § 5 (lovbekendtgørelse nr. 289 af 28. april 2003 om opkrævning af skatter og afgifter).

Selskabet har ved anmeldelse til afgiftsberigtigelse anvendt sin tolddataplade, hvorefter den beregnede registreringsafgift angives og afregnes månedsvis til SKAT.

Det følger af registreringsafgiftslovens § 17, at en registreret virksomhed hæfter for afgiften af de køretøjer, virksomheden angiver afgiften af efter § 16.

Vedrørende den påberåbte administrative praksis om godtroende erhververe, kan denne praksis ikke anvendes analogt i denne sag, idet erhververen ikke er en privatperson (slutbruger), men en erhvervsdrivende autoforhandler.

Selskabets påstand og argumenter

Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at selskabet ikke hæfter for manglende registreringsafgift, og at den opkrævede yderligere afgift på 335.057 kr. nedsættes til 0 kr.

Det følger af registreringsafgiftsloven § 1, at der skal svares afgift af biler, som skal registreres i Centralregistret for Motorkøretøjer efter færdselsloven.

Af færdselsloven § 72 fremgår:

"Motorkøretøj, traktor og knallert skal, inden køretøjet tages i brug, registreres her i landet og forsynes med nummerplader jf. dog 74-76."

Selskabet er registreret i henhold til registreringsafgiftsloven § 16, hvilket indebærer, at selskabet meddeles kredit med betalingen af registreringsafgiften på de biler, som selskabet angiver til indregistrering. Selskabet hæfter i henhold til registreringsafgiftsloven § 17 for afgiften på de biler, som selskabet bistår med indregistreringen af.

Registreringsafgiftsloven § 17, stk. 2 lyder:

"En registreret virksomhed hæfter for afgiften af de køretøjer, virksomheden angiver afgiften af efter § 16."

Hæftelsen for registreringsafgiften følger af registreringsloven § 20, der lyder:

"Stk. 1: For betaling af afgiften hæfter ejeren eller den, i hvis navn køretøjet er registreret.

Stk. 2: Hvis køretøjet i strid med færdselsloven ikke er registreret, påhviler afgiften den, der har pligt til at lade køretøjet registrere."

Hæftelsen efter § 20

Selskabet købte bilerne af G1 A/S i uindregistreret stand. Bilerne var således ikke indregistreret forud for klagerens salg til kunderne, idet bilerne forud for dette salg ikke var taget i brug i Danmark.

Den begivenhed, der udløser kravet om betaling af registreringsafgift er bilens første registrering i Danmark, jf. blandt andet EF-domstolens afgørelse i C-98/05 - en indregistrering, som fandt sted efter, at selskabet havde solgt bilen til selskabets kunder.

I C-98/05, præmis 29 er anført:

"Det må derfor under hensyn til bestemmelserne i sjette direktivs artikel 11, punkt A, stk. 3, litra c), anerkendes, at en medlemsstat kan indføre en afgift på nye motorkøretøjer, hvis afgiftsudløsende omstændighed er den første registrering i medlemsstaten, og med hensyn til hvilken den betalingspligtige er køberen af køretøjet, og som, når den betales af forhandleren på grund af en aftalemæssig forpligtelse til at levere køretøjet indregistreret i køberens navn, svarer til et beløb udlagt af denne forhandler i køberens navn og for dennes regning."

Selskabet indgik aftale om køb af bilerne med G1 A/S. Bilerne blev af selskabet videresolgt med henblik på købernes brug af bilerne i Danmark. Selskabet bistod i denne sammenhæng kunderne med at få bilerne indregistreret i Centralregistret for Motorkøretøjer, jf. færdselsloven § 72.

Registreringsafgiften blev afregnet med SKAT via selskabets tolddatapladeordning. Selskabet har således foretaget afgiftsberigtigelsen efter § 17, stk. 2, på vegne af selskabets kunde i dennes navn og for dennes regning, jf. således EF-domstolens afgørelse i sag C-98/05.

Ved anmeldelsen af bilerne til Centralregistreret for Motorkøretøjer blev selskabets kunde angivet som ejer og bruger af bilerne, hvilket var helt i overensstemmelse med de retlige og faktiske forhold.

Det fremgår således af anmeldelsen, at bilen med stelnr. X blev indregistreret i Centralregistret for Motorkøretøjer første gang den 16. marts 2007. Ved indregistreringen blev selskabets kunde - SH - angivet som ejer og bruger af bilen. SH købte bilen den 12. marts 2007, jf. købeaftale af 12. marts 2007.

Selskabet har således på intet tidspunkt været registreret som ejer eller bruger af bilen. Selskabet hverken er eller var ejer af bilen på det tidspunkt, hvor afgiften forfaldt til betaling - nemlig på tidspunktet for indregistrering. Tilsvarende gælder i relation til de øvrige biler.

Selskabet har alene bistået med indregistreringen af bilerne på vegne af og for regning af sine kunder og i forbindelse hermed rent administrativt gjort brug af tolddatapladeordningen og den heraf følgende kredit.

Selskabet hæfter derfor ikke for afgiften efter registreringsafgiftsloven § 20.

Hæftelsen efter § 17, stk. 2

Registreringsafgiftsloven § 20, stk. 1, og § 17, stk. 2, er formuleret ensartet, hvorfor praksis i relation til fortolkningen af hæftelsen efter ordlyden af § 20 finder anvendelse ved fortolkningen af hæftelsen efter ordlyden af § 17, stk. 2.

Landsskatteretten har ved sin kendelse af 18. juni 2009, SKM2009.464.LSR (TfS 2009.893), fastslået, at en godtroende omsætningserhverver ikke hæfter for registreringsafgiften. Landsskatteretten anfører således følgende i sine præmisser:

"Efter fast administrativ praksis opkræves der ikke efterbetaling af registreringsafgift hos en godtroende omsætningserhverver, som hos en forhandler har købt et køretøj, der viser sig ikke at være korrekt afgiftsberigtiget. Denne praksis er ikke offentliggjort i punktafgiftsvejledningen, men er blandt andet meddelt til FDM, og praksis følges uanset om køretøjet er erhvervet hos en forhandler, der er registreret efter registreringsafgiftsloven, jf. 14, eller en ikke-registreret forhandler.

Afgørende for, om erhververen anses for at hæfte for den manglende registreringsafgift er alene, om erhververen efter en helhedsvurdering i den konkrete sag kan anses for at have været i god tro ved købet. Ved denne vurdering lægges der blandt andet vægt på, om der er betalt markedspris for køretøjet. Såfremt erhververen anses for at have været i god tro, indtræder der således efter praksis ikke afgiftshæftelse for vedkommende."

Selskabet har erhvervet de af sagen omfattede biler af Danmarks største uafhængige nybilsforhandler, G1 A/S, jf. profiloplysning fra forhandlerselskabet. Selskabet og SKAT er enige om, at selskabet ikke har været vidende om, at selskabets indkøbspris, som oplyst af SKAT, var kunstig lav.

Selskabet bestrider som anført ovenfor, at selskabet hæfter for registreringsafgiften på de omfattede biler efter registreringsafgiftsloven § 17, stk. 2, idet selskabet på indregistreringstidspunktet var i god tro om bilens indkøbspris - og hermed bilens mindstebeskatningsværdi. Selskabet havde som omsætningserhverver således eksakt samme kendskab - eller mangel på samme - som selskabets kunde og de efterfølgende købere af bilerne til de forhold, som begrunder, at SKAT har truffet afgørelse om efteropkrævning af registreringsafgift ved selskabet.

Selskabet gør derfor gældende, at selskabet i henhold til fast praksis, jf. ovennævnte kendelse fra Landsskatteretten, ikke hæfter for afgiften i den konkrete situation grundet selskabets gode tro.

Det skal noteres, at en hæftelse for selskabet på objektivt grundlag vil indebære en generel hæftelse på objektivt grundlag efter såvel § 17, stk. 2 som § 20, stk. 1. Hermed vil enhver sælger - privat, som erhvervsdrivende - og enhver retmæssigt såvel som fejlagtigt registreret ejer og/eller bruger af en bil hæfte for afgiften på bilen uagtet manglende viden om de forhold, som begrunder en efterfølgende afgiftskorrektion eller opkrævning. En sådan retsstilling har ikke været intentionen bag registreringsafgiftslovens hæftelsesbestemmelser.

Det gøres gældende, at ejer i registreringsafgiftslovens § 20's forstand er den, der ejer køretøjet på det tidspunkt SKAT første gang fremsætter krav om betaling af registreringsafgift, altså i forbindelse med fremsættelse at forslag til afgørelse vedrørende opkrævning af afgift. Det gøres i den forbindelse gældende, at der hverken ifølge lovens ordlyd eller dennes forarbejder er hjemmel til at pålægge tidligere registrerede ejere en hæftelse for afgiften.

Det anførte støttes af en nyere kendelse fra Landsskatteretten refereret SKM2010.541.LSR Sagen omhandlede import af en brugt bil fra Tyskland. Bilen blev i forbindelse med indregistreringen i Danmark afgiftsberigtiget efter en falsk faktura angivende for lav en værdi af det omhandlede køretøj. Indregistreringen blev foretaget på vegne af første ejer, der ikke havde kendskab til den omtalte afgiftssvig. Efter videresalg af bilen blev første ejer af bilen mødt med krav om betaling af den manglende registreringsafgift fra SKAT. Landsskatteretten fandt, at første ejer at bilen ikke hæftede for betalingen af registreringsafgiften. Landsskatteretten fandt, at der hverken efter lovens ordlyd eller forarbejder er hjemmel til at pålægge tidligere registrerede ejere en hæftelse for afgiften. Landsskatteretten lagde vægt på, at den første ejer havde videresolgt bilen, inden SKAT fremsendte forslag om betaling af registreringsafgiften.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Med virkning fra 27. april 2008 fremgår af registreringsafgiftslovens § 16, stk. 1, og § 17, stk. 1:

"§ 16. En registreret virksomhed skal til told- og skatteforvaltningen angive afgiften af de køretøjer, som virksomheden anmelder til registrering i Centralregisteret for Motorkøretøjer mod forevisning af bevis for virksomhedens registrering, jf. § 15, stk. 4.

[...]

§ 17. En registreret virksomhed hæfter for afgiften af de køretøjer, virksomheden angiver afgiften af efter § 16.

[...]"

Forud for 27. april 2008 fremgik hæftelsen alene af opkrævningsloven. Af denne lovs § 1, stk. 1, § 5, stk. 1, og § 10 fremgår:

"§ 1. Loven gælder for opkrævning af skatter og afgifter m.v., for hvilke virksomheder, selskaber, fonde eller foreninger m.v. er eller skulle have været registreret hos eller anmeldt til de statslige told- og skattemyndigheder, i det omfang, der ikke er fastsat særlige bestemmelser i anden lovgivning eller i EF-forordninger.

[...]

§ 5. Hvis det konstateres, at en virksomhed har afgivet urigtig angivelse, således at virksomheden har betalt for lidt i skatter eller afgifter m.v., eller har fået udbetalt for meget i godtgørelse, afkræves virksomheden det skyldige beløb til betaling senest 14 dage efter påkrav.

[...]

§ 10. For betaling efter denne lov hæfter selskabet, fonden foreningen m.v., eller den, der som ejer, forpagter eller lignende drifter virksomheden for egen regning."

En registreret forhandlers hæftelse efter registreringsafgiftslovens § 17, stk. 1, og efter opkrævningslovens § 10, er en objektiv hæftelse.

At forhandleren har været i god tro, er således uden betydning. Den administrative praksis, hvorefter en god-troende forbruger i forbindelse med køb af et køretøj fra en forhandler ikke anses at hæfte for yderligere registreringsafgift efter registreringsafgiftslovens § 20, kan ikke udstrækkes til at omfatte en registreret forhandlers hæftelse efter § 17 (tidligere opkrævningslovens § 10).

Selskabet anses herefter at hæfte for den manglende registreringsafgift. SKATs afgørelse stadfæstes.